TA38 · 7ème Chambre — 17 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 13 mars 2020, 25 février et 17 mai 2021, M. A C D B, représenté par Me Adamo-Rossi, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu, des intérêts de retard et des majorations auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2018 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.    
 Il soutient que : 
 -  il ne peut avoir réalisé un bénéfice de 150 000 euros, somme à laquelle s'ajoute celle de 25 000 euros déclarée au titre des traitements et salaires, alors que son entreprise réalisait un chiffre d'affaires de 250 000 euros et employait un à deux salariés ; 
 - l'administration ne pouvait procéder à l'évaluation d'office de son bénéfice dès lors qu'elle ne lui a pas envoyé une mise en demeure de déposer sa déclaration de résultats ; 
 - la procédure de rectification contradictoire ne pouvait s'appliquer ; 
 - les revenus industriels et commerciaux imposés par l'administration ne constituent pas des revenus exceptionnels et doivent bénéficier du crédit d'impôt modernisation du recouvrement institué au titre de l'année 2018, année fiscalement " blanche " ;  
 - l'administration ne peut mettre les sommes en litige en recouvrement compte tenu du placement en liquidation judiciaire de son entreprise ;  
 - il n'a pas été destinataire des propositions de rectification des 27 mars et 29 août 2019 ; 
 - la proposition de rectification du 27 mars 2019, adressée au liquidateur judiciaire, ne lui est pas opposable ; 
 - le litige porte à titre principal sur l'action en recouvrement ; 
 - l'administration a évalué la taxe sur la valeur ajoutée au titre du mois de janvier 2019 alors que l'entreprise avait cessé toute activité ; 
 - la proposition de rectification du 30 août 2019 ne contient aucune motivation. 
 Par des mémoires en défense enregistrés les 27 août 2020 et 27 avril 2021, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.   
 Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 18 mai 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 18 juin 2021. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bardad, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Brenner-Adanlété, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A C D B exploitait, à titre individuel, une entreprise de maçonnerie sous l'enseigne " Unibat ". Le tribunal de commerce de Chambéry, par un jugement du 8 janvier 2019, a prononcé la liquidation judiciaire de l'entreprise, entraînant la cessation de son activité. M. C D B n'ayant pas déposé la déclaration de résultats n° 2031 dans le délai légal qui lui était imparti, l'administration a adressé au liquidateur judiciaire une proposition de rectification n° 2120, le 27 mars 2019, afin de déterminer le bénéfice industriel et commercial de l'intéressé au titre de l'année 2018. Le liquidateur n'a pas répondu à cette proposition de rectification, acceptant tacitement le rehaussement proposé. Par ailleurs, M. C D B a déposé sa déclaration d'ensemble des revenus n° 2042, au titre de l'année 2018, sans mentionner de bénéfice industriel et commercial. Il a seulement déclaré la somme de 25 013 euros dans la catégorie des traitements et salaires. L'administration a notifié à M. et Mme C D B une proposition de rectification n° 2120, le 27 août 2019, selon la procédure contradictoire, en intégrant dans le revenu global des contribuables de l'année 2018 la somme de 120 000 euros correspondant au bénéfice industriel et commercial de M. C D B déterminé par la proposition de rectification n° 2120 du 27 mars 2019. Les époux C D B n'ont pas répondu à cette proposition de rectification. Par la présente requête, M. C D B demande la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu, des intérêts de retard et des majorations auxquels le foyer fiscal a été assujetti au titre de l'année 2018. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 24 août 2020, postérieure à l'introduction de la requête, l'administration a prononcé un dégrèvement partiel de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités d'un montant total de 10 190 euros. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. En premier lieu, en vertu des articles L. 73-1° et L. 67 du livre des procédures fiscales, le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises commerciales peut être évalué d'office lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal et qu'ils n'ont pas régularisé leur situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure de la souscrire. 
 4. Il résulte de l'instruction que M. C D B n'a pas déposé de déclaration de résultats au titre de l'année 2018, ni dans le délai de 60 jours prévu par l'article 201-3 du code général des impôts, ni à la suite de la réception des propositions de rectifications, ni lors de la souscription de la déclaration d'ensemble de ses revenus. L'administration a évalué le bénéfice de M. C D B au titre de l'année 2018, selon la procédure de rectification contradictoire, en application des dispositions des articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales. Le service n'a pas adressé à l'intéressé la mise en demeure prévue à l'article L. 68 du même livre. Dans ces conditions, le service n'était pas tenu de procéder à l'évaluation d'office du bénéfice de M. C D B. Par suite, l'administration a pu régulièrement recourir à la procédure contradictoire de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, laquelle offre au demeurant au contribuable des garanties supplémentaires que ne prévoit pas la procédure d'évaluation d'office, pour rectifier son résultat. 
 5. En deuxième lieu, l'entreprise individuelle de maçonnerie de M. C D B a été placée en liquidation judiciaire, par un jugement du tribunal de commerce de Chambéry. L'administration a adressé au liquidateur judiciaire, la SCP B.T.S.G., une proposition de rectification n° 2120 le 27 mars 2019, afin de déterminer le bénéfice industriel et commercial du requérant au titre de l'année 2018. Cette proposition de rectification a été reçue le 29 mars 2019. En cas de liquidation judiciaire d'une activité commerciale exercée par une personne physique, c'est au liquidateur judiciaire que doit être adressée la proposition de rectification des bases d'imposition du contribuable. Dans ces conditions, le requérant ne peut utilement se prévaloir du fait qu'il n'aurait pas reçu la proposition de rectification n° 2120 du 27 mars 2019, qui a été régulièrement adressée à la SCP B.T.S.G. en sa qualité de liquidateur judiciaire.   
 6. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification n° 2120 du 27 août 2019 a été notifiée à M. et Mme D B C le 30 août 2019. Par suite, le requérant n'est pas fondé à se prévaloir de l'absence de réception de cette proposition de rectification. 
 7. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. ( ) ". Aux termes du premier alinéa de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. " Aux termes de l'article R. 57-1 de ce livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. ".   
 8. Il résulte de la combinaison des dispositions des articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales qu'en ce qui concerne les sociétés régies par l'article 8 du code général des impôts, la procédure contradictoire de redressement de l'imposition doit être suivie entre la société et l'administration fiscale et non entre cette dernière et chacun des membres de la société. L'administration ne peut, en revanche, légalement mettre de suppléments d'imposition à la charge personnelle des associés sans leur avoir notifié, dans les conditions prévues à l'article L. 57, les corrections apportées aux déclarations qu'ils ont eux-mêmes souscrites, en motivant cette notification au moins par une référence aux rehaussements apportés aux bénéfices sociaux de la société et par l'indication, le cas échéant, de la quote-part de ces bénéfices à raison de laquelle les intéressés seront imposés. 
 9. Au cas d'espèce, la proposition de rectification n° 2120 du 27 août 2019, adressée au requérant, précise qu'elle porte sur l'ensemble du revenu imposable et sur les bénéfices industriels et commerciaux de l'année 2018. Elle cite les fondements légaux de la rectification, à savoir l'article 1 du code général des impôts, l'article 170 du même code et l'article 158-7. Elle précise notamment, d'une part, que M. C D B n'a mentionné aucun revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux dans sa déclaration de revenus au titre de l'année 2018 et, d'autre part, qu'aux termes de la proposition de rectification du 26 mars 2019, le bénéfice industriel et commercial, retenu pour le calcul de l'impôt sur le revenu, a été fixé à 120 000 euros pour l'exercice 2018. Elle comporte également, pour information, les conséquences financières des rectifications. Dans ces conditions, la proposition de rectification du 27 août 2019, compte tenu de la qualité d'exploitant individuel de M. C D B, est suffisamment motivée au regard des exigences fixées par les dispositions précitées. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté. 
 10. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 641-9 du code de commerce, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Le jugement qui ouvre ou prononce la liquidation judiciaire emporte de plein droit, à partir de sa date, dessaisissement pour le débiteur de l'administration et de la disposition de ses biens même de ceux qu'il a acquis à quelque titre que ce soit tant que la liquidation judiciaire n'est pas clôturée. Les droits et actions du débiteur concernant son patrimoine sont exercés pendant toute la durée de la liquidation judiciaire par le liquidateur. () ". 
 11. Tel que cela a été exposé au point 5 du présent jugement, l'administration a pu valablement adresser au liquidateur judiciaire la proposition de rectification du 27 mars 2019 qui concernait M. C D B, en sa qualité d'exploitant individuel de l'entreprise de maçonnerie " Unibat " et poursuivre les opérations de contrôle avec le liquidateur judiciaire. Dans ces conditions, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la proposition de rectification du 27 mars 2019, régulièrement notifiée au liquidateur judiciaire, ne lui est pas opposable alors que la liquidation judiciaire emporte de plein droit, à partir de la date à laquelle elle est prononcée, le dessaisissement du débiteur de l'administration, les droits et actions de l'intéressé liés à son patrimoine étant exercés pendant toute la durée de la liquidation judiciaire par le seul liquidateur. Par suite, l'administration était fondée à tirer les conséquences de ce contrôle au regard de la déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 déposée par le requérant au titre de l'année 2018. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 12. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ". 
 13. Le mandataire judiciaire n'a pas répondu à la proposition de rectification n° 2120 du 27 mars 2019 destinée à déterminer le bénéfice industriel et commercial du requérant au titre de l'année 2018. M. C D B, qui s'est également abstenu de présenter des observations à la suite de la proposition de rectification n° 2120 du 29 août 2019, supporte la charge de prouver le caractère exagéré de l'imposition à laquelle il a été assujetti.  
 En ce qui concerne les bénéfices industriels commerciaux : 
 14. En premier lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, () ". Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () ". 
 15. La détermination des bénéfices industriels et commerciaux de l'année 2018 a été effectuée, selon la procédure contradictoire, à partir du total des opérations imposables et non imposables à la taxe sur la valeur ajoutée mentionnées sur les déclarations CA3 souscrites pour la période du 1er janvier au 30 novembre 2018, soit 269 473 euros. Le chiffre d'affaires du mois de décembre 2018 a été évalué à 24 498 euros, soit un chiffre d'affaires pour 2018 de 293 971 euros. Le service a retenu un montant de charges d'exploitation déductibles de 173 971 euros s'imputant sur les produits d'exploitation, soit un résultat de 120 000 euros. Le montant des bénéfices industriels et commerciaux, retenu pour le calcul de l'impôt sur le revenu, a été multiplié par 1,25 pour les non-adhérents à un centre de gestion agréé en application du 7 de l'article 158 du code général des impôts. Les bénéfices industriels et commerciaux ont été ainsi rehaussés à hauteur de 150 000 euros au titre de l'année 2018. Par ailleurs, le service a considéré que la somme de 25 013 euros, déclarée par M. C D B, dans la catégorie des traitements et salaires pouvait correspondre à une partie de son résultat imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Cette somme a été exclue du revenu imposable de M. et Mme C D B au titre de l'année 2018. 
 16. M. C D B soutient qu'il ne peut avoir réalisé un bénéfice de 150 000 euros, alors que son entreprise réalisait un chiffre d'affaires de 250 000 euros et employait un à deux salariés. Toutefois, en se bornant à se référer, d'une part, au niveau moyen de résultat d'une entreprise du secteur du BTP de 1,6 à 2,3 points du chiffre d'affaires selon une étude BTP banque - analyse financière des entreprises du BTP 2017 et, d'autre part, au taux de marge des entreprises du bâtiment publié par l'INSEE pour l'année 2018, il n'apporte aucun élément probant à l'appui de ses allégations alors que la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions en litige lui incombe. En outre, le montant des charges admises en déduction par le service correspond à près de 60 % du montant des produits d'exploitation et ne présente pas un caractère irréaliste ainsi que le fait valoir l'administration fiscale en défense. Or, le requérant ne produit aucun justificatif permettant de déterminer les charges dont il entend se prévaloir. Dans ces conditions, M. C D B ne démontre pas le caractère exagéré du supplément d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre de l'année 2018. Par suite, l'administration a pu, à bon droit, réintégrer la somme de 120 000 euros au résultat imposable de M. C D B au titre de l'exercice clos en 2018. 
 17. En second lieu, M. C D B ne peut utilement soutenir que l'administration a évalué la taxe sur la valeur ajoutée au titre du mois de janvier 2019 alors que l'entreprise avait cessé toute activité, à l'appui de sa demande de décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu. Au surplus, il résulte de l'instruction que l'administration a pris en considération le chiffre d'affaires hors taxe pour 8/31ème du mois de janvier 2019, soit du 1er janvier au 8 janvier 2019, c'est-à-dire avant que la liquidation judiciaire de l'entreprise ne soit prononcée par un jugement du 8 janvier 2019. 
 En ce qui concerne le crédit d'impôt modernisation du recouvrement : 
 18. Aux termes des dispositions du A du II de l'article 60 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : " Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l'article 204 A du code général des impôts, tel qu'il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l'absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l'impôt sur le revenu ". En vertu du 3 du E du II du même article, les contribuables peuvent, sous certaines conditions, bénéficier d'un crédit d'impôt complémentaire. Aux termes du 3 du L du II du même article : " Seuls les revenus déclarés spontanément par le contribuable sont pris en compte dans le calcul du montant du crédit d'impôt prévu au A et du crédit d'impôt complémentaire prévu au 3 du E ". 
 19.  Pour l'application de ces dispositions, les revenus déclarés spontanément s'entendent des revenus qui figurent sur la déclaration souscrite par le contribuable en application des dispositions de l'article 170 du code général des impôts et, le cas échéant, de l'article 172 du même code. Il en résulte que des revenus qui n'ont pas été déclarés spontanément ne peuvent ouvrir droit au crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement ou au crédit d'impôt complémentaire.   
 20. Il résulte de l'instruction que M. C D B n'a pas déposé de déclaration de résultats au titre de l'année 2018 tel que cela a été précédemment exposé. Dans ces conditions, l'administration était fondée à refuser de lui accorder le crédit d'impôt modernisation du recouvrement au titre de l'année 2018 quand bien même les revenus en cause ne constitueraient pas des revenus exceptionnels. 
 21. En dernier lieu, le requérant ne peut utilement soutenir dans le cadre d'un contentieux de l'assiette, que l'administration ne peut procéder au recouvrement des sommes en litige en raison de la mise en liquidation judiciaire de son entreprise. S'il prétend que le litige porte, à titre principal, sur l'action en recouvrement, il résulte de l'instruction et en particulier de la décision du 14 janvier 2020 par laquelle l'administration a rejeté sa réclamation contentieuse, que l'intéressé entendait uniquement obtenir la décharge des impositions en litige dont il contestait le bien-fondé. M. C D B n'a ainsi pas sollicité la décharge de l'obligation de payer.  
 22. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge de M. C D B doivent être rejetées 
 Sur les frais de l'instance : 
 23.  Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante.   
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête aux fins de décharge à hauteur du dégrèvement de 10 190 euros prononcé en cours d'instance. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A C D B et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère. 
 Délibéré après l'audience du 24 février 2023, à laquelle siégeaient :  
 M. L'Hôte, président,  
 Mme Bardad, première conseillère, 
 Mme d'Elbreil, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 mars 2023. 
 La rapporteure, 
 N. BARDAD 
 Le président, 
 V. L'HÔTE La greffière, 
 V. BARNIER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.