TA95 · 2ème Chambre — 19 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 7 septembre 2020 et 14 avril 2022, Mme A D, représentée par Me E, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat, outre les dépens, la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle a fait une exacte application des dispositions du 2ème alinéa du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts (dispositif dit " ancien B ") s'agissant des travaux de restauration extérieure de son immeuble et de celles du 2. du I de l'article 199 septvicies du même code (dispositif dit " C ") s'agissant des travaux de réhabilitation intérieure. En effet, l'existence d'engagements de location d'une durée différente ne crée aucune incompatibilité entre ces deux dispositifs, lesquels, contrairement à d'autres régimes, ne s'excluent pas l'un l'autre. Par ailleurs, l'application du dispositif " ancien B " à certaines dépenses n'implique pas, à défaut d'exclusion légale, que l'intégralité des dépenses engagées en vue de la restauration complète de l'immeuble soient prises en compte au titre de ce seul dispositif. 
 - la réponse ministérielle Demynck n°13327 du 25 août 2005 reprise par le rescrit n°2008/6 du 15 avril 2008, transposable à l'espèce, confirme l'absence d'exclusivité du régime " B ancien ". 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 25 mars 2021 et 10 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.  
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de M. Huon, président-rapporteur,  
 - les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public, 
 - et les observations de Mme E, représentant Mme D. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Madame D a acquis le 18 novembre 2010 un appartement dans l'immeuble sis 14, rue Bernard Palissy à Tours (37). Dans le cadre de la restructuration de ce bien destiné à la location, elle a engagé des dépenses de travaux de restauration des parties extérieures à hauteur de 34 000 euros en 2010 et 23 096 euros en 2011, lesquels ont généré des déficits fonciers imputés sur son revenu global sans limitation de montant conformément aux dispositions du 2ème alinéa du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts (régime dit  " B ancien "). S'agissant des dépenses de travaux de réhabilitation des parties intérieures, d'un montant total de 137 220 euros, Mme D a opté pour la réduction d'impôt prévue au c) du 2. du I de l'article 199 septvicies du code général des impôts (régime dit " C "). A l'issue d'un contrôle sur pièces et aux termes d'une proposition de rectification du 17 novembre 2016, le service a remis en cause le bénéfice de cet avantage fiscal au titre des années 2013, 2014 et 2015. Les droits d'impôt sur le revenu rappelés (8 333 euros au titre de chacune des années en cause) assortis des intérêts de retard et de la majoration de 10 % visée à l'article 1758 A du code général des impôts ont été mis en recouvrement le 30 juin 2017. A la suite du rejet de sa réclamation, Mme D demande la décharge des suppléments d'impôt ainsi mis à sa charge. 
 2. L'administration fiscale, tout en admettant que les travaux de rénovation intérieure sont, eu égard à leur nature et aux conditions dans lesquelles ils ont été engagés, susceptibles d'ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue par le régime dit " C ", fait valoir que ce régime est incompatible avec le dispositif " B ancien " durant la période d'engagement de location requis pour son application - lequel courrait, en l'espèce jusqu'en 2016 -, dès lors que l'option initiale pour ce dispositif est supposée couvrir l'ensemble de l'opération de réhabilitation en litige.  
 3. D'une part, aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " L'impôt sur le revenu est établi () sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement () : 3° Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur les revenus fonciers des dix années suivantes ; cette disposition n'est pas applicable aux propriétaires de monuments classés monuments historiques, inscrits à l'inventaire supplémentaire ou ayant fait l'objet d'un agrément ministériel ou ayant reçu le label délivré par la " Fondation du patrimoine " en application de l'article L. 143-2 du code du patrimoine si ce label a été accordé sur avis favorable du service départemental de l'architecture et du patrimoine () / Cette disposition n'est pas non plus applicable aux déficits provenant de dépenses autres que les intérêts d'emprunt effectuées sur des locaux d'habitation ou destinés originellement à l'habitation et réaffectés à cet usage par leurs propriétaires et à leur initiative, ou à celle d'une collectivité publique ou d'un organisme chargé par elle de l'opération et répondant à des conditions fixées par décret, en vue de la restauration complète d'un immeuble bâti en application des articles L. 313-1 à L. 313-3 du code de l'urbanisme et payées à compter de la date de publication du plan de sauvegarde et de mise en valeur. Il en est de même, lorsque les travaux de restauration ont été déclarés d'utilité publique en application de l'article L. 313-4-1 du code de l'urbanisme, des déficits provenant des mêmes dépenses effectuées sur un immeuble situé dans un secteur sauvegardé, dès sa création dans les conditions prévues à l'article L. 313-1 du même code, ou dans une zone de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager créée en application de l'article 70 de la loi n° 83-8 du 7 janvier 1983 modifiée relative à la répartition de compétences entre les communes, les départements, les régions et l'Etat. Les propriétaires prennent l'engagement de les louer nus, à usage de résidence principale du locataire, pendant une durée de six ans () / Un contribuable ne peut pour un même logement ou une même souscription de titres pratiquer les réductions d'impôt mentionnées aux articles 199 undecies ou 199 undecies A et imputer un déficit foncier sur le revenu global.". 
 4. D'autre part, aux termes de l'article 199 septvicies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I.- 1. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui acquièrent, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement bénéficient d'une réduction d'impôt sur le revenu à condition qu'ils s'engagent à le louer nu à usage d'habitation principale pendant une durée minimale de neuf ans. / 2. La réduction d'impôt s'applique dans les mêmes conditions : () / c) Au logement qui ne satisfait pas aux caractéristiques de décence, prévues à l'article 6 de la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et portant modification de la loi n° 86-1290 du 23 décembre 1986, que le contribuable acquiert entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012 et qui fait l'objet, entre ces mêmes dates, de travaux de réhabilitation définis par décret permettant au logement d'acquérir des performances techniques voisines de celles d'un logement neuf ou que le contribuable acquiert en 2012 et qui a fait l'objet, entre ces mêmes dates, de tels travaux () / 4. L'application de la présente réduction d'impôt est, au titre de l'acquisition ou de la construction d'un logement, exclusive, pour le même logement, de la déduction au titre de l'amortissement prévue au h du 1° du I de l'article 31. () / IV. ' La réduction d'impôt est calculée sur le prix de revient du logement retenu dans la limite de plafonds par mètre carré de surface habitable fixés par décret en fonction de la localisation du logement et sans pouvoir dépasser 300 000 €. / Le taux de la réduction d'impôt est de : / -25 % pour les logements acquis ou construits en 2009 et en 2010 () / La réduction d'impôt est répartie sur neuf années. Elle est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure et imputée sur l'impôt dû au titre de cette même année puis sur l'impôt dû au titre de chacune des huit années suivantes à raison d'un neuvième de son montant total au titre de chacune de ces années () VI. ' Un contribuable ne peut, pour un même logement ou une même souscription de parts, bénéficier à la fois de l'une des réductions d'impôt prévues aux articles 199 decies E à 199 decies G, 199 decies I, 199 undecies A ou 199 tervicies et des dispositions du présent article. / Les dépenses de travaux retenues pour le calcul de la réduction d'impôt prévue au présent article ne peuvent faire l'objet d'une déduction pour la détermination des revenus fonciers () ". 
 5. En premier lieu, il ressort clairement des dispositions de l'article 199 septvicies du code général des impôts que le législateur, qui a expressément exclu le cumul de la réduction d'impôt que ces dispositions instituent avec d'autres dispositifs d'incitation fiscale à l'investissement locatif, n'a pas étendu cette exclusion au dispositif dit " B ancien " prévu au deuxième alinéa du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts, seule étant prohibée la prise en compte d'une dépense retenue au titre de la réduction d'impôt pour la détermination du revenu foncier et, par suite, d'un éventuel déficit foncier imputable sur le revenu global.  
 6. En second lieu, si en ce qu'elles visent les dépenses engagées en vue de permettre la " restauration complète d'un immeuble  bâti ", les dispositions du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts n'ouvrent pas droit au dispositif qu'elles instituent pour les travaux qui n'en permettent qu'une restauration partielle, elles n'imposent pas que l'intégralité des dépenses engagées en vue d'une restauration complète soit retenue au titre de ce dispositif, ni, surtout, n'interdisent que la fraction des dépenses n'ayant pas concouru à la constatation d'un déficit foncier reportable sur le revenu global ne puisse être intégrée dans la base de la réduction d'impôt de l'article 199 septvicies du code précité. En effet, en vertu du dernier alinéa du 3° du I de l'article 156, est seulement proscrit " pour un même logement " le cumul du mécanisme d'imputation du déficit foncier sur le revenu global avec les réductions d'impôt mentionnées aux articles 199 undecies ou 199 undecies A du code général des impôts.    
 7. Il résulte de ce qui vient d'être dit qu'en estimant que, dès lors qu'elle avait fait application du dispositif " B ancien " pour les dépenses afférentes aux travaux extérieurs de l'immeuble en litige, la contribuable ne pouvait ultérieurement bénéficier du dispositif " C " pour les dépenses, distinctes, relatives aux travaux de rénovation intérieure, l'administration, qui ne saurait en tout état de cause se prévaloir de sa propre doctrine, a ajouté à la loi. Par suite, et dès lors qu'il est constant, d'une part, que les dépenses de restauration extérieure engagées en 2010 et 2011 ont été exclues du calcul de la base de la réduction d'impôt prévue par l'article 199 septvicies du code général des impôts et, d'autre part, que toutes les autres conditions visées par cet article sont remplies, c'est à tort que le service a remis en cause le bénéfice de l'avantage fiscal correspondant au titre des années 2013, 2014 et 2015. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que Mme D est fondée à demander la décharge des suppléments d'imposition contestés. 
 9. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat au profit de Mme D une somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. En revanche, en l'absence de dépens, les conclusions présentées par la requérante à ce titre ne peuvent qu'être rejetées.  
 D E C I D E : 
 Article 1 : Mme D est déchargée, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre des années 2013, 2014 et 2015.   
 Article 2 : L'Etat versera à Mme D une somme de 2 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à Mme A D et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise. 
 Délibéré après l'audience du 5 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Huon, président, 
 M. Viain, premier conseiller,  
 Mme Froc, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 novembre 2024. 
 L'assesseur le plus ancien 
 signé 
 T. VIAIN 
 Le président, 
 signé  
   C. HUONLa greffière, 
 signé 
 A. TAINSA 
 La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement.