CAA75 · 7ème chambre — 12 février 2026

Vu la procédure suivante :  
  
Procédure contentieuse antérieure : 
 
La société de droit sud-coréen Hanmi pharmaceutical Co Ltd a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la restitution de la retenue à la source opérée, à hauteur de 40 000 000 euros, sur la somme qui lui a été versée par la société Sanofi en application du contrat qu’elles ont conclu le 5 novembre 2015, et, à titre subsidiaire, d’en prononcer la restitution partielle à hauteur de 19 600 000 euros ; 
 
Par un jugement n° 1912333 du 22 novembre 2023, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 21 mars 2024, 26 mars 2025 et 16 mai 2025, la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd, représentée par Me Knadjian, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler le jugement du 22 novembre 2023 du tribunal administratif de Montreuil ; 
 
2°) de prononcer la restitution de la retenue à la source opérée, à hauteur de 40 000 000 euros sur la somme qui lui a été versée par la société Sanofi en application du contrat qu’elles ont conclu le 5 novembre 2015 et, à titre subsidiaire, d’en prononcer la restitution partielle à hauteur de 19 600 000 euros ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
- s’il n’est pas contesté que le paiement de la somme de 400 000 000 euros qui lui a été fait par la société Sanofi entrait dans le champ de l’article 182 B du code général des impôts, il résulte toutefois de la convention passée entre la France et la Corée du Sud le 19 juin 1979 que la retenue à la source de 10 % est applicable seulement aux redevances au sens des stipulations de l’article 12 de cette convention, les autres rémunérations de prestations de services, dont fait partie la rémunération accordée en l’espèce, entrant dans celui de l’article 7, qui attribue le droit exclusif d’imposition à l’Etat où se situe la résidence fiscale de la société qui a effectué les travaux de recherche ; 
- elle est, à titre subsidiaire, fondée à demander, sur le fondement de l’article 235 quinquies du code général des impôts, la restitution de la somme prélevée à la source, à hauteur de la différence entre cette imposition et l’imposition déterminée à partir d’une base nette des charges d’acquisition et de conservation directement rattachées à ces produits ;  
- dans la mesure où une partie de la somme qu’elle a perçue a été reversée à la société Sanofi Aventis Deutschland, elle ne saurait être regardée comme ayant appréhendé effectivement la somme de 400 000 000 euros et elle peut ainsi prétendre à une déduction correspondant à la somme qu’elle a perçue, déduction faite de ce reversement ; 
- faute de bénéficier d’une telle déduction, elle est fondée à se prévaloir de l’article 24 de la convention du 19 juin 1979 qui proscrit la rupture d’égalité qui en résulterait. 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés les 23 septembre 2024, 25 avril 2025 et 12 juin 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il fait valoir que : 
- la somme versée par la société Sanofi à la société requérante doit être regardée comme une redevance au sens du b) du 3 de l’article 12 de la convention du 19 juin 1979, éclairé par le paragraphe 11 des commentaires des conventions du modèle de l’Organisation de coopération et de développement économique, sans qu’ait d’incidence le fait que le contrat qu’elles ont passé ne prévoit pas l’exploitation commerciale immédiate des brevets ; 
- la société requérante ne peut se prévaloir des dispositions de l’article 235 quinquies du code général des impôts dès lors que seules les retenues à la source prévues au 2 de l’article 119 bis de ce code peuvent concerner les sociétés implantées dans un Etat non membre de l’Union européenne ou qui n’est pas partie à l’accord sur l’Espace économique européen ; 
- le fait générateur de la retenue à la source prévue par l’article 182 B du code général des impôts est constitué par le paiement des sommes, qui ont bien été appréhendées en l’espèce, et la société requérante ne saurait se prévaloir d’un droit à déduction ou remboursement du fait que le contrat a été cédé moyennant le paiement d’un prix ; 
- la société requérante ne peut se prévaloir d’une rupture d’égalité dès lors qu’une société française n’aurait pas pu se prévaloir de la cession du contrat pour enregistrer une charge venant remettre en cause le produit constaté initialement. 
 
 
 
 
Vu : 
- la convention signée le 19 juin 1979 entre la France et la République de Corée tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l’évasion fiscale internationale en matière d’impôts sur le revenu ; 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- la loi n° 2021-1900 du 30 décembre 2021 ; 
- le code de justice administrative.  
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
  
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Gallaud,  
- les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique, 
- et les observations de Me Knadjian, avocat de la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd. 
 
Considérant ce qui suit :  
 
La société de droit sud-coréen Hanmi pharmaceutical Co Ltd a conclu le 5 novembre 2015 un contrat, dénommé « accord de licence », avec la société Sanofi. L’article 7.1. de ce contrat prévoyait le versement d’une première somme d’argent, fixée à 400 000 000 euros présentée comme un « droit de licence » constituant la contrepartie des « droits et licences octroyés à Sanofi » dans le cadre de cet accord. Sur le fondement de ces stipulations, la société Sanofi a, le 13 janvier 2016, versé une somme nette de 360 000 000 euros à la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd et versé au Trésor public une somme de 40 000 000 euros, correspondant à 10 % de la somme due à ladite société, à titre de retenue à la source. Après que la société Sanofi a conclu, le 25 avril 2016, avec la société Sanofi Aventis Deutschland GmbH un contrat de cession du contrat passé le 5 novembre 2015, cette dernière a, par un avenant conclu le 28 décembre 2016, modifié certaines stipulations du contrat et prévu le paiement à son bénéfice d’une somme de 196 000 000 euros par la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd. Celle-ci relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant, à titre principal, à ce que soit prononcée la restitution de la retenue à la source opérée, à hauteur de 40 000 000 euros, sur la somme qui lui a été versée par la société Sanofi en application du contrat qu’elles ont conclu le 5 novembre 2015 et, à titre subsidiaire, à ce que soit prononcée la restitution partielle de cette retenue à la source, à hauteur de 19 600 000 euros. 
 
Sur les conclusions présentées à titre principal : 
 
En premier lieu, la société requérante, si elle ne conteste pas en cause d’appel qu’elle était redevable d’une retenue à la source en application de la loi fiscale nationale, soutient à nouveau, en revanche, qu’il résulte des stipulations de la convention passée entre la France et la République de Corée le 19 juin 1979 que la retenue à la source de 10 % est applicable seulement aux redevances au sens des stipulations de l’article 12 de cette convention, les autres rémunérations de prestations de services, dont fait partie selon elle la rémunération accordée en l’espèce, entrant dans celui de l’article 7, qui attribue le droit exclusif d’imposition à l’Etat où se situe la résidence fiscale de la société qui a effectué les travaux de recherche. 
 
Si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Par suite, il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une telle convention, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer – en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office – si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale. 
 
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale : 
 
Le I de l’article 182 B du code général des impôts dispose que : « Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : / (…) / b. Les produits définis à l'article 92 et perçus par les inventeurs ou au titre de droits d'auteur, ceux perçus par les obtenteurs de nouvelles variétés végétales au sens des articles L. 623-1 à L. 623-35 du code de la propriété intellectuelle ainsi que tous produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et de droits assimilés (…) ». Aux termes de l’article 92 du même code, dans sa rédaction applicable au litige : « 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. / 2. Ces bénéfices comprennent notamment : / (…) / 3° Les produits perçus par les inventeurs au titre soit de la concession de licences d'exploitation de leurs brevets, soit de la cession ou concession de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication ; / (…) ». 
 
Il résulte des dispositions citées ci-dessus de l’article 182 B du code général des impôts que les sommes payées par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes morales qui n'ont pas dans ce pays d'installations professionnelles permanentes, donnent lieu à retenue à la source lorsque ces personnes morales relèvent de l'impôt sur les sociétés, sans qu'il y ait lieu de rechercher si elles y ont été effectivement soumises. Une société commerciale étrangère qui perçoit d’un débiteur ayant une activité en France des produits tirés de l’exploitation de droits de la propriété intellectuelle ou de droits assimilés, relève de l’impôt sur les sociétés.  
 
D’une part, le contrat signé le 5 novembre 2015 est présenté comme un « accord de licence » et stipule, en son point 1 que la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd octroie à sa cocontractante : « une licence exclusive (même par rapport à Hanmi), mondiale et génératrice de redevances dans le domaine et sur l’ensemble du territoire, avec le droit d’accorder des sous-licences, en vertu de la technologie sous licence de Hanmi, pour identifier, développer, créer, faire créer, fabriquer, importer, exporter, utiliser, faire utiliser, commercialiser, mettre le marché et vendre des produits sous licence ». Le point 1.91 de la partie du contrat comportant la définition de certains termes définit les « produits sous licence » comme désignant « collectivement, tout produit Insulin, tout produit GLP-1 ou tout produit Combination », dont il résulte de l’instruction qu’il s’agit de produits développés par la société requérante, sur lesquels elle dispose de brevets. Comme l’ont relevé les premiers juges, ce contrat qui accorde une exclusivité mondiale à la société Sanofi, ne prend fin, en application de l'article 14.1, qu’à l’expiration des obligations de paiement prévues à l'article 7 et son article 14.2 stipule qu’après son expiration dans son intégralité, la société Sanofi disposera du droit libre de redevances, entièrement payé, perpétuel et irrévocable d’exploiter tous les produits sous licence dans tous les pays du territoire. Toutefois : l’article 3.6 de cet accord prévoit un partage des coûts de développement entre les sociétés co-contractantes ; l'article 3.9 prévoit la possibilité d’une co‑promotion avec partage des bénéfices pour la Chine et la Corée du Sud ; l'article 6 relatif à la gouvernance prévoit la mise en place d’un comité technique, de développement et de fabrication, ainsi que d’un comité de développement pour certains produits, comprenant des représentants des deux signataires et dont la dissolution n’est pas prévue après le transfert de technologie, à la différence du comité de développement et de réglementation ; l'article 11.3 stipule que la société Hanmi reste propriétaire des brevets ; l'article 11.5, enfin, prévoit une discussion entre les sociétés co‑contractantes pour savoir s’il convient de demander des extensions de durée des brevets ou une protection supplémentaire. 
 
D’autre part, le contrat passé entre la Hanmi pharmaceutical Co Ltd et la société Sanofi stipule, en son point 7.1. que « en contrepartie des droits et licences octroyés à Sanofi dans le cadre du présent accord, Sanofi versera à Hanmi (…) un droit de licence non remboursable de 400 millions d’euros ». Puis le contrat prévoit que la société Sanofi versera à la société requérante des « paiements d’étapes » au fur et à mesure du développement de produits pharmaceutiques devant mener à leur mise sur le marché après obtention des autorisations requises par les autorités compétentes de divers pays, d’autres « paiements d’étape » en fonction du franchissement d’un certain seuil de ventes annuelles et enfin, le paiement de « redevances » en fonction du volume des ventes de produits commercialisés. 
 
 Il résulte de l'ensemble des stipulations qui viennent d’être évoquées que la somme de 400 000 000 euros due, en application des stipulations de l’article 7.1 du contrat doit être regardée comme un produit perçu par la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd, qui n'a pas abandonné à la société Sanofi l'intégralité de ses droits, au titre de la concession de licences d’exploitations de ses brevets au sens des dispositions du 3° de l’article 92 du code général des impôts. La circonstance que le contrat prévoit que les coûts de développement de ces produits en vue de leur commercialisation dans divers pays sont partagés entre les deux cocontractants, si elle a pu avoir une incidence sur le montant des produits devant être versés à la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd, n’a pas pour effet de leur retirer leur caractère de redevance. N’a pas davantage d’incidence sur cette qualification la circonstance, à la supposer établie, qu’aucun travail de recherche portant sur les produits sous licence de la société requérante n’aurait été mené par la société cocontractante après la signature du contrat du 5 novembre 2015 ni celle que les travaux menés n’ont pas permis de mettre au point de nouveaux produits dans le domaine du diabète. Par ailleurs, il est constant que la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd n’a pas en France d'installations professionnelles permanentes. Enfin, il n’apparaît pas que ce contrat ait fait l’objet d’une résolution au cours de l’année 2016. Il résulte de l’instruction que seul un avenant a été conclu le 28 décembre 2016 avec la société Sanofi Aventis Deutschland GmbH, laquelle s’était vu céder le contrat par la société Sanofi le 25 avril 2016. 
 
Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que la somme de 400 000 000 euros versée par la société Sanofi à la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd était bien passible d’une retenue à la source sur le fondement des dispositions de l’article 182 B du code général des impôts. 
 
En ce qui concerne l’application de la convention conclue entre la France et la Corée du Sud : 
 
 Aux termes des stipulations de l’article 7 de la convention conclue le 19 juin 1979 entre la France et la République de Corée: « 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé (…) / 5. Lorsque les bénéfices comprennent des éléments de revenu traités séparément dans d’autres articles de la présente Convention, les dispositions de ces articles ne sont pas affectées par les dispositions du présent article ». Les stipulations de l’article 12 de la même convention prévoient que :  « 1. Les redevances provenant d'un Etat et payées à un résident de l'autre Etat sont imposables dans cet Etat. / Toutefois, ces redevances sont aussi imposables dans l'Etat d'où elles proviennent et selon la législation de cet Etat, mais si la personne qui reçoit les redevances en est le bénéficiaire effectif, l'impôt ainsi établi ne peut excéder 10 p. cent du montant brut des redevances. / 3. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées : / (…) / b) Pour l'usage ou la concession de l'usage d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modèle, d'un plan, d'une formule ou d'un procédé secrets, d'un équipement industriel, commercial ou scientifique ou pour des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique. / 4. Les dispositions des paragraphes 1 et 2 ne s’appliquent pas lorsque le bénéficiaire des redevances, résident d’un Etat, exerce dans l’autre Etat d’où proviennent les redevances soit une activité industrielle ou commerciale par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé (…) Dans ce cas, les dispositions de l’article 7 (…) sont applicables ». 
 
D’une part, il résulte des stipulations du contrat passé entre la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd et la société Sanofi, évoquées aux points 6 et 7, que son objet est de concéder des brevets au sens des stipulations précitées de l’article 12 de la convention conclue le 19 juin 1979 entre la France et la République de Corée et que la somme de 400 000 000 euros que doit verser la société Sanofi en vertu de son contrat a pour objet de rémunérer la concession de l’usage de ces brevets sans qu’ait d’incidence, à cet égard, la circonstance que le contrat prévoit que les coûts de développement de ces produits en vue de leur commercialisation dans divers pays sont partagés entre les deux cocontractants. 
 
D’autre part, il résulte du point 5 de l’article 7 de la même convention que ce dernier ne s’applique qu’à des éléments de bénéfices dont il n’est traité spécifiquement par aucune autre des stipulations de la convention. Dans le cas d’une redevance telle que celle qui est à l’origine de la retenue à la source en litige, qui, compte tenu de ce qui a été dit au point précédent, entre dans le champ d’application de l’article 12 de la convention, le point 4 de cet article renvoie à l’article 7 de la convention dans le seul cas où le bénéficiaire des redevances, résident d'un Etat contractant, exerce dans l'autre Etat contractant d'où proviennent les redevances, une activité industrielle ou commerciale par l'intermédiaire d'un établissement stable. La société Hanmi pharmaceutical Co Ltd ne se prévaut pas qu’elle serait dans ce dernier cas. 
 
Il résulte de ce qui précède que la société requérante n’est pas fondée à se prévaloir que les stipulations citées au point 10 feraient obstacle à ce qu’une retenue à la source de 10 % soit faite, en application de l’article 182 B du code général de l’impôt, sur le produit de 400 000 000 euros qu’elle a perçu de la société Sanofi. 
 
Sur les conclusions présentées à titre subsidiaire : 
 
La société Hanmi pharmaceutical Co Ltd soutient, à titre subsidiaire, qu’elle est fondée à demander la restitution de la retenue à la source en litige à hauteur de 19 600 000 euros, correspondant à 10 % de la somme de 196 000 000 euros qu’elle a versée à la société Sanofi Aventis Deutschland GmbH en vertu de l’avenant qu’elle a conclu le 28 décembre 2016 avec cette dernière. 
  
En premier lieu, à supposer qu’elle entre dans leur champ d’application, la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd ne saurait en tout état de cause utilement se prévaloir des dispositions du I de l’article 235 quinquies, dans sa version rétablie par l’article 24 de la loi du 30 décembre 2021, dès lors que ces dispositions s’appliquent, en vertu du III de cet article, aux retenues à la source dont le fait générateur intervient à compter du 1er janvier 2022. 
 
En deuxième lieu, la circonstance que la société requérante a versé à la société Sanofi Aventis Deutschland une somme de 196 000 000 euros en vertu de l’avenant évoqué ci-dessus ne permet pas de déduire qu’elle n’a pas effectivement perçu une somme brute de 400 000 000 euros le 13 janvier 2016. 
 
En troisième et dernier lieu, si la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd se prévaut des stipulations de l’article 24 de la convention conclue le 19 juin 1979 entre la France et la Corée du Sud qui ont pour objet de faire obstacle aux discriminations entre les ressortissants des deux Etats parties, elle se borne à soutenir qu’une société française aurait pu bénéficier de la prise en compte du paiement de la somme de 19 600 000 euros qu’elle a effectué en vertu de l’avenant conclu le 28 décembre 2016, sans apporter, à l’appui de cette allégation, la moindre précision s’agissant de la base légale dont elle entend se prévaloir pour l’affirmer. 
 
Il résulte de tout ce qui précède que la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande. 
 
Sur les frais liés au litige : 
 
Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mises à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante,  les sommes que demandent les sociétés requérantes au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 
D E C I D E : 
 
Article 1er : La requête de la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Hanmi pharmaceutical Co Ltd et à la ministre de l’action et des comptes publics. 
 
Délibéré après l'audience du 20 janvier 2026, à laquelle siégeaient : 
 
Mme Chevalier-Aubert, présidente de chambre, 
M. Gallaud, président assesseur, 
M. Desvigne-Repusseau, premier conseiller. 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 février 2026. 
 
Le rapporteur, 
T. Gallaud 
La présidente, 
V. Chevalier-Aubert 
 
 
La greffière, 
C. Buot 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.