TA77 · 3ème chambre — 7 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 22 septembre 2020, la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) Cabinet C, M. B C et Mme A C, représentés par Me Goetz, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SELARL C pour un montant, en droits et pénalités, de 3 468 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2015 et de 3 534 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 ; 
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles M. et Mme C ont été assujettis pour un montant total, en droits et pénalités, de 40 102 euros au titre de l'année 2016. 
 La SELARL Cabinet C et M. et Mme C soutiennent que : 
 En ce qui concerne la vérification de comptabilité de la SELARL Cabinet C : 
 - elle a visé une société de statut particulier et a porté sur la période courant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 au cours de laquelle elle a été dissoute ; 
 - en effet, après 35 années d'activité de géomètre expert judiciaire, M. C a décidé de céder son cabinet à la société Techniques Topo par acte de cession signé le 22 décembre 2015 ; 
 - en qualité d'associé unique, M. C a signé le 31 décembre 2015 un procès-verbal d'assemblée générale, publié le 9 janvier 2016, décidant la dissolution anticipée de sa société et sa nomination en qualité de liquidateur ; 
 - simultanément à l'acte de cession, M. C a signé avec la société Techniques Topo un contrat de collaboration libérale pour une durée de deux ans, reconductible tacitement, qui stipule notamment qu'il peut exercer en toute indépendance son activité libérale auprès de sa propre clientèle qu'il aura la faculté de développer ; cette activité a fait l'objet d'une déclaration fiscale particulière au titre des revenus non commerciaux professionnels dès l'exercice 2016 ; 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de 2015 : 
 - la rectification au titre de l'exercice 2015 s'est limitée à la taxe sur la valeur ajoutée et a pris pour base de calcul un produit exceptionnel de cession d'immobilisation d'un montant de 15 480,54 euros comptabilisé au compte 775200 " produits de cession d'éléments d'actif immobilisations corporelles " ; ce produit de cession constaté en comptabilité a été taxé pour un montant de 3 096 euros en vertu du 4° du II de l'article 257 du code général des impôts ; la partie des immobilisations taxées est composée de mobilier de bureau et d'installations générales telles que portail, alarme, agencement, électricité ; le service considère que ces immobilisations sont revenues dans le patrimoine personnel de l'associe unique, M. C, ce qui n'est pas le cas puisqu'aucune des immobilisations cédées comptabilisées aux comptes 675000 et 7745200 ne figure dans l'inventaire annexé à l'acte de cession ;  
 - dès l'instant de sa dissolution, une société est en liquidation pour quelque cause que ce soit, sauf dans le cas prévu au 3ème alinéa de l'article 1844-5 du code civil ; la dissolution entraine la transmission universelle du patrimoine de la société à l'associé unique personne morale, sans qu'il y ait lieu a liquidation ; les créanciers peuvent éventuellement faire opposition à la dissolution dans le délai de trente jours à compter de la publication de celle-ci ; mais ces dispositions ne sont pas applicables aux sociétés dont l'associé unique est une personne physique, comme c'est le cas de la SELARL C dont M. C est l'associé unique ; 
 - certaines immobilisations non totalement amorties ont donné lieu à la comptabilisation de produits exceptionnels ; cette procédure comptable était prématurée et a eu pour conséquence une requalification en revenus distribués dans les propositions de rectification du service ; les comptes d'immobilisations ont été rétablis à l'issue de l'exercice 2019 afin de pouvoir les prendre en compte au moment de la clôture de la liquidation ; depuis la cession du cabinet, le bail commercial conclu avec M. et Mme C a été maintenu ; 
 En ce qui concerne le produit de la cession du cabinet C : 
 - le service n'a pas pris en considération dans la détermination du revenu imposable 2015 de M. et Mme C le versement du prix de cession du fonds de commerce de la SELARL C ; le prix de la cession du fonds de commerce figurant au débit du compte courant devrait être repris en compte dans le cadre de la clôture des opérations de liquidation de la SELARL et participer au bonus ou au malus de liquidation ; 
 - dès lors, les sorties d'immobilisations contestées et la sortie de la part de la société Exagone ne peuvent être assimilées à un transfert irrégulier du compte courant professionnel de M. C à son compte personnel ; 
 En ce qui concerne les revenus distribués au titre des années 2016 et 2017 : 
 - dans la mesure où le versement à M. C du prix de cession du fonds de commerce correspond à un revenu distribué, les droits et pénalités éventuellement applicables auraient dû être intégrés à la proposition de rectification du 11 décembre 2018 et non aux propositions de rectification du 15 février 2019 ; 
 - si les pièces justificatives des opérations correspondant essentiellement à des dépenses faites par M. C au titre de son activité libérale n'ont pu être retrouvées, ces dépenses sont bien individualisées et ont été comptabilisées en charges ; elles ne peuvent en conséquence être considérées comme des revenus distribués. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 1er décembre 2020, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens qu'elle contient ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code civil ; 
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Freydefont, rapporteur ; 
 - et les conclusions de M. Philipbert, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. Il résulte de l'instruction que la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) Cabinet C a fait l'objet d'un examen de sa comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 à l'issue duquel elle s'est vu notifier, par deux propositions de rectification des 11 décembre 2018 et 15 février 2019 et selon la procédure de rectification contradictoire de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant, en droits et pénalités, de 3 468 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2015 et de 3 534 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016. Ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis en recouvrement le 16 août 2019. 
 2. Par ailleurs, à la suite de cet examen de comptabilité, M. B C, associé unique de la SELARL, a été désigné au titre de l'année 2016 comme bénéficiaire de distributions d'un montant en base de 78 712,44 euros, sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 et du a de l'article 111 du code général des impôts. Il en est résulté des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales mises à la charge de M. et Mme C d'un montant en droits et pénalités de 40 102 euros au titre de l'année 2016, notifiées par proposition de rectification du 15 février 2019 selon la procédure de rectification contradictoire et mises en recouvrement le 30 septembre suivant. Par la présente requête, la SELARL Cabinet C et M. et Mme C demandent la décharge totale de ces impositions supplémentaires mises à leur charge. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 3. D'une part, aux termes de l'article 1844-5 du code civil : " () / () / En cas de dissolution, celle-ci entraîne la transmission universelle du patrimoine de la société à l'associé unique, sans qu'il y ait lieu à liquidation. () La transmission du patrimoine n'est réalisée et il n'y a disparition de la personne morale qu'à l'issue du délai d'opposition ou, le cas échéant, lorsque l'opposition a été rejetée en première instance ou que le remboursement des créances a été effectué ou les garanties constituées. / Les dispositions du troisième alinéa ne sont pas applicables aux sociétés dont l'associé unique est une personne physique. " Aux termes de l'article L. 237-2 du code de commerce : " La société est en liquidation dès l'instant de sa dissolution pour quelque cause que ce soit sauf dans le cas prévu au troisième alinéa de l'article 1844-5 du code civil. () La dissolution d'une société ne produit ses effets à l'égard des tiers qu'à compter de la date à laquelle elle est publiée au registre du commerce et des sociétés ". 
 4. D'autre part, aux termes de l'article L. 168 du livre des procédures fiscales : " Les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette de l'impôt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d'imposition peuvent être réparées par l'administration des impôts ou par l'administration des douanes et droits indirects, selon le cas, dans les conditions et dans les délais prévus aux articles L. 169 à L. 189, sauf dispositions contraires du code général des impôts. " Les articles L. 169 et L. 176 du même livre disposent que le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au titre de laquelle l'impôt sur le revenu est dû ou celle au cours de laquelle la taxe sur la valeur ajoutée est devenue exigible. 
 5. Les requérants soutiennent que la vérification de comptabilité a visé une société de statut particulier et a porté sur la période courant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 au cours de laquelle elle a été dissoute. Toutefois, d'une part, il résulte de l'instruction, et plus précisément du procès-verbal de l'assemblée générale extraordinaire du 31 décembre 2015, que M. B C, gérant et associé unique de la SELARL, en a décidé la dissolution anticipée à compter du 31 décembre 2015 ainsi que sa mise en liquidation amiable et a été nommé comme liquidateur. Par suite, cette dissolution est sans incidence sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée notifiés à la SELARL au titre de l'année 2015. D'autre part, et en tout état de cause, il résulte des dispositions de l'article L. 168 du livre des procédures fiscales que l'administration peut, dans le délai de reprise défini aux articles L. 169 et L. 176 du même livre, contrôler les déclarations faites par une entreprise unipersonnelle et le cas échéant procéder à son redressement, sans qu'y fasse obstacle ni la dissolution de cette entreprise, dont la personnalité morale subsiste aussi longtemps que des droits et obligations à caractère social ne sont pas liquidés, ni la transmission éventuelle du patrimoine de cette entreprise à son associé unique à l'expiration du délai d'opposition prévu à l'article 1844-5 du code civil. 
 Sur le bien-fondé des impositions litigieuses : 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 6. Aux termes du II de l'article 257 du code général des impôts, dans sa version applicable à l'année 2015 : " Les opérations suivantes sont assimilées, selon le cas, à des livraisons de biens ou à des prestations de services effectuées à titre onéreux. / 1. Sont assimilés à des livraisons de biens effectuées à titre onéreux : () / 4° La détention de biens par un assujetti ou par ses ayants droit en cas de cessation de son activité économique taxable, lorsque ces biens ont ouvert droit à déduction complète ou partielle lors de leur acquisition ou de leur affectation conformément au 2°. " Aux termes de l'article 261 du même code, dans sa version alors applicable : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : () / 3. (Biens usagés) : 1° a. Sous réserve, le cas échéant, des dispositions des 1° et 2° du III de l'article 257, les ventes de biens usagés faites par les personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leurs exploitations. / Toutefois, l'exonération ne s'applique pas aux biens qui ont ouvert droit à déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée lors de leur achat, acquisition intracommunautaire, importation ou livraison à soi-même. ". 
 7. Il résulte de l'instruction que la SELARL Cabinet C a cédé par acte du 22 décembre 2015 son cabinet à la société Techniques Topo. La liasse fiscale 2015 ainsi que la comptabilité pour la même période fait mention de deux produits de cession : d'une part, un produit de cession au compte " 775100 " enregistré le 31 décembre 2015 pour 50 000 euros correspondant à la vente du cabinet et, d'autre part, un produit de cession au compte " 775200 " enregistré le 31 décembre 2015 pour 26 313 euros correspondant à la valeur nette comptable d'immobilisations corporelles enregistrées au compte " 675000 ". Ces dernières immobilisations sont composées d'installations générales telles que portail, alarme, etc, d'un véhicule de marque Smart et de mobilier. Le service vérificateur a estimé que ces immobilisations de 26 313 euros, non cédées à la société Techniques Topo, étaient revenues dans le patrimoine personnel de M. C, associé unique de la SELARL. Par suite, en application des dispositions précitées des articles 257 et 261 du code général des impôts, la détention de la partie de ces biens ayant ouvert droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée lors de leur achat, soit 15 480,54 euros, a été soumise à ladite taxe. Il en est résulté un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de 2015 de 3 096 euros. 
 8. En premier lieu, si les requérants soutiennent que c'est à tort que l'administration a estimé que les immobilisations d'un montant de 26 313 euros mentionnées au point précédent étaient revenues dans le patrimoine personnel de M. C, associé unique de la SELARL Cabinet C, lors de la dissolution de cette dernière, une telle circonstance est par elle-même sans incidence sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause au regard des dispositions du 4° du II de l'article 257 précité du code général des impôts, dès lors notamment qu'il est constant que les biens concernés n'ont fait l'objet d'aucune mise au rebut et n'ont pas été cédés à la société Techniques Topo et étaient ainsi détenus par la société requérante lors de la cessation de son activité économique taxable. Ainsi, la détention lors de la cessation d'activité de ces biens, dont il n'est pas contesté qu'ils avaient ouvert droit à déduction lors de leur achat, pouvait donner lieu à taxation sur le fondement des dispositions précitées des articles 257 et 261 du code général des impôts. 
 9. En second lieu, aux termes de l'article L. 237-12 du code de commerce : " Le liquidateur est responsable, à l'égard tant de la société que des tiers, des conséquences dommageables des fautes par lui commises dans l'exercice de ses fonctions. " Aux termes de l'article L. 237-21 du même code : " La durée du mandat du liquidateur ne peut excéder trois ans. " D'une part, les requérants ne sauraient utilement se retrancher derrière les manquements allégués de leurs comptables successifs dès lors que M. C était l'associé unique de la SELARL jusqu'au 31 décembre 2015 et qu'il s'est auto-désigné comme liquidateur de la société à compter de cette même date. D'autre part, ils ne sauraient davantage soutenir que les comptes d'immobilisation auraient été rétablis à l'issue de l'exercice 2019 dès lors que le mandat de liquidateur de M. C prenait normalement fin au 31 décembre 2018, en application des dispositions de l'article L. 237-21 précité du code de commerce, et qu'il lui appartenait de réaliser toutes les opérations nécessaires à la liquidation amiable dans le temps imparti. 
 En ce qui concerne les revenus distribués au titre de l'année 2016 : 
 10. Aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : () / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. " Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. " En application des dispositions précitées, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d'une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts au 31 décembre de l'année en cause. En cas de variation de ce solde d'une année civile sur l'autre, seule la différence positive entre ces deux soldes peut légalement être incluse dans le revenu imposable de l'associé, l'actionnaire ou le porteur de parts pour l'année en cause. 
 11. Il résulte de l'instruction que lors de l'examen de comptabilité de la SELARL Cabinet C, il a été constaté au compte courant de M. C, qui présentait un solde créditeur au 31 décembre 2015, un solde débiteur de 84 176,87 euros au 31 décembre 2016 et un solde débiteur de 78 712,44 euros au 31 décembre 2017. Ces sommes débitées correspondent principalement à des virements ou des dépenses effectuées en l'absence de pièces justificatives. La somme de 78 712,44 euros a donné lieu à une qualification de revenu distribué sur l'année 2016, taxé à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales, en application des dispositions des articles 109 et 111 précités du code général des impôts. 
 12. En premier lieu, les requérants soutiennent que, dans la mesure où le versement à M. C du prix de cession du fonds de commerce correspond à un revenu distribué, les droits et pénalités éventuellement applicables auraient dû être intégrés à la proposition de rectification du 11 décembre 2018 et non aux propositions de rectification du 15 février 2019. Ils concluent à la prescription de l'imposition applicable sur le prix de cession et à l'abandon de celle-ci. Toutefois, il résulte de l'instruction que les revenus distribués litigieux trouvent leur origine dans les soldes débiteurs du compte courant de M. C constatés au 31 décembre 2016 et au 31 décembre 2017. Par suite, en application des dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, le droit de reprise de l'administration fiscale courait jusqu'au 31 décembre 2019. 
 13. En deuxième lieu, dans le cadre de son mémoire enregistré le 1er décembre 2020, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne indique que le revenu distribué de 50 000 euros correspondant à la cession du cabinet aurait dû faire l'objet d'un impôt supplémentaire à l'impôt sur le revenu du requérant au titre de l'année 2015 et non de l'année 2016. Il résulte de ces développements que l'administration doit être regardée comme accordant à M. et Mme C la décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux d'un montant en base de 50 000 euros au titre de l'année 2016. Il n'y a donc plus lieu dans cette mesure de statuer sur les conclusions à fin de décharge. 
 14. En troisième lieu, si les requérants soutiennent que le solde débiteur du compte courant d'associé de M. C au 31 décembre 2016 correspond à hauteur de 1 000 euros au produit de la cession d'une part de la société Exagone encaissé par l'intéressé au lieu et place de la société, ils ne fournissent aucun justificatif à l'appui de leurs allégations. 
 15. En quatrième lieu, si les requérants soutiennent que la cession d'immobilisation d'un montant de 26 313 euros a été soldée à tort par le comptable en l'enregistrant prématurément au débit du compte courant d'associé de M. C, une telle circonstance est par elle-même sans incidence sur la qualification de revenus distribués des sommes en cause au regard des articles 109 et 111 précités du code général des impôts. 
 16. En dernier lieu, si les requérants soutiennent que, pour le reste, le solde débiteur du compte courant d'associé de M. C au 31 décembre 2016 résulte de dépenses effectuées par l'intéressé au titre de son activité libérale qui ont d'ailleurs été comptabilisées en charges, ils ne fournissent également aucune pièce justificative à l'appui de leurs allégations. Ils ne sont dès lors pas fondés à contester la qualification de revenus distribués des sommes correspondantes. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux de M. et Mme C au titre de l'année 2016 d'un montant en base imposable de 50 000 euros. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société d'exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) Cabinet C, à M. B C et Mme A C et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 23 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Broussois, président, 
 M. Freydefont, premier conseiller, 
 Mme Jean, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 décembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé : C. Freydefont 
 Le président, 
 Signé : N. Le Broussois Le greffier, 
 Signé : G. Ngassaki 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour exécution conforme, 
 Le greffier,