TA63 · Chambre 1 — 20 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 24 mars, 12 octobre et 30 novembre 2020, M. A C, représenté par la société d'avocats Auri'Act, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 ; 
 2°) de prononcer le sursis à paiement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la procédure d'imposition est viciée, dès lors qu'elle repose sur des informations concernant sa situation familiale recueillies dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société qu'il dirigeait ; 
 - la proposition de rectification du 26 décembre 2018 est frappée de nullité et n'a pu interrompre la prescription du délai de reprise de l'impôt sur le revenu des années 2015 et 2016 ; 
 - les dispositions législatives fondant le rejet de sa réclamation sur le fond et ayant trait à la déductibilité fiscale des sommes versées et déduites de son revenu global sont entachées d'inconstitutionnalité. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 26 juin, 30 octobre et 8 décembre 2020, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés.  
 Par des mémoires distincts, enregistrés le 13 octobre 2020 et le 30 novembre 2020, M. A C a demandé au tribunal administratif, en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 et à l'appui de sa requête, de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution du a du 4 de l'article 6 du code général des impôts et de surseoir à statuer jusqu'à réception de la décision du Conseil d'Etat, ou, s'il a été saisi, du Conseil constitutionnel. 
 Par une ordonnance n° 2000602 du 20 janvier 2021, la présidente de la 1ere chambre du tribunal administratif de Clermont-Ferrand a refusé de transmettre cette question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d'Etat.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Constitution ; 
 - le code civil ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la décision du Conseil constitutionnel n° 2020-842 QPC du 28 mai 2020 ; 
 - code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Bordes ; 
 - et les conclusions de M. Jurie, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C, associé-gérant de la SARL Le Cayrolais, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2015, 2016 et 2017. Une proposition de rectification lui a également été adressée le 26 décembre 2018 concernant ses revenus de 2015 et 2016 au motif que, séparé de corps d'avec son épouse depuis le 20 novembre 2011, il a, néanmoins, déposé des déclarations faisant état d'une situation de couple marié au titre de ces mêmes années. M. C conteste le refus de l'administration fiscale d'admettre en déduction de ses revenus les sommes de 29 478 euros au titre de l'année 2015 et 23 683 euros au titre de l'année 2016, versées au titre de contribution aux charges du mariage à son épouse dont il est séparé de fait. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. M. C fait valoir que la procédure serait entachée d'irrégularité, dès lors que le service vérificateur aurait usé de la procédure de vérification de son entreprise pour contrôler son dossier d'imposition sur le revenu. 
 3. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / () A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. () ". Aux termes de l'article L. 12 du même livre : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. () ". 
 4. Il résulte de l'instruction que, concomitamment à la vérification de comptabilité de la société dont il assure la gérance, M. C et son épouse ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces, qui a révélé que, séparés de corps depuis le 20 novembre 2011 et ne résidant pas sous le même toit, ainsi qu'en atteste la convention de divorce datée du 20 septembre 2017, ceux-ci ont néanmoins déposé des déclarations d'impôt sur le revenu en faisant état d'une situation de couple marié au titre des années 2015 et 2016. Si le requérant soutient que la proposition de rectification aurait été initiée sur la base d'informations recueillies sur sa situation familiale dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société qu'il dirigeait, il résulte également de l'instruction que les rectifications fiscales opérées en matière d'impôt sur le revenu ne résultent pas, en l'espèce, de données issues de la vérification de comptabilité mais d'une procédure de contrôle sur pièces indépendante de celle-ci et, notamment, de l'examen des déclarations d'impôts sur le revenu du requérant, sur lesquelles il est apparu qu'il bénéficiait d'une situation fiscale en tant que personne mariée, alors qu'il est séparé de son épouse depuis l'année 2011. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure ne peut qu'être écarté. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la prescription : 
 5. En premier lieu, M. C soutient qu'en raison de l'irrégularité de la procédure de vérification, la proposition de rectification du 26 décembre 2018 serait frappée de nullité et ne pouvait interrompre la prescription du délai de l'impôt des années 2015 et 2016. Toutefois, pour les motifs exposés au point 4, en l'absence d'irrégularité de la procédure de vérification, ce moyen ne peut qu'être écarté. 
 6. En deuxième lieu, aux termes du 2ème alinéa du 1 de l'article 6 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Sauf application des dispositions du 4 et du second alinéa du 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles et ceux de leurs enfants et des personnes à charge () ". Par exception, les époux font l'objet d'impositions distinctes lorsqu'ils se trouvent dans l'une des trois situations énumérées au 4 de l'article 6 du code général des impôts précité, soit : " a. lorsqu'ils sont séparés de biens et vivent pas sous le même toit ; b. lorsqu'étant en instance de séparation de corps ou de divorce, ils ont été autorisés à avoir des résidences séparées ; c. lorsqu'en cas d'abandon du domicile conjugal par l'un ou l'autre des époux, chacun dispose de revenus distincts. ". 
 7. Il résulte de l'instruction que M.C, qui a été imposé selon ses déclarations sur ses revenus de l'année 2015 et de l'année 2016, a sollicité le 6 août 2019 la réduction de l'imposition correspondante à raison de la prise en compte de versements effectués au profit de son épouse au titre desdites années. L'administration a rejeté sa demande au motif qu'en cas de séparation de fait et avant l'intervention d'une ordonnance de non-conciliation dans le cadre d'une procédure de divorce ou de séparation de corps, les sommes versées par l'un des époux à l'autre au titre de la contribution aux charges du mariage ne sont déductibles que lorsque leur versement résulte d'une décision de justice en application des dispositions de l'article 156 du code général des impôts.  
 8. Par une décision n° 2020-842 QPC du 28 mai 2020, le Conseil constitutionnel a jugé inconstitutionnelles les dispositions du 2° du II de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction résultant du décret n° 2015-608 du 3 juin 2015 et du décret n° 2016-775 du 10 juin 2016 selon lesquelles la contribution aux charges du mariage n'est déductible du revenu imposable de l'époux débiteur faisant l'objet d'une imposition distincte que lorsque le versement résulte d'une décision de justice. Eu égard à l'autorité qui s'attache à cette décision en vertu de l'article 62 de la Constitution, cette déclaration d'inconstitutionnalité s'applique de la même manière aux dispositions identiques figurant au 2° du paragraphe II de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de l'article 115 de la loi n° 2016-1918 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 et du décret n° 2017-698 du 2 mai 2017 applicable au présent litige. Il résulte, par ailleurs, de l'article 2 du dispositif de cette décision, par renvoi aux paragraphes 11 et 12 de ses motifs qui en constituent le soutien nécessaire, que cette déclaration d'inconstitutionnalité est applicable à toutes les affaires non jugées définitivement à la date de publication de cette décision. Il appartient dès lors au juge saisi d'un litige portant sur l'application de ces dispositions de constater leur inapplicabilité dès lors que ce litige est au nombre de ceux pour lesquels M. C peut bénéficier des effets de la déclaration d'inconstitutionnalité prononcée par cette décision. 
 9. Par suite, et dès lors qu'il n'est pas contesté par l'administration que, comme il le soutient, les sommes versées par M. C à son épouse l'ont été à titre de contribution aux charges du mariage, celles-ci auraient dû être déduites de son revenu imposable dans le cadre de l'imposition séparée dont il a fait l'objet au titre des années 2015 et 2016. Ainsi, M. C est en droit de prétendre à une réduction de la base de son impôt sur le revenu pour les sommes non contestées de 29 478 euros au titre de l'année 2015 et de 23 683 euros au titre de l'année 2016. 
 10. Il résulte de ce qui précède que M. C doit être déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti, correspondant aux réductions de ses bases d'imposition de 29 478 euros pour l'année 2015 et de 23 683 euros pour l'année 2016. 
 Sur les conclusions à fin de sursis de paiement :  
 11. En vertu des dispositions des articles L. 277 et suivants du livre des procédures fiscales, le sursis de paiement accordé par l'administration fiscale n'a de portée que pendant la durée de l'instruction de la réclamation et de l'instance devant le tribunal administratif. Dès lors, le présent jugement se prononçant sur le fond du litige, les conclusions de M. C aux fins de sursis de paiement ne peuvent en tout état de cause qu'être rejetées.  
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions présentées à ce titre par M. C. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La base de l'impôt sur le revenu de M. C est réduite de la somme de  de 29 478  euros au titre de l'année 2015 et de 23 683 euros au titre de l'année 2016. 
 Article 2 : M. C est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti, correspondant aux réductions de ses bases d'imposition de 29 478 euros pour l'année 2015 et de 23 683 euros pour l'année 2016. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme. 
 Délibéré après l'audience du 6 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Courret, présidente, 
 M. Bordes, premier conseiller, 
 M. Panighel, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 septembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 J-F. Bordes 
 La présidente, 
 C. COURRET 
 La greffière, 
 F. LLORACH 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°200060