CAA69 · 2ème chambre - formation à 3 — 12 mars 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure 
 
M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l’année 2016. 
 
Par un jugement n° 2001315 du 31 mai 2024, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande. 
 
Procédure devant la cour 
 
Par une requête, enregistrée le 30 juillet 2024 et le 4 décembre 2024, M. B..., représenté par Me Alexander, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement ; 
 
2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 573 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Il soutient que : 
 
– la créance devait, à la date du 31 décembre 2016, être considérée comme incertaine quant à son principe et son montant et par conséquent non acquise au sens de l’article 202 ter du code général des impôts ; 
– le procès-verbal d’assemblée générale de la société du 19 décembre 2016 opposable, dont le caractère fictif n’est pas démontré par l’administration qui n’a pas mis en œuvre la procédure prévue à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, a fixé une condition suspensive au paiement de la créance, assimilable à une clause de retour à meilleure fortune, préalablement à la date du fait générateur d’imposition compte tenu des difficultés financières de la société Pleauxdis, débitrice du droit d’entrée. 
 
Par un mémoire enregistré le 18 novembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
– le décret n° 78-704 du 3 juillet 1978 relatif à l’application de la loi n° 78-9 du 4 janvier 1978 modifiant le titre IX du livre III du code civil ; 
– le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendu au cours de l’audience publique : 
 
– le rapport de M. Haïli, président-assesseur, 
– et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public. 
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
 Le 1er juin 2016, la SCI de l’Arpège, société soumise au régime des sociétés de personnes prévu à l'article 8 du code général des impôts, dont M. B... détenait 99,375 % des parts et qui possédait un ensemble immobilier à Pleaux (Cantal) comprenant un centre commercial, une station-service et des parkings, a conclu un bail commercial avec la société Pleauxdis d’une durée de douze ans moyennant un loyer annuel de 95 000 euros hors taxes ainsi qu’une convention stipulant le versement au bailleur un droit d’entrée de 200 000 euros hors taxe. La SCI de l’Arpège a opté pour son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée et à l’impôt sur les sociétés à compter du 1er janvier 2017. A l’issue d'un contrôle sur pièces portant sur l’année 2016, l'administration, constatant que ce changement de régime d’imposition était assimilé à une cessation d’activité entraînant l’imposition immédiate des bénéfices non encore taxés au titre de la période d’imposition précédant immédiatement ce changement de régime fiscal en application des dispositions combinées du II de l’article 202 ter et du I de l’article 46 E de l’annexe III au code général des impôts et a, par suite, réintégré le droit d’entrée d’un montant de 200 000 euros dans le résultat imposable de la SCI de l’Arpège de l’année 2016. En conséquence de ce rehaussement, M. B... a été assujetti à un supplément d’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers à proportion de ses droits dans la société ainsi qu’aux prélèvements sociaux. Par la présente requête, M. B... relève appel du jugement du 31 mai 2024 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande de décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l’année 2016. 
 
Sur le bien-fondé des impositions : 
 
 Aux termes de l’article 202 ter du code général des impôts : « (...) II. Si une société ou un organisme dont les revenus n'ont pas la nature de bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou minière, d'une exploitation agricole ou d'une activité non commerciale cesse totalement ou partiellement d'être soumis à l'un des régimes définis aux articles 8 à 8 ter, 238 ter, 239 quater A, 239 quater B, 239 quater C, 239 quater D, 239 septies et au I des articles 239 quater et 239 quinquies, l'impôt sur le revenu est établi au titre de la période d'imposition précédant immédiatement le changement de régime, à raison des revenus et des plus-values non encore imposés à la date du changement de régime, y compris ceux qui proviennent des produits acquis et non encore perçus ainsi que des plus-values latentes incluses dans le patrimoine ou l'actif social. Toutefois, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, ces dernières plus-values ne sont pas taxées dans les conditions prévues au premier alinéa du présent II si l'ensemble des éléments du patrimoine ou de l'actif sont inscrits au bilan d'ouverture de la première période d'imposition ou du premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, en faisant apparaître distinctement, d'une part, leur valeur d'origine et, d'autre part, les amortissements et provisions y afférents qui auraient été admis en déduction si la société ou l'organisme avait été soumis à l'impôt sur les sociétés depuis sa création./ La société ou l'organisme doit, dans un délai de soixante jours à compter de la réalisation de l'événement qui a entraîné le changement de régime mentionné au premier alinéa du présent II, produire au service des impôts les déclarations et autres documents qu'il est normalement tenu de souscrire au titre d'une année d'imposition (...) ». Aux termes de l’article 46 E de l’annexe IIII au code général des impôts : « I.-Pour l’application du premier alinéa du II de l’article 202 ter du code général des impôts, les produits acquis non encore perçus et les dépenses engagées non encore payées sont, pour l’établissement de l’impôt sur le revenu, rattachés à la période d’imposition close par la perte totale ou partielle d’assujettissement à l’un des régimes mentionnés par ce texte. (…) II. – Pour l'application du premier alinéa du II de l'article 202 ter du code général de impôts, les produits encaissés et les dépenses payées au cours de la dernière période d'imposition à l'impôt sur le revenu, qui correspondent à des créances acquises ou à des dettes devenues certaines postérieurement à cette période, ne sont pas retenus pour la détermination du revenu soumis à l'impôt au titre de cette période. ». 
 
 Pour contester le rattachement comme produits acquis et non encore perçus, à la période d’imposition close par la perte totale d’assujettissement au régime des sociétés de personne, et l’imposition afférente au titre de l’année 2016, du droit d’entrée d’un montant de 200 000 euros que la SARL Pleauxdis s’est engagée à verser à la SCI de l’Arpège par une convention conclue le 1er juin 2016, M. B... soutient qu’aux termes de cette convention le droit d’entrée n’était pas définitivement acquis au bailleur avant son versement, et que la créance ne peut être considérée comme acquise au titre de l'année 2016 dès lors que l’assemblée générale de la SCI de l’Arpège a pris acte le 19 décembre 2016 que le droit d’entrée ferait probablement, sur les exercices suivants, l'objet d'un abandon total ou partiel. 
 
 Toutefois, il résulte des termes de l’article unique de cette convention relatif au « droit d’entrée » que « (…) d’un commun accord entre les parties, ce droit d’entrée constitue une composante du loyer. Il est convenu d’un échéancier de paiement à savoir : - 70 000 euros hors taxes en date du 31 août 2019, 70 000 euros hors taxes en date du 31 août 2022 et 60 000 euros hors taxes en date du 31 août 2025. Il demeurera définitivement acquis au bailleur dès son versement. En conséquence, le preneur ne pourra jamais en revendiquer la restitution, ni en totalité, ni en partie et ceci quel que soit le sort du bail et qu’elle qu’en ait été la durée, même en cas de résiliation pour quelque cause que ce soit ». Il résulte ainsi clairement des stipulations de cette convention que le droit d’entrée dont s’agit présente pour la SCI de l’Arpège, bailleur, le caractère d’un produit acquis au sens et pour l’application du II de l'article 202 ter dès sa conclusion au titre de l’exercice 2016, quelles que soient par ailleurs les modalités du paiement opéré, et sans qu’importe la circonstance que la SAR Pleauxdis n’était pas en mesure de respecter l’échéancier de paiement compromettant ainsi le recouvrement de cette somme. 
 
 Par ailleurs, il ne ressort d’aucune clause inscrite dans cette convention que l’acquisition de ce supplément de loyer dans sa totalité par le bailleur est subordonnée ab initio à une condition suspensive. A cet égard, M. B... se prévaut de ce que par un procès-verbal du 19 décembre 2016, l’assemblée générale de la SCI de l’Arpège a décidé « de ne pas recouvrer immédiatement les 200 000 euros HT correspondant au droit d’entrée et d’abandonner tout ou partie dudit droit d’entrée dans les mois ou les exercices suivants cette décision. Le montant de l’abandon fera l’objet d’une nouvelle décision prise en assemblée générale ». Toutefois, le différé ou l’absence de paiement ainsi prévu par cette délibération de ce produit né au cours de l’année 2016, qui ne peut tenir lieu de clause suspensive de retour à meilleure fortune, est sans incidence sur son acquisition à la date de la conclusion de la convention, en dépit du caractère incertain de son recouvrement. Enfin, le fait générateur de l’imposition en litige étant le changement de régime fiscal prévu par les dispositions citées au point 2 entrainant l’imposition immédiate de ce qui n’a pas été encore imposé à la date de ce changement, l’appelant ne peut utilement soutenir que l’administration fiscale a entendu, même de manière implicite, écarter pour fictivité ce procès-verbal d’assemblée générale en méconnaissance de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales. Au demeurant, il résulte de l’instruction que ce n’est qu’en réponse à la proposition de rectification du 13 mai 2019 adressée à la SCI de l’Arpège que cette dernière a transmis ce procès-verbal de délibération d’assemblée générale ordinaire, signé par les deux associés de la SCI de l’Arpège, à savoir M. B..., gérant associé, et la société Les Cygnes du square, par l’intermédiaire de M. B..., son représentant et gérant. Cette délibération n’est d’ailleurs pas, en méconnaissance de l’article 45 du décret n° 78-704 du 3 juillet 1978 relatif à l'application de la loi n° 78-9 du 4 janvier 1978 modifiant le titre IX du livre III du code civil, établie sur des feuilles mobiles numérotées sans discontinuité et n’a fait l’objet d’aucune formalité de paraphe par une autorité compétente, de sorte qu’elle ne présente pas des garanties d’authenticité suffisantes. 
 
 Il suit de là que c’est par une exacte application du II de l'article 202 ter et du I de l’article 46 E de l’annexe III du code général des impôts que l’administration fiscale a rattaché le droit d’entrée d’un montant de 200 000 euros au résultat de la SCI de l’Arpège de l’année 2016, et imposé cette somme au nom de M. B... à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers à proportion de ses droits. 
 
7. Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que M. B... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, doivent être rejetées ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
 
 
DÉCIDE : 
 
 
 
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et à la ministre de l’action et des comptes publics. 
 
 
 
Délibéré après l'audience du 19 février 2026, à laquelle siégeaient : 
 
M. Pruvost, président de chambre, 
M. Haïli, président-assesseur, 
M. Porée, premier conseiller. 
 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 12 mars 2026. 
 
 
Le rapporteur, 
 
 
 
 
 
X. Haïli 
Le président, 
 
 
 
 
 
D. Pruvost 
La greffière, 
 
 
 
 
 
M. C... 
 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision. 
 
Pour expédition conforme, 
La greffière,