CAA78 · 1ère Chambre — 27 janvier 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. C... A... a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014. 
 
Par un jugement n° 1903712 du 7 novembre 2023, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a constaté qu’il n’y avait pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge à hauteur du montant dégrevé en cours d’instance, et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. 
 
Procédure devant la cour : 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 5 janvier et 23 octobre 2024, M. C... A..., représenté par Me Elbaz, demande à la cour : 
 
1°) d’annuler ce jugement du 7 novembre 2023 ; 
 
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014 ; 
 
3°) de mettre à la charge de l’État une somme de 5 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
Il soutient que : 
la motivation du jugement est erronée ; il ne peut lui être reproché l’absence de réponse des sociétés dans lesquelles il est associé alors qu’il n’en est pas dirigeant, et que les pièces demandées n’étaient pas en leur possession ; les attestations de Mme D... ont une valeur probante ; 
s’agissant des rehaussements dont il a fait l’objet dans la catégorie des capitaux mobiliers, les versements de la SARL Fil rouge et associés et de la SARL Art thé correspondent à des remboursements de comptes courants ; ces versements sont justifiés par des attestations ; 
s’agissant des revenus taxés dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, ces sommes ont pour origine la SARL ADR, les sociétés civiles immobilières dans lesquelles il est associé, ainsi que d’autres origines diverses ; ils correspondent à des remboursements de comptes courants d’associés, des prêts familiaux ou à sa part dans les résultats sociaux ;  
s’agissant des pénalités de 40 %, aucun manquement délibéré ne peut lui être reproché. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 24 juin 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
le rapport de Mme Fejérdy,  
et les conclusions de M. Lerooy, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
M. C... A... est associé, avec des membres de sa famille, au sein de plusieurs sociétés commerciales et sociétés civiles immobilières (SCI). Il a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2012, 2013 et 2014. A la suite de cet examen, une proposition de rectification lui a été adressée le 1er février 2016, portant rectifications, au titre des années 2013 et 2014, d’une part en matière de traitements et salaires, de revenus de capitaux mobiliers, de revenus fonciers et de contributions sociales, selon la procédure contradictoire, et d’autre part en matière de revenus d’origine indéterminée, selon la procédure de taxation d’office. Ces rectifications ont donné lieu à l’établissement de cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus et de prélèvements sociaux, assorties de pénalités. Aucune observation n’ayant été formulée par le requérant, ces impositions ont été mises en recouvrement le 9 juin 2016. M. A... a présenté une première réclamation, le 3 février 2017, qui a donné lieu à un dégrèvement partiel le 11 octobre 2017. Il a présenté une seconde réclamation le 19 juin 2018, donnant lieu à un second dégrèvement partiel le 30 janvier 2019. L’intéressé a saisi le tribunal administratif de Cergy-Pontoise d’une demande de décharge des impositions restant à sa charge. Par jugement du 7 novembre 2023, le tribunal a pris acte d’un dégrèvement partiel intervenu en cours d’instance, et a rejeté le surplus de la demande. M. A... relève appel de ce jugement.  
 
Sur la régularité du jugement : 
 
Hormis dans le cas où le juge de première instance a méconnu les règles de compétence, de forme ou de procédure qui s’imposaient à lui et a ainsi entaché son jugement d’une irrégularité, il appartient au juge d’appel, non d’apprécier le bien-fondé des motifs par lesquels le juge de première instance s’est prononcé sur les moyens qui lui étaient soumis, mais de se prononcer directement sur les moyens dirigés contre la décision administrative contestée dont il est saisi dans le cadre de l’effet dévolutif de l’appel. M. A... ne peut donc utilement se prévaloir de ce que le jugement attaqué reposerait sur une motivation erronée. 
 
Sur les impositions en litige : 
 
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :  
 
S’agissant de la charge de la preuve : 
 
Aux termes de l’article R. 57-1 du livre des procédures fiscales : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Aux termes de l’article R. 194-1 du même livre : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré. / (…) ». 
 
Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 1er février 2016 a été notifiée à M. A... le 5 février 2016. Il est constant que l’intéressé n’a pas présenté d’observations en réponse à ce document. Dès lors, en application de l’article R. 194-1 du code général des impôts, le requérant supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des rectifications opérées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.  
 
S’agissant du bien-fondé :  
 
Aux termes du 1 de l’article 109 du code général des impôts : « Sont considérés comme revenus distribués : / (…) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / (…) ». 
 
Il résulte de l’instruction qu’au cours de l’examen contradictoire de la situation fiscales personnelle de l’intéressé, le service a constaté plusieurs virements réalisés au cours de l’année 2014 en faveur de M. A... et émanant d’une part de la SARL Fil Rouge et associés, pour un montant total de 16 500 euros, et d’autre de la société Art Thé, pour un montant de 16 000 euros, deux sociétés dont le requérant est associé. M. A... a fait valoir qu’il s’agissait de remboursements de comptes courants d’associé, il n’a produit au cours du débat contradictoire aucune pièce à l’appui de ses affirmations. Par ailleurs, les sociétés concernées n’ont pas répondu aux demandes du service du produire, dans le cadre du droit de communication, les extraits du compte courant d’associé du requérant. Dans ces circonstances, l’administration a regardé ces sommes comme des revenus distribués, en application des dispositions du 1 de l’article 109 du code général des impôts, et les a imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.  
 
D’une part, pour expliquer le défaut de justification de ces versements, M. A... invoque les difficultés causées, dans la gestion comptable des différentes sociétés dont il est associé, par l’attitude indélicate du comptable de ces dernières, M. B..., resté « injoignable » depuis la fin des opérations de vérification fiscale, alors qu’il détenait l’ensemble des documents comptables des sociétés. Il résulte en effet de l’instruction que l’intéressé n’a restitué les documents litigieux que le 31 mars 2017, suite à une ordonnance en référé du tribunal de commerce de Paris du 10 mars 2017. Il est toutefois constant que M. A..., qui s’est abstenu de répondre aux demandes de justifications ou d’éclaircissements qui lui ont été adressées au cours de l’examen contradictoire, ne s’est pas rendu au dernier rendez-vous proposé avec le vérificateur le 25 janvier 2016, et s’est abstenu de présenter toute observation en réponse à la proposition de rectification, n’a à aucun moment de la procédure contradictoire évoqué les difficultés qu’il soutient avoir rencontrées pour produire des justificatifs comptables. Enfin, il résulte de l’instruction que les relances intentées par les différentes sociétés du groupe A... à l’encontre de leur ancien comptable, en vue de la restitution des documents, ne l’ont été que plus de six mois après la mise en recouvrement des impositions contestées.  
 
D’autre part, M. A... a produit en cours d’instance devant le tribunal des attestations de la nouvelle expert-comptable des sociétés ainsi que des extraits des grands livres des comptes de la SARL Fil rouge et associés et de la SARL Art thé de 2014, documents établis sur la base des pièces comptables transmises par l’ancien comptable le 31 mars 2017. Ces attestations et ces documents de comptabilité reconstituée, établis postérieurement aux opérations de contrôle puisqu’ils sont datés de février 2020 pour les attestations et janvier 2020 pour les extraits de grands livres des comptes, alors que les éléments ayant servi à cette reconstitution ne sont pas fournis et ne permettent pas ainsi d’en vérifier la validité, ne suffisent toutefois pas, à eux seuls, à démontrer la réalité des affirmations de M. A... s’agissant de la nature des sommes litigieuses. Dès lors, c’est à bon droit que l’administration a imposé les sommes correspondantes dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts.  
 
En ce qui concerne les revenus d’origine indéterminée :  
 
S’agissant de la charge de la preuve :  
 
Aux termes de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales : « (…) sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 ». Aux termes de l’article L. 193 du même livre : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». 
 
Il résulte de l’instruction que, alors que l’administration lui a demandé de fournir des explications quant à la nature et l’origine des sommes perçues de la part des sociétés dont il est associé, sur le fondement de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, M. A... n’a pas répondu aux demandes d’éclaircissement et de pièces justificatives qui lui ont été adressées par le service. L’administration a donc suivi la procédure de taxation d’office, en application de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales, pour définir les impositions correspondant aux revenus d’origine indéterminée. Dès lors, en application de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales, le requérant supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des rectifications opérées dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée.  
 
S’agissant du bien-fondé :  
 
En premier lieu, M. A... conteste l’imposition, dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, de deux sommes versées en décembre 2013 par la SARL ADR, pour un montant total de 8 500 euros. S’il conteste tout d’abord leur « origine indéterminée », puisque la proposition de rectification identifie ces sommes comme un versement de compte courant de la SARL ADR, il résulte toutefois de l’instruction qu’à la date des virements, le requérant n’était pas associé de cette société, au capital de laquelle il n’est entré qu’en octobre 2017, et ne bénéficiait donc d’aucun compte courant d’associé dans les comptes de celle-ci. Par ailleurs, si M. A... fait valoir que ces versements correspondent à un prêt accordé par sa mère, et versé à partir du compte courant d’associé dont celle-ci bénéficiait dans les comptes de la SARL ADR, il ne produit à l’appui de ses affirmations qu’une attestation de l’expert-comptable établie en février 2020, ainsi qu’un extrait du grand livre des comptes de la SARL reconstitué en janvier 2020. Pour les mêmes motifs qu’indiqués aux points 7 et 8, ces documents ne présentent pas de valeur probante suffisante, et ne permettent pas d’établir le caractère non imposable des sommes litigieuses.  
 
En deuxième lieu, M. A... conteste l’imposition dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée de divers versements de 2013 et 2014 provenant de la SCI Café 33 NDN, pour les sommes respectives de 4 000 euros, 1 500 euros, 13 000 euros, 6 000 euros, 6 000 euros, 20 000 euros, 3 000 euros et 2 000 euros en 2013, 8 500 euros, 35 000 euros, 33 000 euros, et deux versements de 2 391,34 euros en 2014, de versements d’un montant total de 98 500 euros provenant de la SCI Credo en 2013, de versements de 10 100 euros et 3 000 euros en 2014 provenant de la SCI Boutique 8 bis du Congrès, ainsi que d’un versement de 11 500 euros en 2014 provenant de la SCI 26 Vertbois.  
 
M. A... fait grief à l’administration d’avoir imposé en tant que revenus d’origine indéterminée ces différentes sommes versées par des SCI dont il est associé, sans avoir au préalable recherché s’ils provenaient effectivement d’une autre source que des prélèvements sur les résultats sociaux, lesquels sont déjà imposés dans la catégorie des revenus fonciers. Il résulte toutefois de l’instruction que l’administration a demandé à l’intéressé de justifier de la nature de ces sommes et a exercé parallèlement des droits de communication auprès des SCI concernées, sans obtenir aucune réponse à ses demandes. Dès lors, et alors au surplus que l’administration a régulièrement fait usage de la procédure de taxation d’office, ainsi qu’il a été dit au point 10, le service a pu à bon droit considérer que ces revenus étaient d’origine indéterminée.  
 
Si le requérant fait valoir que les versements effectués par la SCI Café 33 NDN correspondent, pour une partie, à des versements de sa mère dans le cadre d’un prêt familial, pour une autre partie, à des remboursements de comptes courants d’associé faisant suite à la cession d’un bien par la SCI et, enfin, pour les deux versements de 2 391,94 euros à son salaire, il ne produit à l’appui de ses affirmations que des attestations de l’expert-comptable datées de février 2020, ainsi que des éléments de comptabilité reconstituée par les soins de cette dernière. Ces documents n’ayant pas de force probante suffisante, ainsi qu’il a été dit aux points 7 et 8, et alors au demeurant que le requérant présentait dans sa requête introductive d’instance des explications différentes et contradictoires avec les plus récentes, il n’apporte pas la preuve que ces revenus n’ont pas un caractère imposable.  
 
M. A... soutient que les versements effectués par la SCI Credo correspondent à sa quote-part de résultats sociaux. Il ne produit toutefois qu’une attestation en ce sens de l’expert-comptable ainsi que des éléments de comptabilité reconstituée. Ces seuls éléments, établis a posteriori et sans valeur probante suffisante, et alors que le requérant avait initialement soutenu devant le tribunal que les sommes litigieuses correspondaient à des ventes d’actifs, n’apportent pas la preuve que ces revenus ont un caractère non imposable. 
 
Le requérant fait valoir que les versements effectués par la SCI Boutique 8 bis du Congrès correspondent à sa part de bénéfices dans les résultats de la SCI en 2011, 2012 et 2013. Il ne produit toutefois qu’une attestation en ce sens de l’expert-comptable ainsi que des éléments de comptabilité reconstituée. Ces seuls éléments, établis a posteriori et sans valeur probante suffisante, et alors que le requérant avait initialement soutenu devant le tribunal que les sommes litigieuses correspondaient à des loyers, n’apportent pas la preuve que ces revenus ont un caractère non imposable. 
 
Enfin, M. A... indique que le versement de la SCI 26 Vertbois correspond à un remboursement de compte courant. Il ne produit toutefois qu’une attestation en ce sens de l’expert-comptable ainsi que des éléments de comptabilité reconstituée. Ces seuls éléments, établis a posteriori et sans valeur probante suffisante, n’apportent pas la preuve que ces revenus ont un caractère non imposable. 
 
En troisième lieu, s’agissant de trois sommes de 834 euros, 1 400 euros et 1 000 euros, M. A... se borne à indiquer que des recherches sont toujours en cours pour justifier de leur nature. Il n’établit donc pas le caractère non imposable de ces revenus.  
 
Sur la pénalité de 40 % :  
 
Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (…) ».  
 
Pour justifier l’application de la pénalité pour manquement délibéré, l’administration fiscale s’est fondée notamment sur la circonstance que l’analyse des comptes bancaires de M. A... montre que les sommes figurant au crédit de ses comptes bancaires constituaient l’essentiel de ses ressources financières et lui permettaient de faire face à ses dépenses de train de vie. Elle s’est également fondée sur le fait que l’intéressé ne pouvait ignorer l’importance des sommes créditées sur ses comptes bancaires et leur dépôt régulier ainsi que leur incohérence avec ses revenus déclarés au titre des années 2013 et 2014, à hauteur respectivement des sommes de 50 959 euros et 54 867 euros. Il ne résulte donc pas de l’instruction que l’administration fiscale se soit fondée sur la seule importance des rehaussements pour justifier de son intention d’éluder l’impôt.  
 
Par ailleurs, quand bien même M. A... n’aurait aucun antécédent fiscal et n’aurait jamais été redressé pour des faits similaires par le passé, il résulte de l’instruction qu’il a omis de déclarer au titre de deux années consécutives d’importants revenus sans être en mesure de justifier de leur caractère non imposable. Ainsi, en se fondant sur l’importance des revenus non déclarés, sur l’absence de justification de l’origine des sommes taxées dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée et sur le caractère répété de ces omissions au cours des années en litige, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve de l’intention délibérée de M. A... d’éluder l’impôt et du bien-fondé des pénalités appliquées sur le fondement des dispositions du a. de l’article 1729 du code général des impôts. 
 
Il résulte de l’instruction que M. A... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande de décharge. Il s’ensuit que sa requête doit être rejetée en toutes ses conclusions, y compris celles tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 
 
D É C I D E  : 
 
 
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.  
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique. 
 
Délibéré après l'audience du 6 janvier 2026, à laquelle siégeaient : 
 
Mme Versol, présidente de chambre, 
Mme Le Gars, présidente-assesseure, 
Mme Fejérdy, première conseillère.  
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 janvier 2026. 
 
La rapporteure, 
 
 
 
 
B. FejérdyLa présidente, 
 
 
 
 
F. VersolLa greffière, 
 
 
 
 
A. Gauthier 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.