TA44 · 4ème Chambre — 7 juillet 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrée les 23 octobre 2020, 19 novembre 2021 et 12 septembre 2022, la société par actions simplifiée (SAS) Serap Finances, représentée par Me Nanclares et Me Cabanes, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) d'annuler la décision du directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest du 26 octobre 2020 en tant qu'elle ne fait que partiellement droit à sa réclamation préalable du 25 février 2020 ; 
 2°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016, 2017 et 2018, à due concurrence d'un montant total de 34 789 euros correspondant à la prise en compte de la rémunération versée à M. A C, ainsi que des intérêts de retard correspondants ; 
 3°) de lui accorder le versement des intérêts moratoires ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que : 
 - compte tenu de l'organisation du groupe de sociétés auquel elle appartient, les pouvoirs de direction, de gestion, de contrôle et d'animation sont exercés au niveau de son actionnaire et présidente, la société Financière Groupe Serap, qui est ainsi seule responsable de ses activités financières ; 
 - M. C, qui a suivi une formation d'ingénieur, exerce les fonctions de directeur des ressources humaines, du développement et du management ; il n'exerce aucune attribution dans le secteur financier, ainsi que le prévoit expressément son contrat de travail signé le 9 septembre 2015, applicable au titre des années en litige ; sa rémunération constitue ainsi dans sa totalité la contrepartie d'activités soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - l'ensemble des attributions financières en son sein sont exercées par M. D, directeur financier ; 
 - l'administration fiscale a opéré une confusion dans l'application de l'article 227-7 du code du commerce, qui n'implique pas que M. C, en qualité de président de la société Financière Groupe Serap, dispose d'attributions financières au sein de la SAS Serap Finances. 
 Par des mémoires en défense enregistrés le 9 avril 2021, le 9 décembre 2021 et le 12 octobre 2022, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que : 
 - les conclusions tendant à l'annulation de la décision portant rejet de la réclamation préalable sont irrecevables ; 
 - les conclusions aux fins de réduction des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquelles la SAS Serap Finances a été assujettie sont irrecevables en tant qu'elles excèdent la somme de 16 534 euros ; 
 - les conclusions tendant au versement des intérêts moratoires sont irrecevables, en l'absence de litige né et actuel sur le reversement des sommes recouvrées ; 
 - aucun des moyens soulevés n'est fondé. 
 Vu les pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Rosemberg, 
 - les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Serap Finances, société holding mixte, est détenue par la société Financière Groupe Serap, qui en est la présidente et est elle-même présidée par M. A C, lequel est, par ailleurs, salarié de la SAS Serap Finances en qualité de directeur des opérations depuis le 9 septembre 2015. La SAS Serap Finances a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale lui a notifié, par une proposition de rectification du 2 octobre 2019, des rappels de taxe sur les salaires à raison notamment des rémunérations versées à M. C et à son directeur administratif et financier, M. B D, au titre des années 2016, 2017 et 2018. La réclamation préalable présentée par la SAS Serap Finances afin d'obtenir le dégrèvement de ces impositions supplémentaires a fait l'objet d'une décision d'acceptation partielle du 26 août 2020. Par sa requête et dans le dernier état de ses écritures, la SAS Serap Finances demande la réduction des rappels de taxe sur les salaires auxquels elle a été assujettie au titre des années 2016, 2017 et 2018 à raison de la prise en compte, dans l'assiette de ladite taxe, de la rémunération servie à M. C, ainsi que des intérêts de retards correspondants. 
 Sur les conclusions aux fin d'annulation de la décision du 26 août 2020 : 
 2. La décision du 26 août 2020 par laquelle l'administration fiscale n'a que partiellement fait droit à la réclamation préalable présentée par la SAS Serap Finances tendant au dégrèvement des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016, 2017 et 2018 a eu pour seul effet de lier le contentieux à cet égard, et n'est pas susceptible de faire l'objet d'un recours pour excès de pouvoir. Par suite, les conclusions de la société requérante tendant à l'annulation de cette décision, en tant qu'elle rejette une partie de ses demandes, sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les conclusions aux fins de réduction des impositions litigieuses : 
 3. Aux termes de l'article 231 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant, évalué selon les règles prévues à l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale (). Cette taxe est à la charge des entreprises et organismes () qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. () ". 
 4. Lorsque les activités d'une entreprise sont, pour l'exercice de ses droits à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, réparties en plusieurs secteurs distincts au sens de l'article 209 de l'annexe II au code général des impôts, la taxe sur les salaires doit être déterminée par secteur, en appliquant aux rémunérations des salariés affectés spécifiquement à chaque secteur le rapport d'assujettissement propre à ce secteur. Toutefois, la taxe sur les salaires des personnels concurremment affectés à plusieurs secteurs doit être établie en appliquant à leurs rémunérations le rapport existant pour l'entreprise dans son ensemble entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total.  
 5. Les fonctions de président d'une société par action simplifiée confèrent à leurs titulaires, en vertu de l'article L. 227-6 du code de commerce, les pouvoirs les plus étendus dans la direction de l'entreprise. En vertu du même article, un directeur général peut être nommé afin d'exercer les pouvoirs du président. Il résulte des articles L. 225-51 et L. 222-51-1 du même code, auxquels renvoie l'article L. 227-8 dudit code, que le président et le directeur général d'une société par actions simplifiées sont investis d'une responsabilité générale.  
 6. S'agissant d'une société holding, les pouvoirs visés au point précédent s'étendent en principe au secteur financier, même si le suivi des activités est sous-traité à des tiers ou confié à des salariés spécialement affectés à ce secteur et si le nombre des opérations relevant de ce secteur est très faible. Toutefois, s'il résulte des éléments produits par l'entreprise que certains de ses dirigeants n'ont pas d'attribution dans le secteur financier, notamment lorsque, compte tenu de l'organisation adoptée, l'un d'entre eux est dépourvu de tout contrôle et responsabilité en la matière, la rémunération de ce dirigeant doit être regardée comme relevant entièrement des secteurs passibles de la taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, comme placée hors du champ de la taxe sur les salaires. 
 7. Par ailleurs, aux termes de l'article 227-7 du code du commerce : " Lorsqu'une personne morale est nommée président ou dirigeant d'une société par actions simplifiée, les dirigeants de ladite personne morale sont soumis aux mêmes conditions et obligations et encourent les mêmes responsabilités civile et pénale que s'ils étaient président ou dirigeant en leur nom propre, sans préjudice de la responsabilité solidaire de la personne morale qu'ils dirigent ". Il résulte de ces dispositions qu'une personne morale, présidente d'une société par actions simplifiée, doit être regardée comme disposant des pouvoirs les plus étendus dans la direction de la société par actions simplifiée. 
 8. Il résulte de l'instruction que la SAS Serap Finances, au titre de ses activités de holding, intervient d'une part, dans le secteur financier, et d'autre part, pour la réalisation de prestations de services destinées à ses filiales. Elle était, au titre de ce second secteur d'activité, soumise à la taxe sur la valeur ajoutée et était, ainsi, passible de la taxe sur les salaires au titre des années 2016, 2017 et 2018.  
 9. D'une part, il résulte de l'instruction qu'au titre des trois années litigieuses, M. C exerçait au sein de la SAS Serap Finances, selon les termes de son contrat de travail modifié le 9 septembre 2015, les fonctions de directeur des opérations. Il était chargé, à ce titre, de missions d'animation du comité de direction, d'organisation et de préparation des réunions de gouvernance, de validation des objectifs annuels opérationnels des différentes sociétés du groupe, ainsi que de missions relevant du domaine commercial, du développement de produit et des politiques industrielle, d'hygiène, de sécurité et d'environnement, d'achat, de ressources humaines et d'amélioration qualité. L'article 3 de son contrat de travail précise en outre que : " l'ensemble des attributions financières au sein de Serap Finances sont de la responsabilité pleine et entière de M. D, qui rapporte directement au comité de direction de Financière Groupe Serap ". Il résulte par ailleurs du contrat de travail de M. D, également modifié le 9 septembre 2015, que celui-ci exerçait, au titre des années 2016, 2017 et 2018, les fonctions de directeur administratif, financier et ressources humaines de la SAS Serap Finances, et était notamment chargé de l'ensemble des attributions en matière de processus budgétaire et comptable, de contrôle de gestion, de gestion de la trésorerie et de la proposition, au conseil de surveillance de la société Financière Groupe Serap, de la politique annuelle de versement des dividendes de l'ensemble des sociétés du groupe. La SAS Serap Finances, qui ne conteste plus, dans le dernier état de ses écritures, que la rémunération de M. D entrait dans le champ de la taxe sur les salaires, doit ainsi être regardée comme justifiant que M. C n'exerçait, dans le cadre de ses fonctions de directeur des opérations, aucune attribution dans le secteur financier. 
 10. D'autre part, M. C, qui exerçait, au titre des années 2016, 2017 et 2018, les fonctions de président de la société Financière Groupe Serap, elle-même présidente de la SAS Serap Finances, doit, en vertu des dispositions de l'article 227-7 du code du commerce et au titre de ces fonctions, être regardé comme disposant des pouvoirs les plus étendus dans la direction de la SAS Serap Finances. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que la rémunération versée par cette dernière société lui aurait été servie, outre les missions qu'il exerce en tant que directeur des opérations, au titre de ses fonctions de dirigeant exercées en qualité de représentant de la société Groupe Financière Serap, alors que les statuts de la SAS Serap Finances ne prévoient pas la rémunération de son président. La rémunération de M. C doit ainsi être regardée comme relevant entièrement des secteurs passibles de la taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, comme placée hors du champ de la taxe sur les salaires. 
 11. Il résulte de ce qui précède qu'il y a lieu de prononcer la réduction des rappels de taxe sur les salaires auxquels la SAS Serap Finances a été assujettie au titre des années 2016, 2017 et 2018, en tant qu'ils procèdent de la prise en compte de la rémunération de M. C dans l'assiette de ladite taxe, ainsi que des intérêts de retard correspondants. Il résulte de l'instruction, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par l'administration fiscale sur le quantum des demandes de la société requérante, que le montant de cette réduction d'imposition doit être fixé à la somme de 8 001 euros au titre de l'année 2016, 2 797 euros au titre de l'année 2017 et 5 736 euros au titre de l'année 2018. 
 Sur les conclusions tendant au versement des intérêts moratoires : 
 12.  Aux termes de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales : " Quand l'Etat est condamné à un dégrèvement d'impôt par un tribunal (), les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d'intérêts moratoires dont le taux est celui de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts. Les intérêts courent du jour du paiement. Ils ne sont pas capitalisés () ". 
 13. Il résulte de ces dispositions que la restitution des sommes déjà versées par un contribuable doit être faite par le comptable chargé du recouvrement, en exécution d'une décision de justice ordonnant une décharge ou une réduction d'imposition, sans qu'il soit besoin d'adresser à cette fin une injonction à l'administration fiscale. Par suite, les conclusions de la SAS Serap Finances tendant au paiement de ces intérêts sont irrecevables et doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 14. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la SAS Serap Finances et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La SAS Serap Finances est déchargée des rappels de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie, ainsi que des intérêts de retard, à hauteur de 8 001 euros au titre de l'année 2016, 2 797 euros au titre de l'année 2017 et 5 736 euros au titre de l'année 2018. 
 Article 2 : L'Etat versera à la SAS Serap Finances la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS Serap Finances est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Serap Finances et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 16 juin 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère, 
 M. Huin, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 7 juillet 2023. 
 La rapporteure, 
 V. ROSEMBERG 
 Le président, 
 Y. LIVENAIS        
 Le greffier, 
 E. LE LUDEC 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
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