TA63 · Chambre 1 — 12 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 3 novembre 2020 et le 6 mai 2021, M. et Mme A, représentés par la SELARL Labonne et ACDP, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titres des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - en s'abstenant de donner suite à la demande tendant à être entendus par l'inspecteur principal l'administration fiscale a méconnu l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales ; 
 - ils sont bien fondés à se prévaloir de l'instruction fiscale BOI-CF-PGR-30-10 n°420 et 530 ; 
 - l'article 44 quindecies du code général des impôts a été méconnu dès lors que l'activité de M. A n'a pas été transférée ; 
 - ils sont bien fondés à se prévaloir de l'instruction fiscale BOI-BIC-CHAMP-80-10-70-20 n°20 et 30 et de la réponse Louwagie AN publiée le 11 août 2015 page 6170, n° 69794. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 5 mars 2021 et le 13 décembre 2022, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 1er décembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 31 janvier 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bollon, 
 - et les conclusions de M. Jurie, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. A, kinésithérapeute, exerçait son activité dans le département de l'Hérault en zone franche urbaine et bénéficiait, à ce titre, d'un régime d'exonération fiscale au titre des dispositions de l'article 44 octies A du code général des impôts pour la période du 23 décembre 2014 au 28 décembre 2015. Il a, par la suite, exercé son activité du 28 décembre 2015 au 1er octobre 2017 sur la commune de Parent (Puy-de-Dôme) puis, à compter du 1er octobre 2017, sur la commune d'Issoire (Puy-de-Dôme) et a demandé à bénéficier de l'exonération prévue à l'article 44 quindecies du fait de son installation en zone de revitalisation rurale. M. et Mme A ont fait l'objet d'un contrôle sur pièce de la part de l'administration fiscale qui a remis en cause l'exonération au titre de l'article 44 quindecies du code général des impôts par une proposition de rectification qui a été portée à la connaissance des requérants le 9 novembre 2018. Les contribuables ont présenté leurs observations par courrier du 22 novembre 2018 et les rehaussements ont été maintenus dans le cadre d'une réponse aux observations le 10 décembre 2018. Par la suite, la commission des impôts a été saisie et a émis un avis défavorable au rehaussement opéré par l'administration fiscale le 20 novembre 2019. Le 25 novembre 2019 l'administration a informé le contribuable qu'elle maintenait les rectifications et, le 31 janvier 2020, les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement pour un montant de 12 089 euros au titre de l'année 2016 et 14 114 euros au titre de l'année 2017. Par courrier du 17 janvier 2020, reçu le 21 janvier suivant, les époux A ont demandé un entretien avec l'inspecteur principal des finances publiques. Par courrier du 5 juillet 2020 M. et Mme A ont contesté les impositions supplémentaires dont ils ont fait l'objet et le 3 septembre 2020 l'administration fiscale a rejeté leur réclamation. Par la présente requête les époux A demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. Aux termes de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales : " La juridiction saisie peut, lorsqu'une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d'imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l'exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard. / Elle prononce la décharge de l'ensemble lorsque l'erreur a eu pour effet de porter atteinte aux droits de la défense ou lorsqu'elle est de celles pour lesquelles la nullité est expressément prévue par la loi ou par les engagements internationaux conclus par la France. " et aux termes de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales : " Hormis lorsqu'elle est adressée dans le cadre des procédures mentionnées aux articles L. 12, L. 13 et L. 13 G et aux I et II de la section V du présent chapitre, la proposition de rectification peut faire l'objet, dans le délai imparti pour l'introduction d'un recours contentieux, d'un recours hiérarchique qui suspend le cours de ce délai. ". 
 3. D'une part, et alors que les dispositions citées au point précédent ne prévoient pas que le recours hiérarchique doive obligatoirement prendre la forme d'un entretien, il résulte de l'instruction que par courrier du 17 janvier 2020 M. et Mme A se sont bornés à solliciter un tel entretien avec le supérieur hiérarchique de l'agent vérificateur. D'autre part, et à supposer que la lettre du 17 janvier 2020 soit constitutive d'un recours hiérarchique, la circonstance que l'administration fiscale n'ait répondu que le 18 septembre 2020 à cette demande d'entretien, soit après la mise en recouvrement, n'a d'incidence que sur l'opposabilité du délai de recours contentieux et n'a ainsi pas eu pour effet de porter atteinte au droit de la défense des requérants. Il s'ensuit que les requérants, qui ont bénéficié de la garantie prévue par les dispositions précitées de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales, ne sont pas fondés à soutenir que la procédure suivie à leur encontre serait entachée d'un vice substantiel au sens des dispositions de l'article L. 80 CA du même code. 
 4. M. et Mme A ne sauraient utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative énoncée sous la référence BOI-CF-PGR-30-10 publiée le 30 octobre 2019, soit postérieurement à la proposition de rectification, qui est relative à la procédure d'imposition et ne comporte, ainsi, aucune interprétation d'un texte fiscal au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 5. Aux termes de l'article 44 quindecies du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. - Dans les zones de revitalisation rurale mentionnées à l'article 1465 A, les entreprises qui sont créées ou reprises entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2020, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale au sens de l'article 34 ou professionnelle au sens du 1 de l'article 92, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés, à l'exclusion des plus-values constatées lors de la réévaluation des éléments d'actif, jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de leur création ou de leur reprise et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A. / () / III.- L'exonération ne s'applique pas aux créations et aux reprises d'activités dans les zones de revitalisation rurale mentionnées au I consécutives au transfert d'une activité précédemment exercée par un contribuable ayant bénéficié, au titre d'une ou plusieurs des cinq années précédant celle du transfert, des dispositions des articles () , 44 octies A, (). ". 
 6. En 2016 et 2017, M. A exerçait son activité de kinésithérapeute à Parent puis à Issoire dans le Puy-de-Dôme en zone de revitalisation rurale, ayant précédemment exercé son activité en zone franche urbaine dans l'Hérault et bénéficié à ce titre de l'exonération de bénéfice prévue à l'article 44 octies A du code général des impôts. Si l'installation de son activité dans le Puy-de-Dôme peut être qualifiée de création d'entreprise, le changement d'implantation de cette dernière constitue un transfert d'activité dans une zone de revitalisation rurale au sens du III l'article 44 quindecies du code général des impôts et ce, nonobstant la circonstance qu'il n'ait impliqué aucun transfert des moyens d'exploitation et de la clientèle de son ancienne activité dans l'Hérault. Par suite, et dès lors que M. A avait bénéficié de l'exonération prévue à l'article 44 octies A du code général des impôts au titre d'une des cinq années précédant celle du transfert, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'exonération au titre de l'article 44 quindecies du code général des impôts.  
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :  
 7. M. et Mme A ne sont fondés à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni des paragraphe 20 et 30 de l'instruction référencée BOI-BIC-CHAMP-80-10-70-20 du 6 juillet 2016, ni de la réponse ministérielle publiée le 11 août 2015 page 6170, n° 69794 dès lors qu'elles ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à solliciter la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017. Par suite, la requête doit être rejetée, y compris les conclusions présentées au titre des frais liés au litige. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme. 
 Délibéré après l'audience du 28 avril 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Courret, présidente, 
 M. Panighel, premier conseiller, 
 Mme Bollon, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 mai 2023. 
 La rapporteure, 
 L. BOLLON 
 La présidente, 
 C. COURRET         
 La greffière, 
 F. LLORACH 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.