TA30 · 3ème chambre — 2 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 4 mai 2020, complétée par un mémoire enregistré le 30 janvier 2022 sous le n°2001345, la SAS Compagnie Chaix, représentée par le Cabinet CMS Francis Lefebvre, demande au tribunal : 
 - de prononcer la décharge et le remboursement des sommes de 498 828 euros en matière d'impôt sur les sociétés et de 44 895 euros en matière d'intérêts de retard, mises à sa charge au titre de l'exercice 2015,  
 - de mettre à la charge de l'administration fiscale la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - concernant la déduction des provisions pour gros entretien et grandes réparations, la nature des travaux, leur périodicité, leur méthode de détermination et le caractère probable de leur engagement justifient les provisions enregistrées ; la défaillance du locataire et la nécessité pour le bailleur de prendre les travaux en charge et d'y ajouter ceux pouvant lui incomber en tant que propriétaire bailleur, ont rendu le montant des travaux d'une telle importance, que leur prise en compte ne pouvait s'effectuer que pas la voie de provisions pour gros travaux ; l'absence de programmation détaillée ou de calendrier des travaux ne constitue pas un obstacle à la constitution de provisions ; 
 - les dépenses de rénovation et décoration engagées pour l'accessibilité et les mises aux normes des locaux étaient détachables des dépenses d'installation d'ascenseurs ; elles n'ont pas vocation à être immobilisées et répondent dès lors aux conditions de déduction des provisions ; s'agissant de travaux rendus obligatoires par des dispositions légales de mise aux normes, il ne peut s'agir de charges annuelles et normales, ce qui ne fait pas obstacle à leur prise en compte en provision ; ces dépenses, qui consistent en la remise en état de gros équipement ou de gros œuvre, répondent exactement à la définition jurisprudentielle des dépenses de gros entretien et grandes réparations, pouvant faire l'objet de provisions déductibles ; 
 - concernant la déduction des provisions pour honoraires, la SARL Compagnie Chaix II supporte toujours le risque probable d'avoir à verser des honoraires à ses avocats dans le cadre du litige avec la Banque Chaix, du fait que ce litige, qui a donné lieu aux provisions pour honoraires n'est toujours pas réglé à ce jour et a fait l'objet d'une procédure d'appel ; il est inexact d'indiquer que la provision de 97 114 est forfaitaire, elle en détaille l'estimation. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 21 septembre 2020, complété par un mémoire enregistré le 3 février 2022, le directeur du contrôle fiscal du Sud Est Outre-Mer conclut au rejet de la requête  
 Il soutient que les moyens invoqués sont infondés. 
 Vu la note en délibéré produite le 23 novembre 2022 par le Cabinet CMS Francis Lefebvre dans les intérêts de la SAS Compagnie Chaix.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B A ; 
 - les conclusions de Mme Wendy Lellig, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Foissac pour la SAS Compagnie Chaix. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Compagnie Chaix II, domiciliée en Avignon, a une activité de gestion d'un patrimoine immobilier composé des anciens locaux occupés par la Banque Chaix. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour l'ensemble de ses déclarations fiscales, sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, prolongée jusqu'au 30 novembre 2017 pour les taxes sur le chiffre d'affaires. Par une proposition de rectification adressée le 6 juin 2019, la SAS Compagnie Chaix a été informée des rectifications opérées sur la SARL Compagnie Chaix II, en tant que redevable de l'impôt sur les sociétés dû par le groupe, conformément aux dispositions de l'article 223 A du CGI. L'ensemble des impositions supplémentaires mises à la charge de la SAS Compagnie Chaix a été mis en recouvrement le 4 décembre 2019 par le Pôle de recouvrement spécialisé du Vaucluse. Par réclamation du 29 janvier 2020, la SAS Compagnie Chaix a contesté partiellement les rectifications mises en recouvrement. Cette pétition a fait l'objet d'une décision de rejet le 5 mars 2020. La SAS Compagnie Chaix demande la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre de l'année 2015. 
 Sur les provisions pour gros entretien et grandes réparations 
 2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice () ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et que, si la provision tend à permettre ultérieurement de réaliser certains travaux d'entretien ou de réparation, ceux-ci excèdent, par leur nature et par leur importance, les travaux d'entretien ou de réparation dont le coût entre dans les charges annuelles et normales de l'entreprise. 
 3. Il résulte de l'instruction que la SARL Compagnie Chaix II a comptabilisé des provisions relatives à des gros travaux faisant suite à la défaillance de la Banque Chaix, locataire, dans l'entretien des locaux loués à la société. Toutefois, en premier lieu, la requérante, qui supporte la charge de la preuve du bien-fondé des provisions enregistrées, ne fournit aucun élément, tels que devis ou décisions d'assemblée, matérialisant la volonté de la SARL Compagnie Chaix II d'entreprendre ces travaux. En second lieu, il résulte de l'instruction qu'à la suite de la remise du rapport de l'expert en 2009, la SARL Compagnie Chaix II a assigné son locataire devant le tribunal de grande instance et a sollicité de cette juridiction la condamnation du locataire à effectuer les travaux visés dans le rapport de l'expert selon la répartition modificative proposée. La société a perçu en 2013, suite à son action en justice contre son locataire qui lui a rétrocédé l'immeuble en litige au cours de l'année 2013 et dans le cadre d'un protocole transactionnel signé en mai 2013, une indemnité de 1 500 000 euros. Le service observe à cet égard en défense que cette indemnité ne saurait à elle seule préciser la nature et le montant des travaux en litige. Il résulte au surplus de l'instruction que la requérante indique avoir ultérieurement revendu une partie des locaux et reloué une autre partie sans avoir procédé préalablement aux travaux. Il résulte de l'ensemble de ces circonstances que la réalisation des dits travaux, au demeurant non détaillés dans le corps des écritures de la requérante, n'était pas probable à la clôture de l'exercice de l'année 2015, ceci alors même qu'ils auraient été nécessaires.  
 4. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré les provisions en litige dans le résultat imposable de l'année 2015. 
 Sur les provisions pour dépenses de rénovation et décoration engagées pour l'accessibilité et les mises aux normes des locaux 
 5. S'agissant des travaux effectués sur des immeubles bâtis et sous réserve de la faculté de pratiquer des amortissements, ne constituent des charges déductibles des résultats en vue de la détermination du bénéfice imposable et susceptibles de faire l'objet de provisions, ni les dépenses qui ont en fait pour résultat l'entrée d'un nouvel élément dans l'actif immobilisé d'une entreprise, ni les dépenses qui entraînent normalement une augmentation de la valeur pour laquelle un élément immobilisé figure à son bilan, ni les dépenses qui ont pour effet de prolonger d'une manière notable la durée probable d'utilisation d'un élément de l'actif immobilisé. En revanche, constituent des charges déductibles les dépenses qui n'ont d'autre objet que de maintenir un élément de l'actif dans un état tel que son utilisation puisse être poursuivie jusqu'à la fin de la période qui sert de base aux annuités d'amortissement. Il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du 5° de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges dont il entend déduire la provision du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. 
 6. Il résulte de l'instruction que la SARL Compagnie Chaix II a comptabilisé des provisions relatives à des travaux de rénovation et décoration engagées pour l'accessibilité et les mises aux normes des locaux. La requérante soutient que ces travaux étaient détachables des dépenses d'installation d'ascenseurs. Pour ces dernières, elle admet la non-déductibilité des provisions initialement enregistrées, s'agissant de travaux ayant pour effet d'augmenter la valeur de l'actif de la SARL Compagnie Chaix II, et devant être immobilisées lors de leur engagement, faisant obstacle à la dotation de provisions. Elle précise qu'en revanche, les dépenses de rénovation et décoration n'ont pas vocation à être immobilisées et répondent dès lors aux conditions de déduction des provisions. 
 7. Toutefois, il résulte de l'instruction, notamment des précisions non contredites apportées en défense par le service, que les diagnostics de l'accessibilité aux personnes handicapées des établissements recevant du public réalisés en 2010 par la société Qualiconsult montraient que pour quatre sites, les travaux devraient consister en l'installation d'un ascenseur par site, au coût unitaire de 100 000 euros, travaux auxquels il convenait d'ajouter ceux relatifs aux réseaux et voiries d'électricité, de gros œuvre et de cloisonnement, dont le changement des portes, ainsi que la création d'un sas d'entrée, tandis que pour les autres sites, les travaux consisteraient en des travaux en rapport avec la voirie et les différents réseaux, menuiseries, électricité, gros œuvre et cloisonnement (accès aux bâtiments, portes et sas d'entrée). Or, à supposer même que, pris isolément, certains de ces travaux soient constitutifs, au sens des dispositions précitées, de travaux d'amélioration ou même de réparation et d'entretien, déductibles, en l'absence de toute précision fournie à leur sujet par la requérante, il n'est pas possible pour le tribunal d'établir que ces dépenses, au demeurant non clairement identifiées, pourraient être distinguées des travaux d'installation d'ascenseurs qui viennent d'être évoqués. En effet, si l'existence et le montant des travaux susmentionnés, réalisés par la société requérante, ne sont pas contestés par l'administration, qui en conteste en revanche la nature, la SAS Compagnie Chaix, alors que le service estime qu'il s'agit de travaux d'amélioration, ne produit aucun document tel que facture ou état descriptif des travaux permettant de les qualifier de travaux de réparation et d'entretien qui concourent à maintenir en état d'usage ou de fonctionnement les différents éléments de l'immeuble dans l'intérêt de l'exploitation, dont les provisions sont déductibles, ou de travaux qui ont eu pour objet et pour effet d'augmenter la valeur ou de prolonger de manière notable la durée probable d'utilisation du patrimoine dont les dépenses ne peuvent être portées en frais généraux. 
 8. Par suite, en l'état des pièces du dossier, c'est à bon droit que l'administration a estimé qu'aucun des travaux litigieux ne pouvait être dissocié de l'opération de remise aux normes engagée par l'installation des ascenseurs et refusé le caractère déductible des provisions enregistrées à ce titre. 
 Sur les provisions pour litige 
 9. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice () ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. D'autre part, pour l'application de l'article 39 du code général des impôts, il appartient au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité.  
 10. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause le bien-fondé d'une provision pour litige figurant au bilan d'ouverture de la société Compagnie Chaix II au 1er janvier 2015 pour un montant de 97 114 euros destinée à couvrir les frais futurs engagés dans le litige l'opposant à la Banque Chaix, au titre des frais de conseil facturés par le cabinet CMS Francis Lefebvre Avocats. Toutefois, les rappels ont porté sur la seule fraction de la provision réputée consommée à la clôture des exercices 2015 et 2016.  
 11. Il est constant que la société Compagnie Chaix II a versé des honoraires pour les montants cumulés de 20 682,67 euros en 2015 et pour 9 728,50 euros en 2016, sans pour autant procéder à cette occasion à la reprise des provisions correspondantes. Elle soutient qu'à la clôture de l'exercice 2015, elle a estimé que la poursuite du contentieux génèrerait par rapport à sa provision enregistrée le 1er janvier 2015, un supplément d'honoraires au moins égal à 20 682,67 euros, et qu'à la clôture de l'exercice 2016, la poursuite du contentieux génèrerait par rapport à sa provision enregistrée le 1er janvier 2016, un supplément d'honoraires au moins égal à 9 728,50 euros. Elle soutient que les honoraires afférents au contentieux précité s'élevaient à la somme de 38 000 euros au 31 décembre 2014 pour une période de 15 mois et ont finalement représenté au jour de la requête un montant total de 104 000 euros hors taxes pour une procédure non achevée puisque la banque Chaix a fait appel du jugement intervenu. La société expose qu'elle a extrapolé au 31 décembre 2014 que ses frais d'honoraires complémentaires, compte tenu de la durée de la procédure escomptée, ne pourraient être inférieurs à environ 100 000 euros. 
 12. Toutefois, en l'absence de toute indication sur la consistance des honoraires auxquels l'intéressée pouvait raisonnablement avoir à faire face à la clôture de l'exercice du fait de la persistance de son litige avec la banque Chaix, cette charge ne pouvait être regardée, à la date de la clôture de l'exercice en litige, comme probable et évaluée avec précision. C'est par suite à bon droit, alors même que la société aurait engagé, notamment entre les années 2019 et 2022, des frais d'avocat conséquents, que le service a remis en cause le bien-fondé des provisions en cause. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la SAS Compagnie Chaix tendant à la décharge et au remboursement des sommes de 498 828 euros en matière d'impôt sur les sociétés et de 44 895 euros en matière d'intérêts de retard, mises à sa charge au titre de l'exercice 2015 doivent être rejetées.  
 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Compagnie Chaix est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Compagnie Chaix et au directeur du contrôle fiscal du Sud Est Outre-Mer. 
 Délibéré après l'audience du 18 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Peretti, président, 
 M. Parisien, premier conseiller,  
 Mme Bertrand, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 décembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 P. A        
 Le président, 
 P. PERETTI        
 Le greffier, 
 D. BERTHOD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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 N°2001345