TA93 · 10ème chambre — 14 mars 2023

Vu la procédure suivante :  
 Par une requête, des mémoires et pièces complémentaires enregistrés les 29 juillet 2019, 30 avril 2021, 30 janvier 2023 et 9 février 2023, M. et Mme A demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 ;  
 2°) à défaut, de surseoir à statuer jusqu'à la production des pièces utiles sur le fond, c'est-à-dire jusqu'à l'issue de l'instruction pénale, sauf à retenir la mise hors de cause de Mme A.  
 Ils soutiennent que :  
 - ils n'ont pris connaissance de la proposition de rectification du 28 juillet 2016 qu'après réception des mises en demeure de payer en date du 12 février 2018 ;   
 - la procédure de rectification à leur encontre méconnaît le principe du contradictoire dès lors que la vérification de comptabilité de la société Alenzo Matériels a été engagée en dehors de la présence de M. A, son dirigeant unique, qu'ils ne peuvent contredire les éléments à l'origine de la procédure de rectification en raison du secret de l'instruction et qu'ils n'ont pas eu d'information concernant les renseignements obtenus auprès des tiers ; 
 - M. A est le seul maître de l'affaire pour ce qui concerne la société Alenzo Matériels ;  
 - il n'existe pas de preuve de l'appréhension des sommes litigieuses par M. et Mme A et ces sommes n'ont pas été retenues pour une imposition supplémentaire de la société Alenzo Matériels au titre de l'impôt sur les sociétés.  
 Par un mémoire en défense et des pièces complémentaires, enregistrés les 7 février 2020 et 7 février 2023, le directeur chargé de la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.  
 Par une ordonnance du 3 mai 2021, la clôture de l'instruction a été reportée au 15 juin 2021. 
 Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de de ce que l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour l'établissement des contributions sociales assises sur les bénéfices ou revenus mentionnés au 2 ° de ce même 7 méconnaît le principe d'égalité devant les charges publiques garanti par l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, en raison de la réserve d'interprétation portant sur l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale émise par le Conseil constitutionnel dans ses décisions n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
   - les décisions du Conseil constitutionnel n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et           n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Syndique, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Noël, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A la suite de la vérification de comptabilité de la société par actions simplifiée (SAS) Alenzo Matériels dont M. A était le président jusqu'à sa démission le 13 avril 2015, M. et Mme A se sont vu notifier, par une proposition de rectification en date du 28 juillet 2016, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2013 et 2014 consécutives à l'intégration dans leur revenu imposable de revenus de capitaux mobiliers sur le double fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et du c de l'article 111 du même code. Ces cotisations ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2016 pour un montant, en droits et pénalités, au titre de de l'impôt sur le revenu, de 1 039 438 euros pour l'année 2013 et de 2 822 418 euros pour l'année 2014, et, au titre des prélèvements sociaux, de 344 112 euros pour l'année 2013 et de 797 089 euros pour l'année 2014. Après réception d'une mise en demeure de payer du 12 février 2018, les époux A ont formé une réclamation contentieuse le 14 février 2019 qui a été rejetée par le directeur chargé de la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées le 5 juin 2019. Par une requête du 29 juillet 2019, ils demandent la décharge des cotisations supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis.   
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. En premier lieu, aux termes de de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ".  
 3. En l'espèce, si les requérants indiquent qu'ils n'ont pris connaissance de la proposition de rectification datée du 28 juillet 2016 qu'après réception des mises en demeure de payer du 12 février 2018, soit postérieurement à la mise en recouvrement des impositions résultant de cette proposition de rectification, et à supposer qu'ils soulèvent pour ce motif un moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de rectification, il résulte de l'instruction que le service a notifié cet acte de procédure à trois adresses différentes, en France, en Andorre et en Espagne, tandis que les intéressés n'établissent, ni même n'allèguent, avoir informé l'administration d'une éventuelle nouvelle adresse. Par suite, la proposition de rectification du 28 juillet 2016 doit être regardée comme ayant été régulièrement notifié aux contribuables, alors surtout qu'ils versent aux débats un document des services postaux espagnols mentionnant que le pli présenté à leur adresse à Rosas n'a pas été retiré. Dans ces conditions, le moyen, à le supposer invoqué, tiré de ce que le service aurait méconnu les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales pour avoir mis en recouvrement les impositions litigieuses sans que la proposition de rectification dont elles résultent leur eût été régulièrement notifiée ne peut qu'être écarté.    
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. () ". Aux termes de l'article     L. 76 B du même livre : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". En application de cette dernière disposition, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre aux intéressés de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications. 
 5. D'une part, il résulte de l'instruction que M. A avait démissionné de ses fonctions de président de la SAS Alenzo Matériels, société de capitaux, avant l'engagement de la vérification de comptabilité de cette société. En tout état de cause, compte tenu du principe de l'indépendance des procédures suivies à l'égard d'une société de capitaux et à l'égard de ses associés, les intéressés ne sauraient se prévaloir des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures ni, plus généralement, des éventuelles irrégularités dont serait entachée la vérification de comptabilité de la société Alenzo Matériels, au soutien de leurs conclusions à fin de décharge des suppléments d'impôt qui leur ont été assignés à l'issue d'une autre procédure, en l'espèce un contrôle sur pièces à l'issue duquel leur a été notifiée la proposition de rectification n° 2120 du 28 juillet 2016 à laquelle était annexée la proposition n° 3924 du même jour adressée à la société Alenzo Matériels consécutivement à la vérification de comptabilité diligentée à son encontre.     
 6. D'autre part, si les requérants font valoir qu'en raison du secret de l'instruction pénale en cours, ils ne peuvent contredire les éléments à l'origine de la procédure de rectification et qu'ils n'ont pas eu d'information concernant les renseignements obtenus auprès des tiers, la proposition de rectification du 28 juillet 2016 présente la teneur et l'origine des informations que l'administration fiscale avait obtenues grâce au droit de communication exercé les 22 et 23 octobre 2015 auprès du procureur de la République et du juge d'instruction du tribunal de grande instance de Toulouse avec une précision suffisante pour leur permettre de demander que les documents contenant ces renseignements soient mis à leur disposition. Par ailleurs, il est constant que les époux A n'ont pas sollicité la communication des documents contenant les renseignements recueillis. Dans ces conditions, ils ne sont pas fondés à faire valoir, au soutien de leur moyen tiré de la méconnaissance du principe du contradictoire, qu'ils n'ont pas eu d'informations concernant les renseignements obtenus par l'administration auprès des tiers.  
 Sur le bien-fondé de l'imposition :  
 7. En premier lieu, aux termes du 7 de l'article 158 du code général des impôts : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : () 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111 () et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice ; () ". Aux termes du I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale : " Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, à l'exception de ceux ayant déjà supporté la contribution au titre des articles L. 136-3, L. 136-4 et L. 136-7 : () c) Des revenus de capitaux mobiliers ". Les réserves d'interprétation dont une décision du Conseil constitutionnel assortit la déclaration de conformité à la Constitution d'une disposition législative sont revêtues de l'autorité absolue de la chose jugée et lient le juge administratif pour l'application et l'interprétation de cette disposition. Par ses décisions n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et    n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017, le Conseil constitutionnel a jugé que le c) du I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction issue de la loi du 16 août 2012 portant loi de finances rectificative pour 2012, était conforme à la Constitution, sous réserve qu'il ne soit pas interprété comme permettant l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de la loi du 28 décembre 2011, pour l'établissement des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnés au c de l'article 111 du même code mais aussi plus largement sur les bénéfices ou revenus mentionnés au 2° de ce même 7. 
 8. Dès lors que, par ces réserves d'interprétation, le Conseil constitutionnel a exclu l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 pour l'établissement des contributions sociales assises sur les rémunérations et avantages occultes mentionnés au c de l'article 111 du code général des impôts et sur les revenus réputés distribués mentionnés au 1° du 1 de l'article 109 du même code, la base d'imposition aux prélèvements sociaux assignée aux époux A doit être réduite de 1 480 050 à 1 184 040 euros au titre de l'année 2013 et de 4 463 981 à 3 571 185 euros au titre de l'année 2014. Par suite, les intéressés doivent être déchargés, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations correspondant à ces réductions en base. 
 9. En deuxième lieu, aux termes de de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ". Aux termes de de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les société ". Enfin, aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". 
 10. D'une part, il résulte des dispositions du c de l'article 111 que l'administration est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l'affaire. En l'espèce, M. A ne conteste pas avoir cette qualité pour ce qui concerne la société Alenzo Matériels. Par ailleurs, si l'administration avait initialement estimé, ainsi qu'il résulte de la proposition de rectification, que M. et Mme A étaient les maîtres de l'affaire, elle est revenue sur sa position au stade du rejet de la réclamation.  La circonstance que M. A soit seul maître de l'affaire est sans incidence sur l'imposition commune des époux consécutive à la vérification de comptabilité de la société Alenzo Matériels et ne préjuge pas de la connaissance que Mme A a pu avoir des faits à l'origine de la proposition de rectification. 
 11. D'autre part, il résulte de l'instruction, et notamment du droit de communication exercé par l'administration les 22 et 23 octobre 2015 auprès du procureur de la République et du juge d'instruction près le tribunal de grande instance de Toulouse ainsi que de la vérification de comptabilité de la société Alenzo Matériels, que le compte fournisseur de cette dernière société  dans la comptabilité d'une société tierce fait état des paiements de factures émises par la société Alenzo Matériels, qu'un certain nombre de ces factures n'ont pas été enregistrées dans le compte de la société Alenzo Matériels et que les sommes versées par la société tierce correspondant à ces mêmes factures n'ont pas été encaissées par la société Alenzo Matériels, mais par M. A ou par une société en nom collectif qui les reversait à M. A.    
 12. En conséquence, M. A est réputé avoir appréhendé l'ensemble des règlements inscrits au compte fournisseur de la société Alenzo Matériels par la société tierce et non enregistrées dans la comptabilité de la société Alenzo Matériels. Par suite, et en tout état de cause, la circonstance que les montants correspondants n'auraient pas été retenus pour l'assiette de cotisations supplémentaires de l'impôt sur les sociétés est, en tout état de cause, sans incidence sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme A ont été assujettis sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts.  
 13. Il résulte de tout ce qui précède que M et Mme A sont seulement fondés à obtenir la réduction des cotisations de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 résultant de la différence entre celles auxquelles ils ont été assujettis et celles qui résultent respectivement de la réduction de 296 010 euros et de 892 796 euros des bases d'imposition aux prélèvements sociaux qui leur ont été assignés au titre de ces deux années. Par suite, le surplus des conclusions à fin de décharge doit être rejeté, ainsi que les conclusions aux fins de sursis à statuer en raison de l'indépendance entre les procédures pénales et fiscales.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La base d'imposition aux prélèvements sociaux assignés à M. et Mme A est réduite de 296 010 euros au titre de l'année 2013 et de 892 796 euros au titre de de l'année 2014.   
 Article 2 : M. et Mme A sont déchargés des droits, pénalités et intérêts de retard correspondant à la réduction en base définie à l'article 1er ci-dessus.  
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et au directeur chargé de la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l'audience du 21 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Auvray, président, 
 Mme Syndique, première conseillère,  
 Mme Fabre, conseillère,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 mars 2023. 
 La rapporteure, 
 N. Syndique 
 Le président, 
 B. Auvray              Le greffier, 
    S. Werkling 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.