TA44 · 4ème Chambre — 22 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 19 janvier 2020 et le 29 décembre 2022, Mme A, représentée par Me Richard demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge au titre de la période allant du 1er mars 2015 au 31 décembre 2016 et des pénalités correspondantes ;  
 2°) à défaut de limiter les conséquences de la reconstitution de recettes sur la même période à partir des recettes comptabilisées et encaissées ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que la demande d'option de traitement informatique qui lui a été adressée ne lui permettait pas de produire une réponse éclairée sur le fondement du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; 
 - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de l'activité du garage et de l'activité de restauration est radicalement viciée et sommaire. 
 Par des mémoires en défense enregistrés le 4 octobre 2021 et le 6 janvier 2023, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au non-lieu partiel à statuer et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 - le litige est dépourvu d'objet en tant qu'il porte sur les droits et les intérêts de retard dégrevés ;  
 - les moyens soulevés par Mme A ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Allio-Rousseau, présidente, 
 - les conclusions de M. Huin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Mme A exerce, sous la forme d'une entreprise individuelle, une double activité de garage de mécanique automobile, de carrosserie et de vente de véhicules d'occasion et de restauration asiatique à consommer sur place ou à emporter à Saint-Nazaire. Mme A n'ayant déposé aucune déclaration fiscale au titre des années 2015 et 2016, des mises en demeure de déposer les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été adressées le 15 juin 2017. Elle n'a déposé aucune déclaration. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui s'est déroulée du 22 août 2017 au 29 novembre 2017 et qui a porté en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification en date du 18 décembre 2017, l'administration a évalué d'office le montant de taxe sur la valeur ajoutée due au titre de cette période. Mme A demande au tribunal de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er mars 2015 au 31 décembre 2016, à hauteur de 126 209 euros ainsi que des pénalités et amendes correspondantes, à hauteur de 74 313 euros. 
 Sur l'étendue du litige :  
 2. Par une décision du 5 juin 2020, postérieure à l'introduction de la requête, l'administration a prononcé le dégrèvement des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mise à la charge de Mme A à hauteur de 10 513 euros et des pénalités et amendes correspondantes à hauteur de 7 490 euros. Les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur les conclusions à fin de décharge des impositions litigieuses : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : () 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; () ". 
 4. Lorsque l'administration fiscale est en mesure d'établir, par d'autres moyens que les constatations qu'elle a effectuées au cours de la vérification de la comptabilité d'un contribuable, que celui-ci encourait une imposition par voie de taxation d'office, en particulier pour ne pas avoir souscrit dans les délais impartis les déclarations auxquelles il était astreint, les irrégularités qui ont pu entacher la vérification de comptabilité demeurent sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. 
 5. Il est constant que la requérante n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elle était tenue de souscrire en sa qualité de redevable de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er mars 2015 au 31 décembre 2016. Par suite, l'administration pouvait ainsi légalement recourir à la procédure de taxation d'office, prévue par les dispositions précitées, dont la nécessité n'avait pas été révélée par la vérification de comptabilité dont la requérante a fait l'objet. Il en résulte que les moyens soulevés par la requérante, tirés de l'irrégularité de la vérification de comptabilité, doivent, en tout état de cause, être écartés comme inopérants pour contester les rappels de taxe sur la valeur ajoutée. 
 En ce qui concerne le bien fondé des impositions litigieuses : 
 6. Il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité de l'entreprise individuelle de Mme A, aucune comptabilité, dématérialisée ou papier, n'a été présentée à la vérificatrice au titre des années 2015 et 2016. Faute d'avoir déposé dans les délais légaux puis suite à l'envoi de mises en demeure, des déclarations en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période vérifiée, Mme A a été placée en situation de taxation d'office en matière de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition en matière de taxe sur la valeur ajoutée lui incombe en application des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales.  
 7. Il résulte de ces dispositions que le contribuable à qui incombe la charge de prouver l'exagération de l'évaluation administrative peut, s'il n'est pas en mesure d'établir le montant exact de son chiffre d'affaires en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d'évaluation que l'administration a suivie et qu'elle doit faire connaître au contribuable, en vue de démontrer que cette méthode aboutit à une exagération des bases d'imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l'appréciation du juge une nouvelle méthode d'évaluation permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode utilisée par l'administration. 
 8. En l'absence de tout document comptable, pour reconstituer le chiffre d'affaires de la période allant du 1er mars 2015 au 31 décembre 2016, la vérificatrice a distingué les deux activités de Mme A et, partant des quelques documents comptables incomplets ayant été présentés pour l'exercice 2014, a procédé à une reconstitution des recettes de cet exercice dont les résultats ont été extrapolés pour les années 2015 et 2016, les conditions d'exploitation étant inchangées. En ce qui concerne l'activité de garage, l'administration s'est fondée à la fois sur les données propres de l'entreprise, à savoir le logiciel facturier utilisé par Mme A, qui retrace les sommes réglées au titre de chaque année, sur la valorisation des achats omis en comptabilité déterminés, d'une part, auprès de son principal fournisseur, dont l'administration a eu connaissance suite à l'exercice de son droit de communication auprès de ce dernier, d'autre part, à partir du rapprochement des immatriculations portées sur les factures émises. En ce qui concerne l'activité de restauration asiatique, le service vérificateur s'est basé sur la moyenne du chiffre d'affaires déterminé à partir de trois méthodes différentes que sont le rendement du loyer au taux de 7,4 %, une estimation du nombre de repas servis au prix moyen de 20 euros à partir du nombre de tables dans l'établissement et du nombre de jours d'ouverture et les tickets de tables présentés pour six jours du mois de novembre 2014 qui représentaient 3,78 % des encaissements retrouvés sur les comptes bancaires de l'année.  
 9. En premier lieu, la méthode de reconstitution ainsi décrite, particulièrement détaillée, repose sur des éléments propres à l'entreprise de sorte qu'elle ne saurait être qualifiée de sommaire. 
 10. En deuxième lieu, si Mme A explique que l'administration a appliqué le montant des omissions mises en évidence sur un fournisseur à l'ensemble des achats de l'entreprise, et que l'administration a estimé le nombre d'immatriculations n'ayant pas donné lieu à facturation à hauteur de 109, alors que le rapprochement effectué entre les factures d'achat et de vente aboutit à un résultat de 52, il résulte de l'instruction que ces arguments ont été pris en compte par l'administration qui a procédé aux dégrèvements correspondants le 5 juin 2020. 
 11. En troisième lieu, si Mme A fait valoir que les factures clients ne mentionnent pas systématiquement l'immatriculation des véhicules ayant fait l'objet d'une prestation de services par son entreprise, elle n'apporte aucun élément permettant d'établir, ainsi qu'il lui incombe, le nombre exact de factures clients concernées. Elle ne démontre pas davantage que les chiffres d'affaires dégagés par le service sont incompatibles avec l'effectif réel de son entreprise de garage, qu'elle estime à deux personnes, alors qu'il ressort des termes de la proposition de rectification du 18 décembre 2017, que l'effectif moyen de cet établissement était de 4.83, 5.57 et 2,82 équivalents temps plein au cours de la période vérifiée. 
 12. En quatrième lieu, la première méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de l'activité de restauration asiatique de Mme A, fondée sur le loyer de son local commercial, repose sur une étude établie par l'union régionale bretonne des centres de gestion agréés selon laquelle, pour les activités de restauration de spécialités étrangères, le loyer représente 7,4 % du chiffre d'affaires TTC de ces établissements. En se bornant à énoncer que cette méthode de reconstitution est viciée dans son principe même, alors qu'elle repose sur l'analyse comparative d'éléments comptables issus d'entreprises exerçant une activité similaire, Mme A n'établit pas l'exagération de son chiffre d'affaires alors au surplus que la détermination de ce dernier repose sur la pondération de trois méthodes différentes. 
 13. En cinquième lieu, si Mme A fait valoir que la deuxième méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires de son activité de restauration est exagérée, compte tenu du nombre de jours d'ouverture de l'établissement, de sa fermeture en septembre et de l'absence de constatations sur place, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a évalué les jours d'ouverture à partir des données disponibles au sein de l'entreprise, à savoir le dépliant publicitaire du restaurant et les inscriptions portées sur la vitrine de l'établissement, qui font état d'une ouverture le jeudi midi. Ces données ne peuvent, contrairement à ce que soutient Mme A, être sérieusement contredites par les copies d'avis de clients du restaurant émis sur un site internet, au demeurant, postérieurement aux opérations de contrôle. A cet égard, si Mme A fait valoir qu'un dépouillement des notes de table de l'année 2016 constituerait une méthode de détermination des jours d'ouverture du restaurant, permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que la méthode retenue par l'administration, elle ne produit aucune note de table à l'appui de sa requête, alors qu'il ressort des mentions non contestées de la proposition de rectification qui lui a été adressée que seuls seize tickets de table relatifs à quatre jours du mois de novembre 2014 ont été produits au titre de la période vérifiée. Enfin, la circonstance que sur la période vérifiée le restaurant ne disposait pas d'une licence pour les boissons est sans incidence sur la méthode de reconstitution globale retenue par l'administration qui ne repose pas sur les liquides. 
 14. En sixième lieu, en l'absence de pièces justificatives de recettes, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a, pour déterminer la proportion des ventes en restaurant par rapport aux ventes à emporter au titre de la période vérifiée, retenu le taux de 7,2 % du chiffre d'affaires TTC qui avait été appliqué par Mme A lors du dépôt de sa dernière déclaration de taxe sur la valeur ajoutée en 2014. Mme A n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause l'application de ce taux, retraçant les conditions d'exploitation de son entreprise, pour l'intégralité de la période vérifiée. 
 15. En dernier lieu, Mme A conteste la méthode d'extrapolation utilisée par l'administration au titre des années 2015 et 2016 en soutenant qu'elle utiliserait des éléments qui ne portent que sur une année de la période couverte par la vérification, alors que l'intégralité des factures auraient été présentées à la vérificatrice, et qui reposent sur des constatations réalisées sans tenir compte du nombre réel de jours d'ouverture de l'établissement. Ce faisant, elle n'établit pas que cette méthode serait excessivement sommaire ni qu'elle aurait conduit à la détermination d'un chiffre d'affaire inexact, dès lors que l'administration ne disposait pas de l'intégralité des documents justificatifs du détail des recettes journalières et qu'elle s'est fondée sur l'examen d'un nombre suffisant de ventes et d'achats au regard des conditions d'exploitation du garage et du restaurant. Enfin, Mme A ne démontre pas que les conditions d'exploitation de ces deux activités auraient connu une modification sensible entre 2014 et 2016. 
 16. Il résulte de tout ce qui précède que le surplus des conclusions de la requête de Mme A doit être rejetée. 
 Sur les frais liés au litige :  
 17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante à la présente instance, la somme demandée par Mme A au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de Mme A à concurrence de la somme de 10 513 euros en droits et de 7 490 euros en pénalités. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme A est rejeté.  
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 8 décembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Allio-Rousseau, présidente, 
 Mme Frelaut, première conseillère, 
 Mme Benoist, conseillère.   
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 décembre 2023. 
 La présidente-rapporteure, 
 M.-P. ALLIO-ROUSSEAUL'assesseure la plus ancienne 
 dans l'ordre du tableau, 
 L. FRELAUT 
 La greffière, 
 E. HAUBOIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,