TA80 · 2ème Chambre — 2 mars 2023

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête enregistrée sous le numéro 2104110 le 10 décembre 2021 et des mémoires enregistrés les 14 mars et 6 décembre 2022, la SCI L'Île aux Rêves demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2017 au 28 février 2019 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens. 
 Elle soutient que : 
 - sa comptabilité a été indûment rejetée par le service ; 
 - elle n'a pu bénéficier d'un débat oral et contradictoire dès lors que le vérificateur s'est abstenu de tout échange de vues avec sa gérante, qu'il n'y a pas eu de réunion de synthèse et que les opérations ne se sont pas déroulées conformément à l'interprétation administrative de la loi fiscale ; 
 - ce manquement constitue une atteinte au devoir de loyauté de l'administration fiscale ; 
 - le service doit produire tous éléments sur l'organisation de la réunion de synthèse qui aurait dû avoir lieu à la suite de sa vérification de comptabilité ; 
 - le service ne pouvait à la fois au titre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mener une procédure de rectification contradictoire et de taxation d'office ; 
 - la procédure de taxation d'office a été menée irrégulièrement dès lors qu'il n'y a pas eu d'envoi recommandé avec accusé de réception ; 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée dès lors qu'elle se fonde sur une prétendue tardiveté de la déclaration de son résultat et un rejet indu de sa comptabilité ; 
 - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée étaient injustifiés dès lors que des charges sont en cours de régularisation au titre de la période en litige et que des recherches sont effectuées pour compenser avec de la taxe sur la valeur ajoutée déductible omise ; 
 - la société a déclaré dans les délais légaux des amortissements qui ne peuvent ainsi faire l'objet d'aucun rehaussement ; 
 - le service n'était pas fondé à réintégrer à son résultat les amortissements déduits ; 
 - la société conteste les rehaussements notifiés à ses associés y compris le profit sur le Trésor ; 
 - la pénalité pour manquement délibéré n'est pas due dès lors qu'elle n'est pas motivée et que la société a déclaré son résultat dans le délai légal et que sa comptabilité est à l'abri de toute critique ; 
 - la pénalité pour manquement délibéré méconnaît l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'article 1er de son premier protocole additionnel et les articles 47 et 52 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne. 
 Par des mémoires en défense enregistrés les 19 janvier, 23 mars et 16 décembre 2022, l'administratrice générale de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 II. Par une requête enregistrée sous le numéro 2200906 le 11 mars 2022, la SCI L'Île aux Rêves demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens. 
 Elle soutient que : 
 - elle n'a pu bénéficier d'un débat oral et contradictoire dès lors que le vérificateur s'est abstenu de tenir une réunion de synthèse ; 
 - le service ne pouvait à la fois au titre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mener une procédure de rectification contradictoire et de taxation d'office ; 
 - la procédure de taxation d'office a été menée irrégulièrement dès lors qu'il n'y a pas eu d'envoi recommandé avec accusé de réception ; 
 - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée étaient injustifiés dès lors que des charges sont en cours de régularisation au titre de la période en litige et que des recherches sont effectuées pour compenser avec de la taxe sur la valeur ajoutée déductible omise ; 
 - elle n'a pas reçu notification d'un avis de mise en recouvrement pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ; 
 - la pénalité pour manquement délibéré n'est pas due dès lors qu'elle n'est pas motivée et qu'elle est infondée. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 26 avril 2022, l'administratrice générale de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Par ordonnances du 21 novembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 5 janvier 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ; 
 - la charte des droits fondamentaux de l'Union Européenne ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Menet, premier conseiller, 
 - et les conclusions de M. Beaujard, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SCI L'Île aux Rêves qui a pour activité la location de locaux nus à usage professionnel et a opté pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de son dossier fiscal au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 et d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2017 au 28 février 2019, à l'issue desquels l'administration fiscale lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, pour partie selon la procédure de rectification contradictoire et pour partie selon la procédure de taxation d'office. Par la présente requête, la SCI L'Île aux Rêves demande au tribunal la décharge de ces impositions. 
 2. Les requêtes nos 2104110 et 2200906 présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 : 
 3. En premier lieu, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ont procédé d'un contrôle sur pièces du dossier fiscal de la société requérante. Dès lors, le moyen tiré de ce que la SCI L'Île aux Rêves aurait été privée de la garantie du débat oral et contradictoire au cours de la vérification de comptabilité est inopérant et doit être écarté. 
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ". 
 5. Il résulte de l'instruction que la société requérante a manqué à ses obligations déclaratives en matière de taxe sur la valeur ajoutée pour les mois de janvier, mars, mai, juin, août, septembre et décembre 2016 en souscrivant tardivement les déclarations mensuelles récapitulatives des opérations réalisées en matière de taxe sur la valeur ajoutée.  
 6. D'une part, dès lors qu'en l'espèce, la société était astreinte à des obligations déclaratives mensuelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration était fondée à suivre une procédure de redressement différente mois par mois, selon que la société avait respecté ou non ces obligations. La requérante ne peut donc utilement soutenir que la procédure serait viciée au motif que l'administration aurait suivi au titre de la période en litige à la fois une procédure contradictoire et une procédure d'imposition d'office.   
 7. D'autre part, la société requérante soutient également qu'elle n'a pas reçu de courrier recommandé avec accusé de réception. À supposer qu'elle ait entendu soutenir que le service ne pouvait régulièrement la taxer d'office à la taxe sur la valeur ajoutée sans lui avoir préalablement adressé une mise en demeure, le moyen est inopérant dès lors que l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ne prévoit aucune obligation en ce sens.  
 8. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité ". 
 9. Il résulte de l'instruction que le service a notifié à la SCI L'Île aux Rêves, l'avis de mise en recouvrement du 31 décembre 2019 relatif aux impositions en litige par un courrier recommandé avec accusé de réception distribué à la société requérante le 5 février 2020. Le moyen tiré du défaut de cette diligence manque ainsi en fait et ne peut qu'être écarté. 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2017 au 28 février 2019 : 
 10. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la société requérante a manqué à ses obligations déclaratives en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er janvier 2017 au 28 février 2019, à l'exception des mois de juin et décembre 2017, en ne souscrivant pas ou tardivement les déclarations mensuelles récapitulatives des opérations réalisées en matière de taxe sur la valeur ajoutée.  
 11. D'une part, dès lors qu'en l'espèce, la société était astreinte à des obligations déclaratives mensuelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration était fondée à suivre une procédure de redressement différente mois par mois, selon que la société avait respecté ou non ces obligations. La requérante ne peut donc utilement soutenir que la procédure serait viciée au motif que l'administration aurait suivi au titre de la période en litige à la fois une procédure contradictoire et une procédure d'imposition d'office. 
 12. D'autre part, la société requérante soutient également qu'elle n'a pas reçu de courrier recommandé avec accusé de réception. À supposer qu'elle ait entendu soutenir que le service ne pouvait régulièrement la taxer d'office à la taxe sur la valeur ajoutée sans lui avoir préalablement adressé une mise en demeure, le moyen est inopérant dès lors que l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ne prévoit aucune obligation en ce sens.  
 13. En deuxième lieu et d'une part, les irrégularités qui peuvent affecter une procédure de vérification de comptabilité sont sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie lorsque le contribuable se trouve en situation de taxation d'office et que cette situation n'a pas été révélée par la vérification. 
 14. En l'espèce, la situation de taxation d'office résulte de la tardiveté des déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée auxquelles était astreinte la société requérante et n'a donc pas été révélée par la vérification de comptabilité. Dès lors et à le supposer même établi, le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire est inopérant s'agissant de la période d'imposition en litige à l'exception des mois de juin et décembre 2017. 
 15. D'autre part, dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. En outre, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose au vérificateur de donner au contribuable, avant l'envoi de la notification de redressements, une information sur les redressements qu'il pourrait envisager. 
 16. Il résulte de l'instruction que pour les impositions en litige concernant les mois de juin et décembre 2017, une vérification de la comptabilité de la société requérante a débuté le 13 mai 2019 par une réunion au sein des locaux de la société requérante à laquelle a assisté la gérante de la SCI L'Île aux Rêves. Une seconde réunion a eu lieu le 20 mai 2019 dans les locaux de la société requérante. Cette dernière soutient que le service s'est refusé à tout échange de vues avec elle dès lors que les réunions ont consisté en l'examen des pièces comptables sans aucun échange lui permettant de s'expliquer, que sa gérante n'était pas présente à la seconde réunion, que la réunion de synthèse a été annulée unilatéralement par l'administration et que rien ne s'opposait à ce que celle-ci intervînt même postérieurement au délai de trois mois pour mener des opérations de vérification de comptabilité. Toutefois, La SCI L'Île aux Rêves, alors pourtant qu'elle en a la charge, n'apporte aucune preuve de ce que le vérificateur se serait opposé à tout échange de vues au cours des deux visites sur place du vérificateur. Elle ne peut valablement soutenir qu'elle aurait été privée de la tenue d'une réunion de synthèse qui n'est prévue par aucun texte alors surtout qu'il résulte de l'instruction que l'impossibilité de tenir une telle réunion a résulté de ses atermoiements et ne pouvait régulièrement avoir lieu au-delà de la durée du contrôle régie par les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales. La société n'est pas fondée à soutenir qu'elle a été privée de la garantie du débat oral et contradictoire et par suite, que le service n'aurait pas respecté le principe de loyauté dans ses relations avec les contribuables.  
 17. En dernier lieu et d'une part, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (). ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. 
 18. Ces dispositions s'appliquent aux impositions en litige pour les mois de juin et décembre 2017 au titre desquels la procédure de rectification contradictoire a été mise en œuvre. Si la SCI L'Île aux Rêves soutient que la proposition de rectification du 19 juillet 2019 qui lui a été notifiée est insuffisamment motivée dès lors qu'elle se fonde sur un rejet irrégulier de sa comptabilité et une déclaration tardive de son résultat, il résulte des termes mêmes de cette proposition que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à sa charge à hauteur de la somme de 46 464 euros à raison d'opérations taxables qui n'ont pas été déclarées pour la période du 1er janvier 2017 au 28 février 2019. La proposition de rectification qui respecte les exigences légales n'évoquait en tout état de cause aucun rejet de comptabilité ni aucune déclaration tardive du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés, contrairement à ce qu'allègue la requérante. Ainsi, la SCI L'Île aux Rêves qui a été mise en mesure de faire ses observations à l'égard des rectifications proposées, ce qu'elle a d'ailleurs effectivement fait, ne peut valablement soutenir que la proposition de rectification du 19 juillet 2019 était insuffisamment motivée en ce qui concerne les redressements de taxe sur la valeur ajoutée notifiés selon la procédure contradictoire. 
 19. D'autre part, aux termes de l'article 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions ". 
 20. Pour le reste de la période en litige qui a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office, il résulte de la proposition de rectification du 19 juillet 2019 que le service a porté à la connaissance de la société requérante les bases ou éléments ayant servi au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination plus de trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Le moyen tiré du défaut de motivation de la proposition de rectification du 19 juillet 2019 en ce qui concerne les redressements de taxe sur la valeur ajoutée notifiés selon la procédure d'imposition d'office doit être écarté. 
 21. La SCI L'Île aux Rêves ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le paragraphe 130 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - Impôts le 11 mars 2020 sous la référence BOI-CF-PGR-30-25 qui traite de questions relatives à la procédure d'imposition. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 22. En premier lieu, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ", et son article  
 R. 193-1 que " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 
 23. Au titre des mois de la période en litige pour lesquels une taxation d'office a été mise en œuvre, la charge de la preuve de l'exagération de la taxe sur la valeur ajoutée rappelée pèse sur la société requérante. Pour les autres mois, la SCI L'Île aux Rêves n'ayant pas accepté les rappels précités, la charge de la preuve du bien-fondé de ces impositions pèse sur l'administration. 
 24. En deuxième lieu, aux termes de l'article 256 du code général des impôts :  
 " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / () ". Aux termes de l'article 269 du même code dans sa rédaction applicable à la période en litige : " 1. Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué ; / () / 2. La taxe est exigible : c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits () ". 
 25. Il résulte de l'instruction et n'est pas contesté que la SCI L'Île aux Rêves a perçu de son locataire des loyers à hauteur des sommes de 178 804,38 euros au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 et de 278 774,82  euros au titre de la période du 1er janvier 2017 au 28 février 2019 et que la société requérante n'a déclaré sur cette période globale aucune opération taxable, au surplus tardivement, et cela alors que les factures exploitées par le service mentionnaient une taxe sur la valeur ajoutée collectée. Il en a résulté des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur respectivement des sommes de 29 801 euros et 47 797 euros. La société requérante qui se borne à soutenir que le service a procédé à ces rappels sans tenir compte de ses spécificités sans expliquer en quoi elles consistent, ni leur incidence sur les droits rappelés et qu'une compensation devrait être admise au titre d'une éventuelle taxe sur la valeur ajoutée déductible omise sur la période et dont l'existence n'est nullement démontrée, ne conteste pas sérieusement le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige. Il s'ensuit, sur la période vérifiée, que la société requérante échoue à établir la preuve de l'exagération des impositions en litige au titre des mois de janvier, mars, mai, juin, août, septembre et décembre 2016 et des mois de juin et décembre 2017 et que le service doit être regardé comme ayant apporté la preuve du bien-fondé des rappels litigieux au titre des autres mois de la période qui ont fait l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, en se fondant sur les données mêmes de la comptabilité de l'entreprise. Ce moyen doit ainsi être écarté. 
 26. En dernier lieu, les présentes requêtes sont dirigées contre des rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée auxquelles la SCI L'Île aux Rêves a été assujettie. Elle ne peut donc utilement soulever des moyens relatifs à la déduction des amortissements ou des charges du résultat imposable à l'impôt sur les sociétés qui a été mis à la charge de ses associés.  
    En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 27. À supposer que la SCI L'Île aux Rêves ait entendu se prévaloir du paragraphe 300 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - Impôts sous la référence BOI-TVA-BASE-10-10-30, selon lequel : " Agissant le plus souvent en leur nom propre auprès des fournisseurs, les propriétaires devraient, en principe, inclure dans leur base d'imposition à la TVA les remboursements des charges et réparations locatives perçus de leurs locataires ", aucun des chefs de rectification contestés en matière de taxe sur la valeur ajoutée ne concerne un tel objet et la requérante n'apporte aucune précision et ne fait état d'aucun élément de sa comptabilité qui aurait dû être pris en compte par le service à ce titre.  Le moyen est inopérant et doit être écarté. 
 Sur les pénalités : 
 28. En premier lieu, il résulte des propositions de rectification des 12 avril 2019 et du 19 juillet 2019 qu'au titre des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les périodes du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2016 d'une part et du 1er janvier 2017 au 28 février 2019 d'autre part, pour appliquer la pénalité pour manquement délibéré de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a relevé qu'en toute connaissance de cause la société requérante n'avait déclaré aucun chiffre d'affaires taxable alors que les sommes respectivement de 29 801 euros et de de 45 797 euros étaient dues à ce titre et cela alors que ces omissions ne pouvaient échapper à la vigilance de la société requérante du fait de l'implication de dirigeants communs à la SCI L'Île aux Rêves et à son unique locataire. Par ces motifs, l'administration a justifié cette majoration au sens de l'article L. 195A du livre des procédures fiscales et doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'existence des omissions déclaratives et de l'intention de la société requérante d'éluder l'impôt.  
 29. En deuxième lieu, la SCI L'Île aux Rêves se borne à soutenir que par l'application de la pénalité pour manquement délibéré, l'administration a méconnu l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'article 1er de son premier protocole additionnel et les articles 47 et 52 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, sans assortir son moyen des précisions nécessaires permettant d'en apprécier le bien-fondé. Ce moyen ne peut ainsi qu'être écarté. 
 Sur les dépens : 
 30. En l'absence de dépens, les conclusions de la SCI L'île aux Rêves tendant à ce qu'ils soient mis à la charge de l'État ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les frais exposés et non compris dans les dépens : 
 31. Il résulte de ce qui précède que les requêtes nos 2104110 et 2200906 de la SCI L'Île aux Rêves doivent être rejetées, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 D É C I D E : 
 Article 1 er : Les requêtes nos 2104110 et 2200906 de la SCI L'Île aux Rêves sont rejetées. 
 Article 2  : Le présent jugement sera notifié à la SCI L'Île aux Rêves et à l'administratrice générale de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 9 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Boutou, président, 
 Mme Pierre, première conseillère, 
 M. Menet, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition le 2 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 M. Menet 
 Le président, 
 Signé 
 B. Boutou       La greffière, 
 Signé 
 A. Ribière 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°s 2104110 et 2200906