TA77 · 9ème chambre — 16 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 26 mars 2020, M. A C, représenté par la Scp Alcade et Associés, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle son épouse et lui-même ont été assujettis au titre de l'année 2014 ; 
 2°) d'allouer la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que le revenu de 100 876 euros taxé au titre de l'année 2014 constitue un revenu exceptionnel au sens des dispositions de l'article 163-0A du code général des impôts dès lors qu'il n'est pas susceptible de se reproduire dans le cadre de l'activité en cause et que les revenus de M. et Mme C étant en moyenne, sur les trois années considérées, incontestablement inférieurs au revenu exceptionnel en litige, ils sont fondés à demander le bénéfice du dispositif du quotient prévu par ces dispositions. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 21 avril 2020, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - l'étendue du litige porte sur une imposition supplémentaire, en droits et pénalités, maintenue, au titre de l'année 2014, à concurrence de la somme de 23 193 euros consécutivement à la décision d'admission partielle du 30 janvier 2020 ; 
 - les moyens invoqués par M. C ne sont pas fondés. 
 Par un mémoire en réplique, enregistré le 14 décembre 2022, M. C demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu maintenue au titre de l'année 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - le revenu de 100 876 euros, taxé par l'administration fiscale, est issu de la plus-value liée à la levée d'option dans le cadre d'un crédit-bail immobilier et revêt le caractère de revenu exceptionnel ; 
 - ce revenu revêt un caractère exceptionnel dès lors qu'il n'est pas susceptible de se reproduire dans le cadre de l'activité en cause ; en effet, le bien immobilier cédé était l'unique actif de la Sci Delphin Immo et sa vente le jour de la levée d'option du crédit-bail a entraîné la cessation de l'activité de la société civile immobilière, de sorte que le revenu doit être regardé comme insusceptible d'être recueilli annuellement ; en outre, les autres conditions d'application de l'article 163-0 A du code général des impôts sont remplies dès lors que ses revenus sont, en moyenne, sur les trois années précédant celle de l'imposition, inférieurs au montant de la plus-value litigieuse ; 
 - il pouvait bénéficier du dispositif prévu à l'article 163-0 A du code général des impôts, lequel n'est pas incompatible avec les autres dispositifs d'étalement ou de report d'imposition et notamment celui prévu par les dispositions du IV de l'article 93 quater du code général des impôts ; d'ailleurs, en raison de la vente de l'immeuble au jour de la levée d'option du crédit-bail, il n'a pu bénéficier effectivement de ce dispositif pour lequel l'option avait été choisie ; 
 - il doit pouvoir bénéficier du dispositif prévu à l'article 151 septies du code général des impôts ; l'administration fiscale a fondé sa position sur sa propre doctrine (BOI-BIC-PVMV-40-10-10-2013204) alors qu'elle ne peut s'en prévaloir ; par ailleurs, le dispositif prévu à l'article  
 151 septies du code général des impôts n'est incompatible qu'avec celui prévu à l'article 93 quater I ter du même code, et non avec les autres dispositifs prévus au IV de l'article 93 quater de ce code, ainsi que cela ressort d'ailleurs de sa doctrine ; l'administration lui a opposé à tort le caractère irrévocable de l'option prise pour le dispositif de l'article 93 quater IV du code général des impôts ; le changement d'option a toujours été admis par la jurisprudence. 
 Par une ordonnance du 3 octobre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 5 janvier 2023 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme B,  
 - et les conclusions de Mme Letort, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La Sci Delphin Immo, dont l'objet est l'acquisition, l'administration et la gestion par location de biens immobiliers, a fait l'objet d'une procédure de vérification de sa comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 à l'issue de laquelle l'administration fiscale a rehaussé, notamment, selon la procédure d'évaluation d'office, le bénéfice non commercial du montant de la plus-value résultant de la levée d'option d'achat du crédit-bail immobilier qui la liait à la Bpifrance Financement et la société Finamur. En conséquence de ce rehaussement et dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme C, respectivement gérant et co-associés, une proposition de rectification du 23 mai 2016 réintégrant le bénéfice non commercial de la Sci Delphin Immo à leur revenu imposable de l'année 2014. M. C a saisi l'administration fiscale d'une réclamation du 22 mai 2019, qu'elle a partiellement admise, en prononçant un dégrèvement, en droits et pénalités, d'un montant total de 11 022 euros. Par la présente requête, M. C demande, en dernier lieu, au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu maintenue au titre de l'année 2014. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 163-0A du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " I. - Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. / () ". Aux termes de l'article 93 quater du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " I. Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 novodecies. / () / IV. 1. Pour l'application des dispositions du premier alinéa du I aux immeubles acquis dans les conditions prévues au 6 de l'article 93 et précédemment donnés en sous-location, l'imposition de la plus-value consécutive au changement de régime fiscal peut, sur demande expresse du contribuable, être reportée au moment où s'opérera la transmission de l'immeuble ou, le cas échéant, la transmission ou le rachat de tout ou partie des titres de la société propriétaire de l'immeuble ou sa dissolution. / () ". 
 3. Il résulte de l'instruction que, par un acte du 5 août 2006, les sociétés Bpifrance Financement et Finamur ont consenti à la Sci Delphin Immo un contrat de crédit-bail immobilier pour une durée de quinze ans, qui a commencé à courir le 1er août 2007, sur l'immeuble sis 12 rue du Luxembourg à Saint-Fargeau-Ponthierry, que la société civile immobilière a donné en sous-location. Par acte notarié du 26 mai 2014, la Sci Delphin Immo a levé l'option d'achat et acquis pour un montant hors taxe de 448 730,05 euros l'immeuble, qu'elle a cédé, par acte notarié du même jour, à une société tierce pour un montant hors taxe de 630 000 euros. Il résulte, également, de l'instruction que l'acte notarié du 5 octobre 2006 relatif à la levée d'option d'achat et le transfert de propriété de l'immeuble dont la Sci Delphin Immo a fait l'acquisition, mentionnent l'option choisie par les associés de cette société, dont M. C, de bénéficier du report d'imposition de la plus-value résultant de la levée d'option du crédit-bail en application des dispositions précitées du IV de l'article 93 quater du code général des impôts. Pour justifier le rehaussement du bénéfice non commercial de la Sci Delphin Immo du montant de la plus-value résultant de la levée d'option d'achat du crédit-bail immobilier, l'administration fiscale s'est fondée sur le fait que si les plus-values à court terme peuvent bénéficier d'un fractionnement ou d'un étalement sur les années postérieures, en vertu de l'article 39 quaterdecies ou de l'article 93 quater du code général des impôts, l'acte notarié de cession en tant qu'il comporte une demande d'application de cet article 93 quater permettait de reporter l'imposition de la plus-value générée par la levée d'option, de sorte que cette circonstance faisait obstacle à l'application de l'article 163-0 A du code général des impôts. 
 4. M. C soutient que le service lui a refusé, à tort, le bénéfice des modalités particulières d'imposition applicables aux revenus exceptionnels prévues à l'article 163-0A du code général des impôts. 
 5. D'une part, l'administration fiscale soutient que le système du quotient n'est pas applicable aux revenus qui, en raison de leur nature, sont déjà susceptibles de bénéficier d'un régime spécifique ou de report d'imposition tels que ceux prévus aux articles 39 quaterdecies ou 93 quater IV du code général des impôts, option dont l'application avait été demandée dans l'acte de cession ainsi que cela a été dit au point ci-dessus. Toutefois, l'administration fiscale ne se prévaut à ce titre d'aucune norme juridique opposable qui ferait obstacle à ce qu'une personne physique bénéficie du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du code général des impôts dans le cas où la société civile immobilière à l'origine du revenu pouvait bénéficier du régime d'étalement ou de report d'imposition tels que ceux prévus aux articles 39 quaterdecies ou 93 quater IV du code général des impôts. Au surplus, à défaut d'une inscription de cette option dans les écritures comptables reconstituées de la Sci Delphin Immo, aucune décision de gestion n'est intervenue. Au demeurant, M. C n'a pas bénéficié effectivement du mécanisme du report d'imposition en raison de la vente du bien par la Sci Delphin Immo le jour de la levée d'option du crédit-bail. Dans ces conditions, la circonstance que les associés de la société civile immobilière aient opté pour le bénéfice du mécanisme de report d'imposition prévu à l'article 93 quater du code général des impôts n'est pas de nature à faire obstacle au bénéfice du dispositif du quotient prévu par l'article 163-0 A du même code. 
 6. D'autre part, il résulte de l'instruction que l'immeuble cédé par la Sci Delphin Immo était le seul actif qu'elle détenait et sous-louait et qu'à la suite de cette cession, son activité a pris fin le 30 juin 2014, ainsi que cela ressort du grand livre général de révision et de la déclaration des revenus non commerciaux établie au mois de mai 2015 par M. C. En outre, il ne résulte pas de l'instruction que M. C ait été associé d'autres sociétés civiles immobilières susceptibles de lui procurer des revenus de cette nature. Dès lors, il ne peut être regardé comme bénéficiant habituellement ou étant susceptible de bénéficier de façon récurrente ou habituelle du même type de revenus. Dans ces conditions, M. C est fondé à soutenir que le revenu résultant de la levée d'option d'achat du crédit-bail immobilier n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement au sens des dispositions de l'article 163-0A du code général des impôts. Il résulte, par ailleurs de l'instruction que le montant de ce revenu dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois années précédentes. Dans ces conditions, et quoique le revenu puisse être regardé comme professionnel au regard de la qualité de gérant et d'associé à hauteur de 50 % de M. C, il est fondé à soutenir que la plus-value résultant de la levée d'option du crédit-bail revêtait le caractère d'un revenu exceptionnel. 
 7. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'autre moyen de la requête, que M. C est seulement fondé à solliciter l'application du mécanisme du quotient prévu par les dispositions précitées de l'article 163-0A du code général des impôts au montant du bénéfice non commercial rehaussé du montant de la plus-value résultant de la levée d'option d'achat du crédit-bail immobilier et donc, la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu maintenue au titre de l'année 2014. 
 Sur les frais liés au litige : 
 8. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu maintenue à la charge de  
 M. et Mme C au titre de l'année 2014 est réduite par application du système du quotient de l'article 163-0 A du code général des impôts. 
 Article 2 : L'Etat versera à M. C la somme de 1 500 (mille-cinq-cents) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. C est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 16 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Bonneau-Mathelot, présidente, 
 Mme Réchard, première conseillère, 
 Mme Luneau, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 mars 2023. 
 La rapporteure, 
 J. RECHARD 
 La présidente, 
 S. BONNEAU-MATHELOT         La greffière, 
 S. SCHILDER 
   La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
    
   Pour expédition conforme, 
   La greffière,