TA44 · 4ème Chambre — 27 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés les 25 mai 2018, 22 mars 2019 et 10 octobre 2022, la société en nom collectif (SNC) Hôtel Gril de Trignac, représentée par Me Zapf, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la réduction, à hauteur de la somme de 1 704 euros, de la cotisation foncière des entreprises et de la taxe pour frais de chambres de commerce et d'industrie auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2016 dans les rôles de la commune de Trignac (Loire-Atlantique) à raison d'un hôtel dont elle est propriétaire rue de la Fontaine au Brun ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - dans le premier état de ses écritures, antérieurement au jugement avant-dire droit du 31 décembre 2021, le local-type n° 54 du procès-verbal des opérations de révision foncière des locaux commerciaux et biens divers ordinaires de la commune de Guérande ne peut être regardé comme un terme de comparaison pertinent dès lors que, d'une part, les communes de Trignac et Guérande ne sont pas économiquement analogues, d'autre part, l'hôtel situé à Guérande a été entièrement rénové en 2014 et ne peut dès lors plus servir de terme de comparaison, et enfin, les immeubles diffèrent par leur construction, l'hôtel guérandais datant de 1890 alors que l'hôtel en litige a été construit en 1980 et est de conception moderne, et leur surface pondérée n'est pas comparable ;  
 - à titre subsidiaire, le local à évaluer étant lui-même le local-type, il convient de fixer la valeur locative conformément au tarif indiqué par le procès-verbal complémentaire n° 5 des opérations de révision foncière des locaux commerciaux et biens divers ordinaires de la commune de Trignac, à savoir un tarif unitaire de 3,81 euros le mètre carré ; 
 - les quatre locaux-types des communes de la Ferté-Bernard et des Ponts-de-Cé proposés par l'administration fiscale en substitution du local type n° 34 de la commune de Trignac ne sont pas pertinents dès lors qu'il existe des différences de surfaces importantes et que les années de construction divergent ;  
 - le local-type n° 27 de la commune de Cesson-Sévigné proposé par l'administration fiscale en substitution du local-type n° 34 de la commune de Trignac, construit en 1975, n'a pas été évalué par bail et aucune information inscrite sur le procès-verbal ne mentionne une évaluation par comparaison, il ne peut dès lors être retenu comme terme de comparaison.  
 Par des mémoires en défense enregistrés les 14 décembre 2018, 23 novembre 2021, 22 mars 2022 et 7 octobre 2022 la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par la SNC Hôtel Gril de Trignac ne sont pas fondés.  
 Vu le jugement avant-dire droit n°s 1804733 et 1812435 du 31 décembre 2021. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Thierry, conseillère, 
 - et les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société en nom collectif (SNC) Hôtel Gril de Trignac est propriétaire d'un immeuble à usage d'hôtel, situé rue de la Fontaine au Brun à Trignac (Loire-Atlantique) exploité sous l'enseigne " Campanile ", à raison duquel elle est assujettie à la cotisation foncière des entreprises et à la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie. Pour déterminer la valeur locative de ces locaux, l'administration a eu recours à la méthode par comparaison prévue au 2° de l'article 1498 du code général des impôts en retenant comme terme de comparaison le local-type n° 34 figurant au procès-verbal de révision foncière des évaluations des propriétés bâties de la commune de Trignac, dont la valeur locative a été fixée à 3,81 euros le mètre carré. Après avoir vainement contesté auprès de l'administration fiscale la valeur locative retenue pour établir lesdites impositions au titre de l'année 2016 en faisant valoir qu'un coefficient d'ajustement de 65% aurait dû être appliqué à cette dernière en raison des différences entre le local-type et le local à évaluer, elle a demandé au tribunal par la présente requête, dans le dernier état de ses écritures,  la réduction de ces impositions, à hauteur d'une somme de 1 704 euros. Afin de déterminer la valeur locative de l'immeuble à évaluer, et dans la mesure où l'administration fiscale n'a pas pu établir la régularité du local-type retenu pour procéder au calcul des impositions litigieuses, le tribunal administratif, a, par le jugement avant-dire droit du 31 décembre 2021, ordonné un supplément d'instruction tendant à ce que la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique et la société requérante proposent, dans un délai de trois mois, un terme de comparaison pertinent, le cas échéant, précisent les correctifs sous le bénéfice desquels devrait être retenu ce nouveau terme de comparaison, et, si elles ne peuvent le faire, proposent les modalités d'une appréciation directe de la valeur locative desdits locaux. 
 Sur les conclusions aux fins de réduction :  
 2. D'une part, aux termes de l'article 1467 du code général des impôts : " La cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France () ". En application du 1 du II de l'article 1600 du même code, la taxe pour frais de chambres de commerce et d'industrie additionnelle à la cotisation foncière des entreprises est due par les redevables de cette cotisation proportionnellement à leur base d'imposition. Aux termes de l'article 1607 bis de code, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Il est institué, au profit des établissements publics fonciers mentionnés à l'article L. 324-1 du code de l'urbanisme (), une taxe spéciale d'équipement destinée à permettre à ces établissements de financer les acquisitions foncières et immobilières correspondant à leur vocation. () / Le produit de la taxe spéciale d'équipement est réparti () entre toutes les personnes physiques ou morales assujetties aux taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties, à la taxe d'habitation et à la cotisation foncière des entreprises dans les communes comprises dans la zone de compétence de l'établissement public. / La base de la taxe est déterminée dans les mêmes conditions que pour la part communale ou, à défaut de part communale, dans les mêmes conditions que la part intercommunale de la taxe principale à laquelle la taxe additionnelle s'ajoute. () ". 
 3. D'autre part, aux termes de l'article 1494 du code général des impôts : " La valeur locative des biens passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties () ou d'une taxe annexe établie sur les mêmes bases est déterminée () pour chaque propriété ou fraction de propriété normalement destinée à une utilisation distincte ". L'article 1495 du même code prévoit que : " Chaque propriété ou fraction de propriété est appréciée d'après sa consistance, son affectation, sa situation et son état, à la date de l'évaluation () ". Selon l'article 1498 du même code : " La valeur locative de tous les biens autres que les locaux visés au I de l'article 1496 et que les établissements industriels visés à l'article 1499 est déterminée au moyen de l'une des méthodes indiquées ci-après : / 1° Pour les biens donnés en location à des conditions de prix normales, la valeur locative est celle qui ressort de cette location ; / 2° a. Pour les biens loués à des conditions de prix anormales ou occupés par leur propriétaire, occupés par un tiers à un autre titre que la location, vacants ou concédés à titre gratuit, la valeur locative est déterminée par comparaison. () / b. La valeur locative des termes de comparaison est arrêtée : soit en partant du bail en cours à la date de référence de la révision lorsque l'immeuble type était loué normalement à cette date, soit, dans le cas contraire, par comparaison avec des immeubles similaires situés dans la commune ou dans une localité présentant, du point de vue économique, une situation analogue à celle de la commune en cause et qui faisaient l'objet à cette date de locations consenties à des conditions de prix normales ; 3° A défaut de ces bases, la valeur locative est déterminée par voie d'appréciation directe ". 
 4. L'article 324 AK de l'annexe III au code général des impôts a fixé la date de référence de la dernière révision générale des opérations foncières au 1er janvier 1970. Aux termes de l'article 324 Z de l'annexe III au code général des impôts : " I. L'évaluation par comparaison consiste à attribuer à un immeuble ou à un local donné une valeur locative proportionnelle à celle qui a été adoptée pour d'autres biens de même nature pris comme types. / II. Les types dont il s'agit doivent correspondre aux catégories dans lesquelles peuvent être rangés les biens de la commune visés aux articles 324 Y à 324 AC, au regard de l'affectation de la situation de la nature de la construction de son importance de son état d'entretien et de son aménagement. Ils sont inscrits au procès-verbal des opérations de la révision ". Et selon l'article 324 AA de la même annexe alors en vigueur : " La valeur locative cadastrale des biens loués à des conditions anormales ou occupés par leur propriétaire, occupés par un tiers à un titre autre que celui de locataire, vacants ou concédés à titre gratuit est obtenue en appliquant aux données relatives à leur consistance - telles que superficie réelle, nombre d'éléments - les valeurs unitaires arrêtées pour le type de la catégorie correspondante. Cette valeur est ensuite ajustée pour tenir compte des différences qui peuvent exister entre le type considéré et l'immeuble à évaluer, notamment du point de vue de la situation, de la nature de la construction, de son état d'entretien, de son aménagement, ainsi que de l'importance plus ou moins grande de ses dépendances bâties et non bâties si ces éléments n'ont pas été pris en considération lors de l'appréciation de la consistance ". 
 5. Il résulte de l'ensemble des dispositions précitées qu'un local de référence ne peut être choisi à l'extérieur de la commune que si la commune d'implantation du terme de référence choisie est analogue d'un point de vue économique, avec la commune d'implantation du local à évaluer, l'article 324 AA de l'annexe III au code général des impôts ne permettant de corriger que les différences dans la consistance ou l'implantation des bâtiments eux-mêmes et non pas les différences de nature économique qui séparent les communes choisies. 
 6. Il résulte également de ces dispositions que la valeur locative est évaluée à la date de référence de la précédente révision générale, laquelle a été légalement fixée, en application de l'ensemble des dispositions législatives du code général des impôts, au 1er janvier 1970 par l'article 324 AK de son annexe III. La valeur locative des immeubles faisant l'objet d'une location consentie à des conditions de prix normales au 1er janvier 1970 doit être fixée d'après le bail, tandis que, pour les immeubles existant à cette date et non donnés à bail à des conditions de prix normales, de même que pour les constructions nouvelles ou les biens ayant fait l'objet, depuis cette date, d'un changement de consistance ou d'affectation, la valeur locative est fixée par voie de comparaison ou, à défaut, par voie d'appréciation directe. 
 7. Dans le dernier état de ses écritures, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique propose que la valeur locative des locaux à usage d'hôtel litigieux soit déterminée par comparaison avec des locaux-types situés dans d'autres communes, à savoir des locaux-types n°s 73, 74 et 75 situés à La Ferté-Bernard (Sarthe), un local-type n° 58 aux Ponts-de-Cé (Maine-et-Loire) et un local-type n°27 situé à Cesson-Sévigné (Ille-et-Vilaine).  
 8. En premier lieu, il résulte des dispositions de l'article 1498 du code général des impôts que, dans l'hypothèse où la valeur locative d'un local est déterminée par comparaison, les termes de comparaison retenus doivent être constitués par des immeubles précisément identifiés, situés par priorité sur le territoire de la commune, et dont la valeur locative a été déterminée au moyen de l'une des deux méthodes prévues au b du 2° de l'article 1498. 
 9. En l'espèce, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique ne propose, comme terme de comparaison, aucun local-type situé dans la commune de Trignac. Toutefois, la SNC Hôtel Gril de Trignac ne conteste pas que les communes de La Ferté-Bernard, des Ponts-de-Cé et de Cesson-Sévigné sont dans une situation économique analogue à celle de la commune de Trignac au sens des dispositions précitées de l'article 1498 du code général des impôts. 
 10. En deuxième lieu, le local-type n° 73 du procès-verbal de révision foncière des locaux commerciaux et biens divers ordinaires de la commune de La Ferté-Bernard, que l'administration fiscale propose de retenir comme terme de comparaison, correspond à un hôtel construit en 1925, d'une surface pondérée de 117 m². Ainsi que le soutient la société requérante, eu égard à ses caractéristiques, ce local-type ne peut servir de local de comparaison pertinent pour le local à évaluer correspondant à un hôtel " Campanile " deux étoiles, d'une surface pondérée de 927 m² et construit en 1980.  
 11. En troisième lieu, les locaux-types n° 74 et 75 du procès-verbal de révision foncière des locaux commerciaux et biens divers ordinaires de la commune de La Ferté-Bernard, que l'administration fiscale propose de retenir comme termes de comparaison, qui correspondent à des hôtels-restaurants construits respectivement en 1920 et 1740 et d'une surface pondérée respective de 280 m² et 436 m², ne peuvent davantage constituer des locaux de comparaison pertinents pour l'évaluation des locaux de la SNC Hôtel Gril de Trignac.  
 12. En quatrième lieu, le local-type n° 58 du procès-verbal de révision foncière des locaux commerciaux et biens divers ordinaires de la commune des Ponts-de-Cé que l'administration fiscale propose de retenir comme terme de comparaison correspond à un hôtel construit en 1865, d'une surface pondérée de 100 m². Eu égard à de telles caractéristiques, ainsi que le soutient la société requérante, ce local-type ne peut servir de local de comparaison pertinent pour l'évaluation des locaux à usage d'hôtel dont la société requérante est propriétaire.  
 13. En cinquième et dernier lieu, le local-type n° 27 du procès-verbal de révision foncière des locaux commerciaux et biens divers ordinaires de la commune de Cesson-Sévigné que l'administration fiscale propose de retenir comme terme de comparaison correspond à un hôtel-restaurant, exploité sous l'enseigne " Novotel ", construit en 1975, d'une surface pondérée de 930 m². Toutefois, ainsi que le soutient la société requérante, et bien que ce local-type présente, par son affectation, son importance et sa situation, des caractéristiques comparables au local à évaluer, l'administration fiscale n'apporte aucun élément de nature à établir que ce local-type, dont la construction est postérieure au 1er janvier 1970, a été évalué par comparaison avec un local loué à des conditions de prix normales au 1er janvier 1970. Par suite, ce local-type n° 27 ne peut être retenu comme terme de comparaison pour l'évaluation des locaux de la SNC Hôtel Gril de Trignac. 
 14. Faute pour l'administration fiscale et la société requérante de proposer des éléments de comparaison pertinents, alors qu'elles y avaient été dûment incitées par jugement avant-dire droit du 31 décembre 2021, le tribunal n'est pas mis en mesure de déterminer la valeur locative des locaux en litige par la méthode de l'évaluation par comparaison de sorte qu'il incombe au juge de déterminer la valeur locative par voie d'appréciation directe. 
 15. Dans les circonstances particulières de l'espèce, en l'absence de tout autre élément permettant d'évaluer la valeur locative des locaux en litige et dans la mesure où, dans le dernier état de leurs écritures, les parties reconnaissent l'une et l'autre le bien-fondé de la valeur locative unitaire du local en cause initialement retenue, il y a lieu de fixer, par voie d'appréciation directe, la valeur locative unitaire à ladite somme de 3,81 euros.  
 16. Dans ces conditions, dès lors que la valeur locative ainsi retenue ne conduit pas à déterminer une valeur locative inférieure à celle retenue pour l'évaluation de la valeur locative ayant servi de base aux impositions en litige, les conclusions aux fins de réduction présentées par la SNC Hôtel Gril de Trignac au titre de l'année 2016 ne peuvent qu'être rejetées.   
 Sur les frais liés au litige :  
 17.  Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SNC Hôtel Gril de Trignac demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Pour la détermination de la valeur locative des biens passibles de la taxe foncière et de la taxe professionnelle de la  SNC Hôtel Gril de Trignac au titre de l'année 2016, à raison de l'immeuble exploité sous l'enseigne " Campanile " à Trignac, il sera retenu la valeur unitaire de 3,81 euros.  
 Article 2 : La requête de la SNC Hôtel Gril de Trignac est rejetée. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la SNC Hôtel Gril de Trignac et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 5 janvier 2023 à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère, 
 Mme Thierry, conseillère.   
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 janvier 2023. 
 La rapporteure, 
 S. THIERRY 
 Le président, 
 Y. LIVENAISLe greffier, 
 E. LE LUDEC        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
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