TA44 · 4ème Chambre — 13 février 2025

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête enregistrée sous le numéro 2007551 et des mémoires, enregistrés les 30 juillet 2020, 11 décembre 2020, 17 novembre 2023 et 11 décembre 2023, la société par actions simplifiée (SAS) BSN Medical, représentée par Me Quévreux et Me Locatelli, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge des rappels de retenue à la source mis à sa charge au titre de revenus distribués à la société BSN Medical GmbH en 2013 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - le mécanisme de la retenue à la source institué à l'article 119 bis, lorsqu'il conduit à imposer une société déficitaire résidente d'un Etat tiers, est contraire à la liberté de circulation des capitaux garantie par les articles 63 et 65 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; la société BSN Medical GmbH n'était pas imposable au titre de l'impôt sur les sociétés en 2013 ;  
 - contrairement à une société résidente qui se serait trouvée dans la même situation, la société BSN Medical GmbH est soumise à une double imposition contraire aux principes de la liberté d'établissement prévue à l'article 49 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; ni l'article 25 de la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959 ni aucun crédit d'impôt ne permettent de remédier à cette situation de double imposition ;  
 - le 2 de l'article 119 bis du code général des impôts est inconventionnel au regard de l'article 21 de la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 30 octobre 2020, 18 octobre 2023, 1er décembre 2023 et 3 janvier 2024, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la SAS BSN Medical ne sont pas fondés.  
 II. Par une requête enregistrée sous le numéro 2007588 et des mémoires, enregistrés les 31 juillet 2020, 11 décembre 2020, 17 novembre 2023 et 11 décembre 2023, la société BSN Medical GmbH, venant aux droits de la société BSN Medical Germany GmbH, représentée par Me Quévreux et Me Locatelli, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la retenue à la source prélevée sur les revenus qui lui ont été distribués par la SAS BSN Medical en 2013 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - en tant que bénéficiaire du revenu distribué, elle a intérêt à agir ; 
 - le mécanisme de la retenue à la source institué à l'article 119 bis, lorsqu'il conduit à imposer une société déficitaire résidente d'un Etat tiers, est contraire à la liberté de circulation des capitaux garantie par les articles 63 et 65 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; elle n'était pas imposable au titre de l'impôt sur les sociétés en 2013 ;  
 - contrairement à une société résidente qui se serait trouvée dans la même situation, elle est soumise à une double imposition contraire aux principes de la liberté d'établissement prévue à l'article 49 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; ni l'article 25 de la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959 ni aucun crédit d'impôt ne permettent de remédier à cette situation de double imposition ;  
 - le 2 de l'article 119 bis du code général des impôts est inconventionnel au regard de l'article 21 de la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 30 octobre 2020, 18 octobre 2023, 1er décembre 2023 et 3 janvier 2024, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société BSN Medical GmbH ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces des dossiers.  
 Vu : 
 - la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions et d'établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune du 21 juillet 1959 modifiée ;  
 - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Benoist, 
 - et les conclusions de M. Huin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'issue de la vérification de comptabilité, dont la société BSN Medical, membre d'un groupe fiscalement intégré au sens de l'article 223 A du code général des impôts, a fait l'objet au titre des exercices clos les 31 décembre 2012 et 2013, l'administration fiscale a rehaussé ses résultats imposables au titre de l'année 2013, à raison de la remise en cause de la déduction de versements d'honoraires, pour un montant de 1 882 000 euros, versés à la société de droit allemand BSN Medical Germany GmbH, membre du même groupe, aujourd'hui substituée par la société BSN Medical GmbH. Ces sommes, regardées sur le fondement des dispositions combinées des articles 57 et 111 du code général des impôts comme constituant un avantage occulte distribué à la société allemande, ont été soumises à la retenue à la source prévue au 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, au taux de 15 % par application de l'article 9 de la convention modifiée entre la République française et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions du 21 janvier 1959. Suite au rejet de leur réclamation préalable, les sociétés BSN Medical et BSN Medical GmbH, qui agissent respectivement en qualité d'établissement payeur de l'imposition en litige et de bénéficiaire du revenu distribué, demandent au tribunal de prononcer la décharge de cette retenue à la source due au titre de l'année 2013, à hauteur de 332 117 euros en droits et de 46 946 euros en pénalités, par les requêtes 2007551 et 2007588 qu'il y a lieu de joindre, compte tenu de leur objet, pour statuer par un même jugement.  
 Sur la conformité de la retenue à la source au droit de l'Union européenne :  
 2. Aux termes du premier alinéa de l'article 49 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne " Dans le cadre des dispositions ci-après, les restrictions à la liberté d'établissement des ressortissants d'un État membre dans le territoire d'un autre État membre sont interdites. () ". Aux termes du 1 de l'article 63 du même traité : " Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et entre les Etats membres et les pays tiers sont interdites ". Aux termes de l'article 65 du même traité : " 1. L'article 63 ne porte pas atteinte au droit qu'ont les Etats membres : / a) D'appliquer les dispositions pertinentes de leur législation fiscale qui établissent une distinction entre les contribuables qui ne se trouvent pas dans la même situation en ce qui concerne leur résidence ou le lieu où leurs capitaux sont investis ; () 3. Les mesures et procédures visées aux paragraphes 1 et 2 ne doivent constituer ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux et des paiements telle que définie à l'article 63 ".  
 3. Les sociétés requérantes font valoir que l'application combinée des dispositions de l'article 119 bis et du c de l'article 111 du code général des impôts est contraire à la liberté de circulation des capitaux garantie par l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, lorsqu'elle conduit à imposer une société déficitaire résidente d'un autre Etat membre, dès lors que les sociétés non-résidentes sont imposées immédiatement et définitivement sur les revenus distribués alors que les sociétés résidentes déficitaires ne le sont pas. Elles soutiennent également que l'application de la retenue à la source, sur le fondement des dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, aux sommes qui sont réputées avoir été distribuées à la société BSN Medical GmbH, est contraire aux principes de la liberté d'établissement en ce qu'elle fait peser sur elle une double imposition, cette dernière estimant déjà avoir été imposée sur ces sommes dans son pays de résidence alors que des sociétés établies en France ne seraient, dans cette même situation, imposées qu'une seule fois.  
 4. L'imposition par la France des bénéfices irrégulièrement transférés à une société d'un autre Etat membre, sur le fondement de l'article 57, constitue une restriction à la liberté d'établissement et à la liberté de circulation des capitaux garanties par le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, dès lors que la situation fiscale d'une société résidant en France et accordant des avantages anormaux à des sociétés entretenant un lien d'interdépendance avec elle et établies dans d'autres États membres est moins favorable que celle qui serait la sienne si elle accordait de tels avantages à des sociétés résidentes entretenant de tels liens. Toutefois, la nécessité de sauvegarder la répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre les États membres et celle de prévenir l'évasion fiscale constituent des objectifs légitimes compatibles avec le traité et relevant de raisons impérieuses d'intérêt général. La différence de traitement fiscal entre les sociétés résidentes en fonction du lieu du siège des sociétés bénéficiant des avantages en cause est proportionnée par rapport à ces objectifs et propre à garantir la réalisation de ces objectifs. Dans ces conditions, une telle restriction ne porte pas atteinte à la liberté de circulation des capitaux et à la liberté d'établissement.  
 5. Au surplus, si les sociétés requérantes soutiennent que l'application de la retenue à la source aux sommes réputées avoir été distribuées à la société BSN Medical GmbH est contraire à la liberté d'établissement en ce qu'elle fait peser sur elle une double imposition, il résulte toutefois de l'avis d'impôt sur les sociétés adressé à cette société au titre de l'année 2013 qu'en tout état de cause, elle n'était redevable d'aucune somme. Par ailleurs, dès lors que la différence de traitement fiscal en cause est proportionnée et compatible avec le traité, les sociétés requérantes ne peuvent utilement soutenir que ni l'article 25 de la convention entre la République Française et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions du 21 juillet 1959, ni aucun crédit d'impôt ne permet pas de résoudre cette situation.   
 Sur la conformité de la retenue à la source au droit international :  
 6. Aux termes de l'article 9 de la convention entre la République Française et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions du 21 juillet 1959 : " (1) Les dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / (2) Chacun des Etats contractants conserve le droit de percevoir l'impôt sur les dividendes par voie de retenue à la source, conformément à sa législation. Toutefois, ce prélèvement ne peut excéder 15 p. 100 du montant brut des dividendes. / () ". Et l'article 21 de la même convention stipule : " (1) Les nationaux d'un Etat contractant ne sont soumis dans l'autre Etat contractant à aucune imposition ou obligation y relative, qui est autre ou plus lourde que les impositions et les obligations y relatives auxquelles sont ou pourront être assujettis les nationaux de cet autre Etat se trouvant dans la même situation ".  
 7. Les stipulations de l'article 9 de la convention du 21 juillet 1959 prévoyant que les Etats contractants conservent le droit de percevoir l'impôt sur les dividendes par voie de retenue à la source, conformément à leur législation, les sociétés requérantes ne peuvent soutenir que le 2 de l'article 119 bis du code général des impôts, instaurant une telle retenue à la source, méconnaîtrait l'article 21 de la même convention interdisant les discriminations fondées sur la nationalité.  
 8. Il résulte de tout ce qui précède que les requêtes des sociétés SAS BSN Medical et BSN Medical GmbH doivent être rejetées en toutes leurs conclusions. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête 2007551 de la SAS BSN Medical et la requête 2007588 de la société BSN Medical GmbH sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS BSN Medical, à la société BSN Medical GmbH et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 23 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Allio-Rousseau, présidente, 
 Mme Frelaut, première conseillère, 
 Mme Benoist, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 février 2025. 
 La rapporteure, 
 L.-L. BENOISTLa présidente, 
 M.-P. ALLIO-ROUSSEAU 
 La greffière, 
 C. MICHAULT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière. 
 Nos 2007551, 2007588