CAA59 · 4e chambre - formation à 3 — 3 octobre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société civile immobilière (SCI) L'île aux rêves a demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mises à sa charge pour les périodes du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 et du 1er janvier 2017 au 28 février 2019, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 2104110-2200906 du 2 mars 2023, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 3 mai 2023 et des mémoires, enregistrés le 29 septembre 2023 et le 27 octobre 2023, la SCI L'île aux rêves, représentée par Me Blanc, demande à la cour, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 
 3°) de mettre en œuvre la procédure d'inscription de faux prévue par l'article R. 633-1 du code de justice administrative ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le jugement attaqué est insuffisamment motivé ;  
 - elle a été privée d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ; 
 - l'administration a méconnu son devoir de loyauté ; 
 - il appartient à la cour, en application de l'article R. 611-10 du code de justice administrative, d'enjoindre à l'administration de produire tout élément relatif à l'organisation d'une réunion de synthèse ; 
 - le principe du contradictoire de la procédure d'imposition n'a pas été respecté, en méconnaissance de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et de l'article L. 5 du code de justice administrative ; 
 - l'avis de réception produit par l'administration n'étant pas signé et comportant des anomalies, il n'est pas justifié de la notification de l'avis de mise en recouvrement ; l'administration n'a pas sollicité une attestation des services postaux quant à l'acheminement du pli contenant l'avis de mise en recouvrement ; le défaut de notification de l'avis de mise en recouvrement entraîne, en application des articles L. 256, R. 256-6 et R. 256-7 du livre des procédures fiscales, l'irrégularité de la procédure d'imposition ; 
 - l'avis de réception du pli contenant l'avis de mise en recouvrement produit par l'administration est falsifié de sorte qu'il y a lieu de mettre en œuvre la procédure prévue à l'article R. 633-1 du code de justice administrative ; 
 - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur les loyers n'ont pas été déterminés à partir de ses conditions de fonctionnement ; 
 - elle se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe 300 de la documentation administrative référencée BOI-TVA-BASE -10-10-10-30, les charges étant en cours de régularisation vis-à-vis du preneur ;  
 - la taxe sur la valeur ajoutée déductible omise devra être admise en compensation du rappel de taxe qui lui a été notifié ; 
 - les pénalités qui ont été appliquées sont insuffisamment motivées, en méconnaissance de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; 
 - la majoration appliquée pour manquement délibéré n'est pas justifiée ; 
 - la majoration pour manquement délibéré qui a été appliquée méconnaît le principe de proportionnalité des peines, garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, porte atteinte au droit au respect des biens garanti par l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et l'a privé de la garantie d'impartialité prévue par le §1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. 
 Par un mémoire en défense et des mémoires, enregistrés le 21 août 2023, le 13 octobre 2023 et le 6 novembre 2023, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les moyens soulevés par la SCI L'île aux rêves ne sont pas fondés ; 
 - dans l'hypothèse où la cour ne confirmerait pas l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts, il y a lieu de substituer à cette majoration celle de 10 % prévue au a du I de l'article 1728 de ce code dès lors qu'à l'exception des mois de juin et décembre 2017, la société a déposé tardivement sa déclaration de taxe sur la valeur ajoutée.  
 Par une ordonnance du 27 octobre 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 30 novembre 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Constitution, notamment son Préambule ; 
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pin, président-assesseur,  
 - et les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 Sur l'objet du litige : 
 1. La société civile immobilière (SCI) L'île aux rêves, qui exerce une activité de locations de locaux nus à usage professionnel, a, à compter du 31 décembre 2010, donné à bail à la société par actions simplifiée (SAS) Sport France des locaux dont elle est propriétaire à Boran-sur-Oise. La SCI, qui relève de l'article 8 du code général des impôts, a opté pour l'assujettissement de ses opérations à la taxe sur la valeur ajoutée par application de l'article 260 du code général des impôts. La SCI L'île aux rêves a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de la période couvrant l'année 2016, puis d'une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er janvier 2017 au 28 février 2019, à l'issue desquels l'administration, après avoir constaté que la société avait facturé sur les loyers qu'elle a perçus des montants de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle s'était abstenue de reverser au Trésor, lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de l'ensemble des périodes vérifiées, selon la procédure contradictoire pour les périodes couvrant les mois de février 2016, avril 2016, juillet 2016, octobre 2016, juin 2017 et décembre 2017 et selon la procédure de taxation d'office pour les autres périodes. Ces rappels ont été assortis d'une majoration de 40 % sur le fondement, selon les périodes, du b du I de l'article 1728 du code général des impôts ou du a de l'article 1729 de ce code. La SCI L'île aux rêves relève appel du jugement du 2 mars 2023 par le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions.  
 Sur la régularité du jugement attaqué : 
 2. Le jugement attaqué répond de façon complète et circonstanciée aux moyens de la demande de la SCI L'île aux rêves. Par suite, le moyen tiré de ce qu'il ne serait pas suffisamment motivé doit être écarté. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 En ce qui concerne le débat oral et contradictoire avec le vérificateur pendant les opérations de vérification de comptabilité : 
 3. Dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. 
 4. Il résulte de l'instruction que la SCI L'île aux rêves a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la 1er janvier 2017 au 28 février 2019 dans les locaux de la société, au cours de laquelle le vérificateur a rencontré à deux reprises, les 13 et 20 mai 2019, les représentants de la société. La SCI n'établit pas qu'au cours de ces interventions sur place le vérificateur se serait refusé à tout échange de vues sur les rectifications envisagées avec les représentants de la société, alors que sa gérante n'était pas présente. En se bornant à reprocher au vérificateur de ne pas avoir tenu de réunion de synthèse, alors au demeurant que la loi fiscale ne l'y obligeait pas et que le vérificateur avait proposé à la société la tenue, à sa convenance, d'une telle réunion entre le 15 et le 18 juillet 2019, ce que la société a décliné ainsi qu'il résulte des échanges de courriers électroniques versés en première instance par l'administration, la société requérante n'établit pas que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'elle ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur auquel elle pouvait prétendre en application de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales.  
 5. Pour les mêmes motifs, l'administration n'a pas manqué à son devoir de loyauté à l'égard de la société requérante. 
 6. L'article L. 5 du code de justice administrative, qui est relatif à la procédure contradictoire devant le juge administratif, et non à celle conduite par l'administration vis-à-vis d'un contribuable redressé, en ce qu'il pose le principe de l'instruction contradictoire des affaires ne peut être utilement invoqué. 
 En ce qui concerne la régularité de la notification de l'avis de mise en recouvrement du 31 décembre 2019 relatif aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 : 
 7. Aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. () ". Aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification () ". Aux termes de l'article L. 256 de ce livre : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. () L'avis de mise en recouvrement est individuel. () ". Aux termes de l'article L. 274 de ce livre, dans sa rédaction applicable à la période en litige : " Les comptables publics des administrations fiscales qui n'ont fait aucune poursuite contre un redevable pendant quatre années consécutives à compter du jour de la mise en recouvrement du rôle ou de l'envoi de l'avis de mise en recouvrement sont déchus de tous droits et de toute action contre ce redevable. () ".  
 8. La SCI L'île aux rêves fait valoir que l'avis de mise en recouvrement du 31 décembre 2019 ne lui a pas été régulièrement notifié selon les modalités définies aux articles L. 256, R. 256-6 et R. 256-7 du livre des procédures fiscales.  
 9. Toutefois, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 12 avril 2019, relative aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016, a été notifiée à la société le 17 avril suivant et a ainsi interrompu la prescription du droit de reprise prévu à l'article L. 189 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, l'irrégularité alléguée de la notification de l'avis de mise en recouvrement n'a pas, en l'espèce, eu d'incidence au regard des règles de prescription d'assiette.  
 10. En outre, s'agissant d'un contentieux d'assiette, l'irrégularité de la notification de l'avis de mise en recouvrement n'en affecte pas la validité. En tout état de cause, la SCI L'île aux rêves, qui, après avoir reçu une mise en demeure de payer l'informant des montants, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis en recouvrement, a introduit le 29 juin 2021 une réclamation contentieuse au titre des impositions en litige, n'établit pas avoir été privée d'une garantie.  
 11. Il suit de là que le moyen tiré de ce que la société aurait été privée d'une garantie à raison de l'irrégulière notification de l'avis de mise en recouvrement doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 12. En premier lieu, la SCI L'île aux rêves reprend en appel le moyen qu'elle avait soulevé en première instance tiré de ce que, pour déterminer les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, l'administration n'avait pas tenu compte des conditions de fonctionnement propres à l'entreprise. La société n'apportant en appel aucun élément nouveau, de fait ou de droit, de nature à remettre en cause l'appréciation portée par les premiers juges sur ce moyen, il y a lieu de l'écarter par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges au point 25 du jugement attaqué. 
 13. En second lieu, il résulte du I de l'article 271 et du 1 de l'article 287 du code général des impôts, de l'article 208 de l'annexe II et du I de l'article 39 de l'annexe IV à ce code que le délai imparti pour réparer une omission de déclaration de la taxe sur la valeur ajoutée déductible court à compter de la date d'exigibilité de la taxe chez le redevable et expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date à laquelle la déclaration devait être effectuée. Lorsqu'un assujetti a omis de reporter le montant de la taxe déductible qu'il a déclaré dans les délais prévus, le délai de régularisation de son omission, à peine de péremption du droit à déduction, expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date limite à laquelle il devait déclarer ce premier report. 
 14. Le délai imparti pour réparer une omission de déclaration de la taxe sur la valeur ajoutée déductible court à compter de la date d'exigibilité de la taxe chez le redevable et expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date à laquelle la déclaration devait être effectuée. Lorsqu'un assujetti a omis de reporter le montant de la taxe déductible qu'il a déclaré dans les délais prévus, le délai de régularisation de son omission, à peine de péremption du droit à déduction, expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date limite à laquelle il devait déclarer ce premier report. 
 15. La société requérante demande, par voie de compensation, l'imputation sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée en litige, de montants de taxe sur la valeur ajoutée déductible qu'elle a omis de déclarer. Toutefois, la société ne précise pas le montant du crédit de taxe dont elle se prévaut et qui devrait venir en réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui sont réclamés. En outre, la société, qui ne justifie pas avoir procédé à un report du crédit de taxe qu'elle allègue, ne conteste pas en tout état de cause, ainsi que le relève le ministre, la péremption de ce prétendu crédit de taxe.  
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 
 16. Si la SCI L'île aux rêves invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le paragraphe n°300 de l'instruction publiée le 15 janvier 2014 sous la référence BOI-TVA-BASE-10-10-30, selon lequel : " Agissant le plus souvent en leur nom propre auprès des fournisseurs, les propriétaires devraient, en principe, inclure dans leur base d'imposition à la TVA les remboursements des charges et réparations locatives perçus de leurs locataires ", elle ne se prévaut, en tout état de cause, d'aucune charge locative précise en se bornant à relever que de telles charges " sont en cours de régularisation " auprès de son locataire. 
 Sur les conclusions d'inscription de faux : 
 17. La solution du litige ne dépend pas de l'avis de réception de la lettre contenant l'avis de mise en recouvrement du 31 décembre 2019 produit par l'administration et argué de faux par la SCI L'île aux rêves. Dès lors, les conclusions présentées par la société et tendant, sur le fondement de l'article R. 633-1 du code de justice administrative, à l'inscription de faux de cette pièce doivent, en tout état de cause, être rejetées. 
 Sur les pénalités : 
 En ce qui concerne la motivation de la majoration de 40 % prévue à l'article 1728 du code général des impôts : 
 18. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; () ". 
 19. Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. () ". En vertu de ces dispositions, l'administration doit indiquer au contrevenant, préalablement au prononcé de la sanction, les motifs de droit et de fait qui justifient son application, son assiette et son taux, en fonction des circonstances propres à chaque espèce, afin de permettre à l'intéressé de présenter des observations. 
 20. Il résulte de l'instruction que, par la proposition de rectification du 19 juillet 2019, l'administration a avisé la SCI L'île aux rêves qu'elle mettait à sa charge la majoration de 40 % au titre de la période couvrant le mois de février 2019 au motif qu'elle n'avait pas souscrit de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée pour cette période, en dépit d'une mise en demeure notifiée le 15 avril 2019. Cette motivation satisfaisait aux exigences de l'article L 80 D du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts : 
 21. D'autres part, aux termes de l'article 1729 de ce code : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 S'agissant de la motivation des pénalités : 
 22. Les propositions de rectification des 12 avril 2019 et 19 juillet 2019 indiquent qu'il sera fait application de la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts, dont elles rappellent les termes, au titre de l'ensemble des périodes vérifiées à l'exception du mois de février 2019, en raison de ce que l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée collectée, facturée à la SAS Sport France et appréhendée par la SCI, n'avait pas été reversée au Trésor, et de ce que les dissimulations contestées ne pouvaient pas échapper à la vigilance de la société du fait de l'implication de dirigeants communs aux deux sociétés, la représentante légale de la SCI L'île aux rêves étant également directrice générale de la SAS Sport France et le dirigeant de cette dernière société étant associé de la SCI L'île aux rêves. Le vérificateur a en outre fait référence à l'importance des impositions éludées. Ainsi, ces propositions de rectification mentionnent les considérations de droit et de fait ayant conduit à l'application de la pénalité en litige et se trouvent, dès lors, suffisamment motivées au sens des dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales. 
 S'agissant du bien-fondé des pénalités : 
 23. Il résulte de l'instruction que, pour motiver l'application de la pénalité de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, le vérificateur s'est fondé, ainsi qu'il a été dit au point précédent, sur la circonstance que la société ne pouvait ignorer les insuffisances de déclaration qui lui étaient reprochées, qui concernaient l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée collectée facturée à la SAS Sport France et encaissée directement par la SCI, en raison des liens unissant les dirigeants de ces deux sociétés. En outre, le vérificateur a relevé l'importance des montants de taxe éludés, s'élevant sur l'ensemble de la période vérifiée à 75 598 euros. Par suite, l'administration doit être regardée comme ayant établi la volonté d'éluder les impositions en litige dont la SCI L'île aux rêves était redevable. 
 24. Les moyens tirés de la méconnaissance des principes de nécessité des peines, de respect des biens et de garantie d'impartialité sont dépourvus des précisions nécessaires permettant à la cour d'en apprécier le bien-fondé. 
 Sur les conclusions à fin d'injonction de production de documents :  
 25. De telles conclusions doivent être rejetées dès lors, en tout état de cause, que la mise en œuvre du pouvoir d'instruction prévu à l'article R. 611-10 du code de justice administrative constitue un pouvoir propre du juge.  
 26. Il résulte de ce qui précède que SCI L'île aux rêves n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la SCI L'île aux rêves est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière L'île aux rêves et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 
 Copie en sera transmise à l'administratrice générale de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 19 septembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 - M. Marc Heinis, président de chambre, 
 - M. François-Xavier Pin, président-assesseur, 
 - M. Jean-François Papin, premier conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 octobre 2024. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé : F.-X. Pin 
 Le président de chambre, 
 Signé : M. ALa greffière, 
 Signé : E. Héléniak 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 
     
                        Pour expédition conforme,  
                        Pour la greffière en chef, 
                        Par délégation, 
                        La greffière, 
 Elisabeth Héléniak 
 N°23DA00815