CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 18 septembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société Cadanor a demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution annuelle sur les revenus locatifs auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2015.  
 Par un jugement n° 1900196 du 15 février 2021, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande.  
 Par un arrêt n° 21MA01425 du 14 avril 2023, la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté l'appel formé par la société Cadanor contre ce jugement.  
 Par une décision n° 475105 du 31 mars 2025, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a, sur pourvoi de la société Cadanor, annulé l'arrêt n° 21MA01425 du 14 avril 2023 de la cour administrative d'appel de Marseille en tant qu'il a omis de se prononcer sur les conclusions tendant à la décharge des pénalités de 40 % établies sur le fondement du b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts et renvoyé l'affaire à la cour dans la mesure de la cassation prononcée.  
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 13 avril 2021 et 2 mai 2025, la société Cadanor, représentée par Me Carcelero et Me Debacker, demande à la Cour, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1900196 du 15 février 2021 du tribunal administratif de Toulon en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des pénalités de 40 % établies sur le fondement du b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts et mises à sa charge au titre des années 2013 à 2015 ; 
 2°) de prononcer la décharge de ces pénalités ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - l'article 6 de la convention européenne des droits de l'homme et des libertés fondamentales fait obstacle à l'application de la pénalité en litige ;   
 - elle n'était pas tenue de souscrire des déclarations de résultats en l'absence d'exploitation de l'immeuble dont elle est propriétaire ;  
 - dès lors qu'elle a répondu aux mises en demeure qui lui ont été adressées, ce qui devait entraîner un débat sur le principe de son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, l'article 1728 du code général des impôts, qui ne sanctionne que l'absence de réponse, n'était pas applicable ;  
 - l'article 1728 du code général des impôts ne concerne que le défaut de production d'une déclaration et n'est pas applicable en cas de désaccord entre l'administration et le contribuable quant à son assujettissement ;  
 - les mises en demeure ont été notifiées avant que l'administration n'ait motivé sa position quant à l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés ;  
 - l'absence de souscription de déclaration de résultats ne résulte pas d'une attitude délibérée ou fautive.   
 Par des mémoires en défense enregistrés les 6 avril 2022 et 18 avril 2025, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut, dans le dernier état de ses écritures, au rejet des conclusions de la requête tendant à la décharge des pénalités établies sur le fondement du b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts.  
 Il soutient que les moyens invoqués par la société Cadanor ne sont pas fondés.  
 Le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique a produit un mémoire le 1er août 2025, qui n'a pas été communiqué en application de l'article R. 611-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention européenne des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Courbon, 
 - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société anonyme de droit luxembourgeois Cadanor a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle des propositions de rectification des 14 décembre 2016 et 9 janvier 2017 lui ont été notifiées. Au terme de la procédure de taxation d'office prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales mise en œuvre, elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution annuelle sur les revenus locatifs au titre des années 2013 à 2015, assorties des intérêts de retard et de la pénalité de 40 % prévue au b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts pour défaut de déclaration malgré une mise en demeure. Par un jugement du 15 février 2021, le tribunal administratif de Toulon a rejeté la demande de la société Cadanor tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions. Par un arrêt du 14 avril 2023, la Cour a rejeté l'appel formé par la société Cadanor contre ce jugement. Par une décision du 31 mars 2025, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt de la Cour en tant qu'il a omis de se prononcer sur les conclusions tendant à la décharge des pénalités de 40 % établies sur le fondement du b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts et renvoyé l'affaire dans la mesure de la cassation prononcée.  
 Sur les pénalités :  
 2. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai () ".  
 3. Il résulte de l'instruction, notamment des propositions de rectification mentionnées au point 1, que la société Cadanor, qui a été imposée au titre de l'acte anormal de gestion constitué par la mise à disposition gratuite du bien immobilier dont elle était propriétaire à Saint-Tropez, n'a pas souscrit ses déclarations de résultat n° 2065 et leurs tableaux annexes, prévus aux articles 223 et 302 septies A bis du code général des impôts et 38 de l'annexe III à ce code, au titre des années 2013 à 2015, dans les trente jours suivant une mise en demeure du 12 août 2016, postérieure à la date limite de souscription des déclarations de chacune des années en litige et reçue le 18 août. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution annuelle sur les revenus locatifs prévue à l'article 234 nonies du code général des impôts mises à sa charge au titre de ces années ont ainsi été assorties de la pénalité de 40 % prévue au b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts.  
 4. D'une part, ainsi que l'a d'ailleurs jugé la Cour dans son arrêt du 14 avril 2023 définitif sur ces points, il est constant que la société Cadanor, société anonyme de droit luxembourgeois, soit une société de capitaux inscrite au registre du commerce et dont la responsabilité des associés est limitée à leurs apports, leurs actions étant par ailleurs librement cessibles, est assimilable à une société anonyme française. Elle est dès lors passible de l'impôt sur les sociétés à raison de sa forme sociale, en application du 1 de l'article 206 du code général des impôts, alors même qu'elle ne se serait pas livrée à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. D'autre part, si la société Cadanor a soutenu que la villa dont elle est propriétaire à Saint-Tropez n'a pas été occupée durant la période contrôlée, il est également constant que les dépenses d'eau et d'électricité qu'elle a exposées, pour un montant annuel supérieur à 7 000 euros, témoignent de l'utilisation du bien. Elle n'a par ailleurs produit aucun élément démontrant que le bien n'aurait pas été laissé à la libre disposition des associés et qu'il n'aurait été acquis que dans la poursuite d'un objectif spéculatif. Enfin, elle ne justifie pas de l'intérêt qu'elle aurait eu à renoncer aux loyers qu'elle aurait pu tirer de la mise en location de ce bien dans le cadre d'une gestion commerciale normale, alors que la location d'immeubles figure dans son objet social. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a estimé que le bien avait été mis à disposition des actionnaires de la société sans contrepartie, ce qui ne relevait pas d'une gestion commerciale normale, et qu'elle a réintégré dans les résultats imposables à l'impôt sur les sociétés et dans les bases d'imposition à la contribution sur les revenus locatifs les recettes que la société Cadanor a renoncé à percevoir au titre de chacun des trois exercices considérés.  
 5. D'autre part, aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement () par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle () ". Ces stipulations sont applicables à la contestation des majorations d'imposition prévues par les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, qui ont le caractère d'accusations en matière pénale, dès lors qu'elles présentent le caractère d'une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu'elles visent et n'ont pas pour objet la seule réparation d'un préjudice. Ces dispositions proportionnent les pénalités selon les agissements commis par le contribuable et prévoient des taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de celui-ci. Le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir ou d'appliquer la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit, s'il estime que l'administration n'établit, ni que celui-ci aurait exercé une activité occulte, ni qu'il aurait omis de déposer sa déclaration dans les trente jours suivant l'envoi d'une mise en demeure régulièrement notifiée, de ne laisser à sa charge que la majoration de 10 % et les intérêts de retard. Les stipulations du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne l'obligent pas à procéder différemment.  
 6. En premier lieu, les stipulations du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne subordonnent pas l'application de la pénalité de 40 % prévue au b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts à l'envoi, préalablement à celui d'une mise en demeure de déposer les déclarations mentionnées à cet article, d'une notification informant le contribuable des motifs justifiant qu'il soit regardé comme une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés et de la contribution annuelle sur les revenus locatifs. La société Cadanor n'est ainsi pas fondée à soutenir que l'administration fiscale aurait été tenue de faire précéder l'envoi de la mise en demeure du 12 août 2016 d'une notification l'informant des motifs pour lesquels elle était assujettie à l'impôt sur les sociétés et à la contribution sur les revenus locatifs.  
 7. En deuxième lieu, les stipulations du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne font pas obstacle à ce que soit infligée au contribuable qui n'a pas souscrit sa déclaration à l'expiration du délai imparti par une mise en demeure la pénalité de 40 % prévue au b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts, alors même qu'il a contesté, dans le délai qui lui était imparti par cette mise en demeure pour souscrire sa déclaration, son obligation déclarative. La société Cadanor n'est ainsi pas fondée à soutenir que, dès lors qu'elle a répondu le 30 août 2016 à la mise en demeure du 12 août 2016 qui lui a été notifiée en contestant le principe de son assujettissement à l'impôt au titre des années en litige, cette pénalité ne serait pas applicable. A cet égard, sans qu'il soit besoin de se référer aux travaux parlementaires, dans la mesure où l'article 1728 du code général des impôts vise " le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ", la société Cadanor n'est pas plus fondée à soutenir que cet article n'aurait été applicable qu'en cas d'absence de toute réponse à la mise en demeure notifiée.  
 8. En troisième lieu, la société Cadanor ne peut utilement soutenir que l'absence de souscription des déclarations ne résulte pas d'une attitude délibérée, dès lors que la pénalité de 40 % prévue au b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts n'est pas subordonnée à la caractérisation d'une telle attitude. En revanche, dès lors que, ainsi que l'a d'ailleurs jugé la Cour dans son arrêt du 14 avril 2023 définitif sur ces points, la société Cadanor était assujettie à l'impôt sur les sociétés et à la contribution sur les revenus locatifs au titre des années en litige, et ainsi soumise aux obligations déclaratives y afférentes, elle n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'aurait commis aucune faute de nature à justifier l'application de la pénalité prévue au b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts, alors même qu'elle a contesté la mise en demeure notifiée.  
 9. Il résulte de tout ce qui précède que la société Cadanor n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des pénalités de 40 % établies sur le fondement du b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts et mises à sa charge au titre des années 2013 à 2015. Ses conclusions aux fins d'annulation de ce jugement dans cette mesure et de décharge de ces pénalités doivent dès lors être rejetées.   
 Sur les frais liés au litige : 
 10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Cadanor demande au titre des frais liés au litige qu'elle a exposés. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les conclusions de la requête de la société Cadanor tendant à la décharge des pénalités de 40 % mises à sa charge au titre des années 2013 à 2015 sur le fondement du b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts et celles tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société anonyme Cadanor et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.  
 Délibéré après l'audience du 4 septembre 2025, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - Mme Courbon, présidente assesseure, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 18 septembre 2025.