CAA75 · 2ème chambre — 19 février 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société Paris Motor Sports a demandé au tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er août 2013 au 31 août 2016.  
 Par un jugement n° 2005729-3 du 20 juillet 2023, le tribunal administratif de Melun, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge à hauteur du dégrèvement prononcé le 6 mai 2021, a déchargé la société Paris Motor Sports des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2016, rejeté le surplus des conclusions de la requête et mis à la charge de l'Etat le versement à la société Paris Motor Sports d'une somme de 1 200 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Procédure devant la Cour : 
 I-Sous le n° 23PA04127 : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 20 septembre 2023 et 12 mai 2024, la société Paris Motor Sports, représentée par Me Tabi, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement du 20 juillet 2023 du tribunal administratif de Melun en ce qu'il a rejeté la demande en décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er août au 31 décembre 2013 ;  
 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er août au 31 décembre 2013 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens et la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que l'administration a rejeté à tort ses observations à la proposition de rectification du 1er décembre 2016 comme étant tardives, alors qu'elle disposait de deux délais francs successifs de trente jours pour formuler ses observations sur cette proposition, ce qui l'a privée des garanties substantielles attachées à la procédure de rectification ;  
 - la doctrine administrative prévoit que le délai de 30 jours pour solliciter une prorogation ou pour présenter des observations est un délai franc (D. adm. 13 L-1514 n° 50 et BOI-CF-IOR-10-50 n° 800 et 810, 4-2-2015) ;  
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'il n'a pas été répondu à sa demande de recours hiérarchique formulée le 28 février 2017. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 6 décembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - l'auteur de la requête ne justifie pas de sa qualité pour agir ; 
 - les moyens présentés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 22 avril 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 13 mai 2024. 
 II-Sous le n° 23PA04686 : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 14 novembre 2023 et 8 avril 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la Cour : 
 1°) d'annuler l'article 2 du jugement du 20 juillet 2023 du tribunal administratif de Melun ; 
 2°) de remettre à la charge de la société Paris Motor Sports les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2014 au 31 août 2016 et dont les premiers juges ont prononcé la décharge. 
 Il soutient que : 
 - la société requérante n'établit pas la réception par l'administration de la demande de saisine au cours de la procédure de contrôle du supérieur hiérarchique du vérificateur.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 2 mars et 12 mai 2024, la société Paris Motor Sports, représentée par Me Tabi, conclut au rejet de la requête du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à ce que soit mise à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative 
 Elle soutient que : 
 - les moyens présentés par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 14 mai 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 7 juin 2024. 
 Par un courrier du 27 décembre 2024, les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que la Cour était susceptible de relever d'office le moyen d'ordre public tiré de ce que la formulation de la demande d'entretien avec le supérieur hiérarchique en date du 28 février 2017 ne faisait état d'aucune difficulté affectant le déroulement des opérations de vérification de comptabilité susceptible de rattacher cette demande à l'exercice de la garantie prévue par la charte remise au contribuable et, que par suite, cette demande ne rentre pas dans le champ d'application de cette garantie opposable en vertu des dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales. 
 Par un mémoire enregistré le 27 décembre 2024, la société Paris Motor Sports a présenté des observations en réponse au moyen d'ordre public. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Magnard,  
 - les conclusions de M. Perroy, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Tabi, représentant la SARL Paris Motor Sports, et de Mme A, représentant le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.   
 Des notes en délibéré ont été présentées pour la société Paris Motor Sports le 10 février 2025. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Paris Motor Sports, qui a pour activité le commerce de voitures et de véhicules légers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er août 2013 au 31 août 2016, à l'issue de laquelle l'administration a remis en cause le régime de la taxation sur la marge que la société avait appliqué lors de la revente de véhicules. Par une première proposition de rectification du 1er décembre 2016, l'administration fiscale lui a notifié, selon la procédure de rectification contradictoire prévue par l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er août au 31 décembre 2013. Par une seconde proposition de rectification du 28 mars 2017, l'administration fiscale lui a notifié, selon la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 66-3 du même livre, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 août 2016. Ces rappels, assortis de pénalités, ont été mis en recouvrement le 31 mai 2017. Le 10 octobre 2018, le service a partiellement accepté, à hauteur de la somme de 16 951 euros, la première réclamation d'assiette présentée par la société le 10 avril 2018 et en a rejeté le surplus, laissant à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur des sommes de 799 844 euros en droits et 490 635 euros en pénalités. Par un jugement n° 2005729-3 du 20 juillet 2023, le tribunal administratif de Melun, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge à hauteur du dégrèvement prononcé le 6 mai 2021, a déchargé la société Paris Motor Sports des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période allant du 1er janvier 2014 au 31 août 2016, mis à la charge de l'Etat le versement à la société Paris Motor Sports d'une somme de 1 200 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et rejeté le surplus de la requête. Par la requête enregistrée sous le n° 23PA04127, la société Paris Motor Sports relève appel de ce jugement en ce qu'il a rejeté la demande en décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er août au 31 décembre 2013. Pour sa part, par la requête enregistrée sous le n° 23PA04686, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande l'annulation de ce jugement en ce qu'il lui est défavorable. Ces deux requêtes étant dirigées contre le même jugement, il y a lieu de les joindre pour qu'il y soit statué par un seul arrêt. 
 Sur la requête n° 23PA04127 : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, applicable en l'espèce aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période allant du 1er août au 31 décembre 2013 : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours () ". L'article L. 11 de ce livre dispose : " A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Il résulte de ces dispositions qu'un contribuable dispose d'un délai franc de trente jours pour faire connaître ses observations sur la proposition de rectification et que la durée de ce délai peut être portée à soixante jours à sa demande. 
 3. Il résulte de l'instruction que la société Paris Motor Sports a accusé réception, le 3 décembre 2016, de la proposition de rectification datée du 1er décembre 2016. Elle a demandé à l'administration, par un courrier du 2 janvier 2017, adressé le même jour ainsi qu'en atteste le cachet de La Poste sur le bordereau d'envoi du pli, un délai supplémentaire de trente jours pour formuler ses observations. Compte tenu de la prolongation du délai initial de trente jours, la société disposait d'un délai franc de soixante jours pour présenter ses observations à la proposition de rectification, lequel prenait fin, en l'espèce, le vendredi 3 février 2017. Ses observations n'ayant été présentées que le 6 février 2017, elles étaient ainsi tardives. La requérante, qui ne bénéficiait pas, contrairement à ce qu'elle soutient, de deux délais francs successifs mais d'un unique délai franc prorogé, n'est pas fondée à soutenir qu'en lui opposant la tardiveté de ses observations, l'administration fiscale, qui a d'ailleurs répondu à ces observations, l'aurait privée d'une garantie substantielle et qu'elle aurait ainsi entaché d'irrégularité la procédure de rectification diligentée à son encontre. Les doctrines administratives référencées D. adm. 13 L-1514 n° 50 et BOI-CF-IOR-10-50 n° 800 et 810, 4-2-2015, qui sont relatives à la procédure d'imposition, ne font en tout état de cause pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède.  
 4. En deuxième lieu, aux termes du quatrième alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ". 
 5. La possibilité pour le contribuable de s'adresser au supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à l'interlocuteur départemental ou régional constitue une garantie substantielle ouverte à l'intéressé à deux moments distincts de la procédure de rectification, en premier lieu, au cours de la vérification et avant l'envoi de la proposition de rectification ou la notification des bases d'imposition d'office pour ce qui a trait aux difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle et, en second lieu, pour les contribuables faisant l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, après la réponse faite par l'administration fiscale à leurs observations sur la proposition de rectification en cas de persistance d'un désaccord sur le bien-fondé des rectifications envisagées. 
 6. La société Paris Motor Sports soutient qu'elle a été privée d'une garantie de procédure dès lors que l'administration n'a pas répondu à sa demande de rendez-vous avec le supérieur hiérarchique, formulée le 28 février 2017. S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée établis selon la procédure de rectification contradictoire, au titre de la période allant du 1er août au 31 décembre 2013, il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été dit au point 3. du présent arrêt, que la société n'a pas formulé d'observations dans le délai franc de soixante jours suivant la notification de la proposition de rectification du 1er décembre 2016. Elle est ainsi réputée avoir accepté les rectifications en cause. Par suite, et en l'absence de désaccord, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle a été privée d'une garantie substantielle de procédure. 
 Sur la requête n° 23PA04686 : 
 7. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. () Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ". Cette charte précise qu'en cas de difficultés, le contribuable peut s'adresser à l'inspecteur divisionnaire ou principal et ensuite à l'interlocuteur désigné par le directeur et qu'il peut le(s) contacter pendant la vérification. Cette garantie substantielle est ouverte au contribuable vérifié, avant l'envoi de la proposition de rectification, pour ce qui a trait aux difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle. 
 8. S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée établis selon la procédure de taxation d'office, au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 août 2016, la requérante a fait valoir qu'elle a, dans son courrier du 28 février 2017 adressé à l'administration fiscale le même jour ainsi qu'en atteste le cachet de La Poste sur le bordereau d'envoi du pli recommandé sans avis de réception, expressément demandé à bénéficier d'un entretien avec le supérieur hiérarchique en se prévalant de difficultés affectant le déroulement de la vérification de comptabilité, que cette demande a été formulée avant que le vérificateur n'adresse la proposition de rectification en date du 28 mars 2017 distribuée le 29 mars suivant et qu'il est constant que le service n'a pas accédé à cette demande. Il résulte toutefois de l'instruction que par ce courrier, la société requérante présentait en premier lieu une contestation relative à la mise en œuvre de la procédure contradictoire afférente à une période antérieure au titre de laquelle la vérification de comptabilité était achevée, demandait en deuxième lieu la communication des documents obtenus par l'administration dans le cadre du droit de communication et, pour le surplus, se bornait à faire valoir qu'elle rencontrait des difficultés " inacceptables " durant la vérification de comptabilité. En l'absence de toute indication, même sommaire, sur la nature de ces difficultés, cette formulation ne permettait pas au supérieur hiérarchique d'apprécier si les difficultés alléguées affectaient effectivement le déroulement des opérations de contrôle et relevaient ainsi de la garantie prévue par la charte. Dans ces conditions, l'administration n'était en tout état de cause pas tenue de faire droit à la demande d'entretien sollicitée par ce courrier. C'est par suite à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a prononcé la décharge litigieuse au motif que la société Paris Motor Sports avait été privée de la garantie en cause. Il y a lieu, par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés par la société Paris Motor Sports tant devant le tribunal administratif que devant la Cour. 
 9. Aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, applicable en l'espèce aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 août 2016 : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions ". 
 10. La société Paris Motor Sports soutient que les propositions de rectification des 1er décembre 2016 et 27 mars 2018 sont insuffisamment motivées en droit. Ces propositions indiquent le montant des bases rehaussées ainsi que les modalités de leur détermination. Elles indiquent en outre le fondement légal des rehaussements, la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, les années d'imposition concernées, et les motifs pour lesquels le service a entendu remettre en cause l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. Elles sont par suite conformes aux dispositions précitées. La circonstance, qui manque en tout état de cause en fait, tirée de ce que le service vérificateur se serait borné à faire référence à la doctrine pour motiver les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, est par suite sans influence sur la régularité des propositions de rectification au regard desdites dispositions.  
 11. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a prononcé la décharge litigieuse. Il y a lieu par suite de remettre à la charge de la société Paris Motor Sports, en droits, intérêts de retard et majorations, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de cette société pour la période allant du 1er janvier 2014 au 31 août 2016. Il résulte également de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la recevabilité de sa requête, que la société requérante n'est pas fondée à contester le jugement attaqué en tant que le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels la société Paris Motor Sports a été assujettie pour la période allant du 1er janvier 2014 au 31 août 2016 sont remis, en droits, intérêts de retard et majorations, à la charge de l'intéressée. 
 Article 2 : La requête de la société Paris Motor Sports et ses conclusions présentées sous le n° 23PA04686 sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. 
 Article 3 : Le jugement n° 2005729-3 du 20 juillet 2023 du tribunal administratif de Melun est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 
 Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la société Paris Motors Sport et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction nationale d'enquêtes fiscales. 
 Délibéré après l'audience du 5 février 2025, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Vidal, présidente de chambre, 
 - M. Magnard, premier conseiller, 
 - M. Segretain, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 février 2025. 
 Le rapporteur, 
 F. MAGNARDLe président, 
 S. VIDAL 
 Le greffier, 
 C. MONGIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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 Nos 23PA04127, 23PA04686