TA30 · 3ème chambre — 24 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 16 novembre 2020 et le 29 novembre 2021, la société à responsabilité limitée (SARL) Mbyen, représentée par Me Pellegrin, demande au tribunal : 
 1°)de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mises à sa charge au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ;  
 2°) à titre subsidiaire, d'ordonner avant dire droit une expertise comptable; 
 3°)de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure d'imposition est irrégulière ; en effet, la durée de la vérification de comptabilité a excédé le délai de 6 mois prévu à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; la dernière intervention aurait dû intervenir le samedi 8, et non le lundi 10 septembre 2018 ; 
 - l'article L 52, III du livre des procédures fiscales ne prévoyant pas d'obligation de remise " intégrale " des fichiers des écritures comptables, une telle exigence ne saurait lui être opposée pour justifier du dépassement du délai prévu ; 
 - la comptabilité reconstituée par ses soins après l'envoi de la proposition de rectification doit être prise en compte dès lors que son caractère probant n'est pas contesté et qu'elle ne présentait aucune irrégularité ; elle doit par conséquent être déchargée de l'ensemble des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des rehaussements à l'impôt sur les sociétés découlant de la vérification de comptabilité au titre des exercices 2015 et 2016. 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 - elle conteste l'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée sur l'encaissement au titre de l'exercice 2016 visant le client Joué Club, dès lors que cette somme a été déclarée ; 
 - le rappel visant la minoration de taxe sur la valeur ajoutée collectée sur les encaissements au titre de l'exercice 2017 pour un montant de 9 179,24 euros est irrégulier dès lors que la proposition de rectification, qui ne précise pas le taux de taxe sur la valeur ajoutée appliqué, est insuffisamment motivée. 
 En ce qui concerne les rehaussements d'impôt sur les sociétés : 
 - dès lors que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée sont injustifiés, elle a droit à la décharge du profit sur le Trésor qui lui a été notifié ; 
 - s'agissant de la société cliente Cora, les sommes de 813,80 euros, 604,20 euros, 628,68 euros, 1 117,68 euros, 704,85 euros, 13 392,15 euros, 1 924,50 euros, 42 292,96 euros et 2 224,94 euros n'ont été comptabilisées ni par la société Cora, ni par la société Mbyen au titre de l'exercice 2015 ; les sommes contestées correspondent à des retenues de garantie qu'elle n'a jamais perçues ; 
 - s'agissant de la société cliente LGI - Bleu Libellule, la somme de 1 208,50 euros consiste en un remboursement d'assurance suite à un dégât des eaux, comptabilisé à tort au nom de cette société cliente ; 
 - s'agissant du client Bitoun, la facture et ses règlements ont été effectivement comptabilisés à hauteur de 25 000 euros au titre de l'exercice 2015 ; 
 - s'agissant de la pharmacie Maurel, aucun chiffre d'affaires n'a été comptabilisé (à l'exception de deux factures en octobre et décembre 2016, pour des montants respectifs de 7 344 et 17 136 euros), car il s'agit d'un devis non accepté ; 
 - s'agissant de la pharmacie E2J, la facture de 16 229,7 euros a été effectivement comptabilisée mais par erreur sous le libellé " E2J Horizon Massalia " au titre de l'exercice 2015 ; 
 - s'agissant du client TBSO, la somme de 9 141,01 euros doit être retenue au titre de l'exercice 2015 conformément aux mentions du journal des ventes ; 
 - s'agissant du client Eco Structure, les sommes de 14 000 euros et 2 000 euros n'ont pas été comptabilisées au titre de l'exercice 2015 à juste titre, car elles correspondent à des devis, et non à des factures ; en outre, les factures concernant ce client ont été comptabilisées selon des modalités différentes au niveau du compte client et des journaux des ventes et de banque ; 
 - elle sollicite l'ajout au chiffre d'affaires comptabilisé et déclaré à tort, déjà pris en compte par le service vérificateur au titre de cet exercice, des sommes de 13 055 euros, qui correspond à un doublon de comptabilisation pour le client Réponse et de 91 186, 51 euros, laquelle correspond aux créances considérées comme incertaines par l'administration. 
 En ce qui concerne l'application des pénalités pour manquement délibéré : 
 - elle est de bonne foi, n'ayant jamais voulu manquer à ses obligations comptables délibérément, la responsabilité du cabinet d'expert-comptable chargé de l'établissement de ses déclarations au titre des exercices vérifiés étant engagée. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 mai 2021 et le 27 décembre 2022, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête de la SARL Mbyen. 
 Il soutient que les moyens invoqués sont infondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A ; 
 - les conclusions de Mme Lellig, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Pellegrin, représentant la SARL Mbyen. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Mbyen, qui a pour enseigne " Decosol 43 ", a pour activité la réalisation de revêtements de sols en béton. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 9 mars au 10 septembre 2018, portant sur la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, et jusqu'au 31 décembre 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. À l'issue des opérations de contrôle sur place, une proposition de rectification a été adressée à la société le 31 octobre 2018, portant sur des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, ainsi que sur des rehaussements à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2015 et 2016. A l'issue de la procédure, la mise en recouvrement des impositions supplémentaires est intervenue le 14 juin 2019. Les réclamations présentées par la société ont fait l'objet d'une admission partielle le 14 septembre 2020. La SARL Mbyen demande la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mises à sa charge au titre des années 2015 et 2016. 
 Sur les conclusions tendant à la décharge : 
 En ce qui concerne la procédure d'imposition : 
 S'agissant de la durée de la vérification : 
 2. Aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " I. - Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; () II. - Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois. () III. - En cas de mise en œuvre du I de l'article L. 47 A, les délais de trois ou six mois prévus, respectivement, au I et au 4° du II du présent article sont suspendus jusqu'à la remise de la copie des fichiers des écritures comptables à l'administration. () ". Aux termes de l'article L. 47 A du même livre : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables () en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables () ".  Il résulte de la combinaison de ces dispositions que la vérification sur place des livres et documents mentionnée à l'article L. 52 débute à la date à laquelle le vérificateur commence à contrôler sur place la sincérité des déclarations fiscales et se trouve suspendue, dans le cas de remise incomplète des écritures comptables, jusqu'au jour de la remise complète des documents comptables informatisés de l'entreprise vérifiée. 
 3. Il résulte de l'instruction que la remise des fichiers des écritures comptables (FEC) concernant les exercices 2015 et 2016 a été effectuée le 9 mars 2018, tandis que la remise des fichiers concernant l'exercice 2017 n'a eu lieu que le 26 avril 2018 pour une première partie, complétée le 29 mai 2018, tel que cela résulte des courriers produits par le service et des mentions contenues dans la proposition de rectification n° 3924 du 31 octobre 2018, dont les mentions font foi jusqu'à preuve du contraire. Par suite, le délai de vérification de comptabilité de six mois, lequel concerne, contrairement à ce qui est soutenu, l'ensemble de la période vérifiée, pouvait être suspendu jusqu'au 29 mai 2018 et la date de dernière intervention reportée au 28 novembre 2018. Par conséquent, le moyen tiré du dépassement du délai de six mois prescrit par les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 S'agissant de la motivation de la proposition de rectification : 
 4. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.  
 5. La SARL Mbyen sollicite la décharge du rappel d'un montant de 9 179,24 euros, concernant la minoration de taxe sur la valeur ajoutée collectée sur les encaissements au titre de l'exercice 2017, au motif que la proposition de rectification ne précisait pas le taux de taxe sur la valeur ajoutée appliqué, alors qu'elle utilise trois taux différents pour ses opérations. Toutefois, il résulte de l'examen de la page 10 de la proposition de rectification du 31 octobre 2018, relatif au rappel de taxe sur la valeur ajoutée contesté, que la rectification proposée renvoie expressément à une annexe dont une des colonnes indique précisément les taux de taxe sur la valeur ajoutée appliqués : " Cf fichier : encaissements 2017 Mbyen.ods extrait de votre comptabilité en annexe sur CD-rom joint ". Le service produit l'annexe elle-même, laquelle mentionne précisément les taux de taxe sur la valeur ajoutée appliqués. Par conséquent, le moyen manque en fait et doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 6. Conformément aux dispositions du a du 1 de l'article 269 du code général des impôts, le fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée intervient, pour les prestations de services, lorsque ces prestations sont effectuées. Le c du 2 de l'article 269 du code général des impôts dispose, par ailleurs, que pour les mêmes opérations la taxe est exigible lors de l'encaissement des acomptes ou du prix. La SARL Mbyen réalisant des prestations de services, elle est redevable de la taxe sur la valeur ajoutée sur les encaissements afférents à ces prestations. 
 7. Il résulte de l'instruction que la société Mbyen a présenté à l'appui de sa comptabilité les factures émises auprès de ses clients, lesquelles faisaient doublon avec d'autres factures. En l'absence de permanence du chemin de révision, et des discordances positives ou négatives constatées entre le chiffre d'affaires réalisé et le chiffre d'affaires déclaré, le service a regardé la comptabilité de la société comme dépourvue de valeur probante. La requérante a présenté postérieurement aux opérations de contrôle une comptabilité reconstituée par ses soins, dont elle soutient le caractère probant et l'absence d'irrégularité. Toutefois, la présentation d'une comptabilité reconstituée après l'envoi de la proposition de rectification ne dispense pas la société Mbyen de présenter les pièces justificatives de ses écritures.  
 8. Il résulte de l'instruction que, dans le cadre des opérations de contrôle sur place, le service a rapproché les copies des factures adressées par l'entreprise à ses clients et les dates de paiements de ses prestations des années 2015 et 2016. Par ailleurs, l'analyse des encaissements retrouvés dans les journaux de banque (débit des comptes Banque Populaire) par le crédit des comptes clients a fait apparaître des discordances avec les éléments comptables et les opérations portées sur les déclarations CA3 au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2017. Ces irrégularités ôtent toute valeur probante à la comptabilité présentée, même si le vérificateur était en droit prendre en compte certaines des pièces comptables produites par la société pour effectuer son contrôle. Le moyen tiré de ce que les écritures issues de la reconstitution de sa comptabilité seraient en tant que telles de nature à entraîner la décharge des rappels en litige ne peut qu'être écarté. 
 9. La requérante soutient que le paiement effectué par le client Joué Club, soit 18 765 euros taxes comprises, au moyen d'une délégation de paiement au profit de la société Lafarge, aurait été imputé sur la facture du 4 août 2016, et déclaré au titre de la taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 3 127,50 euros. Elle produit à l'appui de son argumentation la copie de la facture Joué Club du 4 août 2016, ainsi que celles des journaux des ventes des exercices 2015 et 2016. Elle relève que la délégation de paiement en elle-même n'a pas à générer de taxe sur la valeur ajoutée propre s'agissant d'un simple moyen de paiement, et que la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 10 361,52 euros due sur le montant du marché ayant été régulièrement comptabilisée et déclarée, le rappel correspondant est injustifié. 
 10. Toutefois, le service soutient de son côté que le paiement effectué par le client Joué Club, soit 18 675 euros a été effectivement imputé sur la facture du 4 août 2016, mais n'a pas été comptabilisé, ni déclaré au titre de la taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 3 127,50 euros. Dès lors que le contrôle sur place de la comptabilité de la société et notamment les réponses aux droits de communication et demandes de renseignements, ont mis en évidence des discordances positives ou négatives entre le chiffre d'affaires réalisé et le chiffre d'affaires déclaré, la seule présentation le 23 avril 2019 d'une liasse rectificative et d'extraits de journaux des ventes issus d'une comptabilité reconstituée ne justifient pas de la comptabilisation et de la déclaration régulière de la somme encaissée. La seule circonstance que la facture en litige faisait l'objet d'une délégation de paiement ne dispensait pas la société de déclarer la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, étant précisé, au surplus, que le vérificateur a observé dans la proposition de rectification du 31 octobre 2018 que cette facture avait fait l'objet d'un paiement direct. Par conséquent, le moyen doit être écarté.  
 S'agissant des rehaussements à l'impôt sur les sociétés : 
 Quant au profit sur le Trésor : 
 11. Lorsqu'un contribuable a fait l'objet de rectifications en matière d'impôt sur les bénéfices et de taxe sur la valeur ajoutée, ses bases d'imposition à l'impôt sur les bénéfices peuvent être rehaussées d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée. Inversement, lorsque la taxe sur la valeur ajoutée initialement rappelée a fait l'objet d'un dégrèvement, quel qu'en soit le motif, ou d'une décharge, cette circonstance a pour effet de rendre sans objet la constatation d'un profit sur le Trésor.  
 12. C'est par suite, à bon droit, dès lors que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée notifiés ne sont pas valablement contestés, que l'administration fiscale a procédé aux rectifications correspondantes dans le compte de bilan qui retrace les créances et dettes de taxe de l'entreprise envers le Trésor et qu'elle a notifié à la société Mbyen des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés résultant de la réintégration d'un profit sur le Trésor. 
 Quant à la société cliente Cora : 
 13. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / 2 bis. Pour l'application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services () ". Il résulte de ces dispositions qu'une retenue de garantie pratiquée sur le prix convenu, constitue un élément de ce prix et constitue dans son entier une créance sur le client dans la mesure où elle présente pour le fournisseur une créance certaine dans son principe et son montant. 
 14. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a constaté que les sommes de 813,80 euros, 604,20 euros, 628,68 euros, 1 117,68 euros, 704,85 euros, 13 392,15 euros, 1 924,50 euros, 42 292,96 euros et 2 224,94 euros n'avaient été comptabilisées ni par la société Cora, ni par la société Mbyen au titre de l'exercice 2015. 
 15. La société Mbyen soutient que les sommes contestées correspondraient à des retenues de garantie qu'elle n'aurait jamais perçues. Elle ajoute que ces sommes n'existent ni dans la comptabilité fournisseur de la société Cora, ni dans celle de la société Mbyen. Toutefois, le service réplique qu'à l'exception de la facture du 9 septembre 2016, l'ensemble des factures communiquées par la société requérante, de même que les recoupements obtenus par le service ne font état ni ne mentionnent des retenues de garantie. Le service relève également que si l'examen du grand livre Fournisseurs Cora indique les paiements des factures sous déduction des montants invoqués comme correspondant à des retenues de garantie, à l'exception de la facture du 9 septembre 2016, ni les factures communiquées par la société requérante ni les recoupements obtenus par le service ne font état ni ne mentionnent des retenues de garantie. L'administration observe que s'agissant de la somme 628,68 euros, le lettrage AF de la fiche de compte du 1er octobre 2016 au 30 septembre 2017 démontre au contraire le règlement de ce même montant à la société Mbyen, que la fiche de compte du 1er octobre 2017 au 30 novembre 2017 indique que seuls les montants de 813, 80 euros, 604,20 euros, 1 924,50 euros et 2 225, 94 euros restent en solde créditeur sur les comptes du client Cora, donc a priori non payés à la société Mbyen à cette date, tel n'étant pas le cas pour les autres montants et enfin, que ces mêmes montants n'ont fait l'objet d'aucune reprise de charges initiales de la part de la société Mbyen. En tout état de cause, la circonstance que certaines retenues de garantie seraient effectives, malgré l'absence de mention sur les factures, et n'auraient pas été payées au cours des années en litige ne leur ôte pas, ainsi qu'il a été dit au point 13, leur caractère de produit de l'exercice. Par conséquent, c'est à bon droit qu'en application des dispositions précitées de l'article 38-2 du code général des impôts, l'ensemble des sommes correspondantes ont été réintégrées aux résultats de la société Mbyen. 
 Quant aux autres clients : 
 16. La requérante soutient que la somme de 1 208,50 euros constatée au nom de la société LGI - Bleu Libellule consisterait en un remboursement d'assurance suite à un dégât des eaux, comptabilisé à tort au nom de cette société cliente. Toutefois, les deux factures produites ne comportent aucune mention susceptible de soutenir ses allégations. Le moyen doit, dès lors, être écarté. 
 17. S'agissant du client Bitoun, la requérante soutient que la facture et ses règlements auraient été effectivement comptabilisés à hauteur de 25 000 euros au titre de l'exercice 2015. Toutefois, la discordance entre le chiffre d'affaires comptabilisé par la société Mbyen concernant ce client et les recoupements obtenus auprès de ce même client dans le cadre de l'exercice du droit de communication, au vu des pièces produites en réplique par le service, notamment les factures faisant état de règlements par chèques de ce client, est bien établie. Le moyen doit être écarté. 
 18. S'agissant de la pharmacie Maurel, la requérante soutient qu'aucun chiffre d'affaires n'a été comptabilisé, à l'exception de deux factures en octobre et décembre 2016, pour des montants respectifs de 7 344 euros et 17 136 euros, la somme de 3 000 euros correspondant à un devis non accepté. Toutefois, le service produit une facture de ce montant dont la lettre d'accompagnement annotée par le client et qui fait état d'un paiement par chèque le 31 janvier 2017, pour un montant de 3 000 euros taxes comprises. Le moyen doit, par suite, être écarté. 
 19. S'agissant du client E2J, la requérante soutient que la facture de 16 229,70 euros a été effectivement comptabilisée mais par erreur sous le libellé " E2J Horizon Massalia " au titre de l'exercice 2015. Toutefois, les seuls fichiers d'écritures comptables reconstituées par les soins de la société requérante ne suffisent pas, en l'absence de pièce justificative supplémentaire, à établir le bien-fondé de ses allégations alors que sa comptabilité initiale a été rejetée. 
 20. S'agissant du client TBSO, la requérante soutient que la somme de 9 141,01 euros doit être retenue au titre de l'exercice 2015 conformément aux mentions du journal des ventes. Toutefois, le grand livre général de cette société fait état de la comptabilisation de la somme de 12 645,60 euros. Le moyen doit être écarté. 
 21. S'agissant du client Eco Structure, la requérante soutient que les sommes de 14 000 euros et 2 000 euros n'ont pas été comptabilisées au titre de l'exercice 2015 à juste titre, car elles correspondent à des devis, et non à des factures. Elle précise qu'en outre, les factures concernant ce client été comptabilisées selon des modalités différentes au niveau du compte client et des journaux des ventes et de banque. Toutefois, le grand livre Fournisseurs de cette société mentionne un total de règlement de 19 700 euros, incluant les deux sommes précitées C'est par suite à bon droit qu'elles ont été réintégrées dans les produits imposables de l'exercice 2015. 
 22. La société Mbyen sollicite l'ajout au chiffre d'affaires comptabilisé et déclaré à tort, déjà pris en compte par le service vérificateur au titre de cet exercice, des sommes de 13 055 euros, qui correspondrait à un doublon de comptabilisation pour le client Réponse, et de 91186,51 euros, laquelle correspondrait aux créances considérées comme incertaines par l'administration. Toutefois, en l'absence de toute justification produite par la société Mbyen à l'appui de ses allégations, le moyen ne peut qu'être écarté. 
 Sur la majoration de 40 % pour manquement délibéré 
 23. Aux termes des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 24. Pour justifier de l'application des majorations en litige, le service observe que cette société était parfaitement consciente de l'ensemble des infractions retenues à son encontre, à savoir l'imputation à tort d'un déficit de 394 336 euros et la prise en compte illégale d'une dotation sur provisions d'un montant de 310 857 euros. La requérante fait valoir qu'elle a été victime, du fait d'un manque de compétences, des fautes commises par son expert-comptable en produisant un message électronique de son cabinet comptable reconnaissant des erreurs commises par l'un de ses collaborateurs concernant l'utilisation d'un report en arrière du déficit sur 2015 et l'absence de justification de la provision passée pour client douteux sur l'exercice 2016.  
 25. Toutefois, s'agissant de l'imputation d'un déficit de 394 336 euros sur le résultat bénéficiaire d'un montant de 173 806 euros, conduisant la société à ne pas payer d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2015, les conséquences de l'erreur commise sont d'une telle ampleur, alors en outre que la société avait, suite au contrôle fiscal précédent, déposé une déclaration complémentaire de régularisation en date du 19 novembre 2015 conduisant à l'annulation de ce même déficit, que le manquement commis ne peut pas être regardé comme involontaire.  
 26. S'agissant de la dotation d'une provision pour un montant injustifié de 310 857 euros, l'erreur commise a eu comme conséquence la constatation au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2016 d'un déficit de 61 879 euros. Il résulte des mentions de la proposition de rectification que la société n'a apporté aucun élément probant pour justifier cette provision. L'examen de la liste des créances a montré qu'une grande partie de celles-ci était infondée, soit parce que le montant total provisionné était supérieur au total des créances, avec un écart de 91 187 euros, soit parce que les créances étaient en réalité éteintes ou injustifiées à hauteur de 111 339 euros. Sur l'autre partie de la provision, si les créances sont bien identifiées pour un montant de 108 331 euros, la société ne pouvait ignorer que les dotations pour être déductibles fiscalement devaient répondre à des règles précises, alors qu'elle s'est limitée à fournir une liste de créances, sans aucun élément sur la situation du débiteur. Le rappel sur les provisions en cause n'est d'ailleurs pas contesté en tant que tel devant le tribunal. Par suite, le service établit, au regard notamment de la nature et de l'importance des omissions relevées, le caractère délibéré des manquements. La SARL Mbyen n'est par conséquent pas fondée à demander la décharge de la majoration de 40 % qui lui a été appliquée sur les rappels en litige. 
 Sur les frais liés au litige : 
 27. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL Mbyen demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 28. Il résulte de tout ce qui précède que la requête présentée par la SARL Mbyen doit être rejetée. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Mbyen est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Mbyen et au directeur départemental des finances publiques du Gard. 
 Délibéré après l'audience du 10 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Cirefice, président, 
 M. Parisien, premier conseiller,  
 M. Aymard, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 P. A        
 Le président, 
 C. CIREFICE        
 Le greffier, 
 D. BERTHOD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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 N°2003507