TA44 · 4ème Chambre — 10 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 13 novembre 2020, M. B A doit être regardé comme demandant au tribunal de le décharger de la cotisation initiale d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2018 à hauteur de 36 168 euros.  
 Il soutient que c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que l'augmentation de ses bénéfices agricoles en 2018, liée à la vente de l'intégralité de son cheptel préalablement à son départ à la retraite, correspond à un bénéfice exceptionnel n'ouvrant pas droit au crédit d'impôt de modernisation du recouvrement. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 28 avril 2021, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 ;  
 - l'ordonnance n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Frelaut, 
 - et les conclusions de M. Huin, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A, exploitant agricole dans la Sarthe, a vendu son cheptel et pris sa retraite au cours de l'année 2018. Il a mentionné dans la déclaration de ses revenus de l'année 2018, dans la catégorie des bénéfices agricoles, la somme de 150 662 euros au titre de ses revenus imposables et la somme de 372 875 euros au titre des revenus exonérés d'imposition. L'administration fiscale lui a accordé, au titre de l'imposition des revenus de cette même année, un crédit d'impôt de modernisation du recouvrement de 9 253 euros, et a établi son impôt sur le revenu à hauteur de 36 168 euros, le surplus de ses bénéfices agricoles étant considéré comme des revenus exceptionnels. Par une réclamation, datée du 10 août 2020, M. A a demandé à l'administration l'application du crédit d'impôt de modernisation du recouvrement à la totalité de ses revenus perçus en 2018 et, en conséquence, le dégrèvement total de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de cette même année. Par une décision du 30 septembre 2020, l'administration a rejeté sa demande. Par sa requête, M. A doit être regardé comme demandant au tribunal de le décharger de la cotisation initiale d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2018. 
 2. L'article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, modifié par l'ordonnance du 22 septembre 2017 relative au décalage d'un an de l'entrée en vigueur du prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu, instaure, à compter des revenus de l'année 2018 et pour ceux qui entrent dans son champ d'application, le prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu. Ce prélèvement est opéré, pour les revenus salariaux et les revenus de remplacement, par l'employeur ou l'organisme versant. Pour les autres revenus, en particulier ceux correspondant à des bénéfices professionnels, ce prélèvement prend la forme du versement d'acomptes. Les dispositions du paragraphe I de l'article 60 déterminent les modalités de ce prélèvement. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l'impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l'impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l'année 2018 et sur ceux de l'année 2019, en instituant un crédit d'impôt dit de modernisation du recouvrement ayant pour objet d'effacer le montant de l'impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année. 
 3. Aux termes du E du II de cet article 60, dans sa version en vigueur : " 1. Le montant net imposable des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux à retenir au numérateur du rapport prévu au B du présent II pour le calcul du crédit d'impôt prévu au A est déterminé, pour chaque membre du foyer fiscal et pour chacune de ces catégories de revenus, dans les conditions prévues à l'article 204 G du code général des impôts, à l'exception du 6° du 2 et du 4 du même article 204 G. / 2. Le montant défini au 1 du présent E, le cas échéant après application des abattements prévus aux articles 44 sexies à 44 septdecies du code général des impôts, est retenu dans la limite du plus faible des deux montants suivants : 1° Le bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements prévus aux mêmes articles 44 sexies à 44 septdecies ; 2° Le plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E, avant application des éventuels abattements prévus audits articles 44 sexies à 44 septdecies. () / 3. En cas d'application du 2° du 2 du présent E, le contribuable peut obtenir un crédit d'impôt complémentaire dans les conditions suivantes : 1° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est supérieur ou égal au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, le contribuable bénéficie d'un crédit d'impôt complémentaire, lors de la liquidation du solde de l'impôt sur le revenu dû au titre de 2019, égal à la fraction du crédit d'impôt dont il n'a pas pu bénéficier en application du 2 ; 2° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est inférieur au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, mais supérieur au plus élevé des bénéfices imposables au titre des années 2015,2016 ou 2017 retenus en application du 2° du 2, le contribuable bénéficie, lors de la liquidation du solde de l'impôt sur le revenu au titre de 2019, d'un crédit d'impôt complémentaire égal à la différence entre : / a) Le crédit d'impôt calculé en retenant au numérateur du rapport prévu au B du présent II le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1 du présent E ; / b) Et le crédit d'impôt déjà obtenu en application du 2 du présent E. / 3° Lorsque le bénéfice imposable au titre de l'année 2019, déterminé selon les règles prévues au 1, est inférieur au bénéfice imposable au titre de l'année 2018, déterminé selon les mêmes règles, le contribuable peut bénéficier, par voie de réclamation, d'un crédit d'impôt complémentaire égal à la fraction du crédit d'impôt dont il n'a pas pu bénéficier en application du 2 ou du 2° du présent 3, s'il justifie que la hausse de son bénéfice déclaré en 2018 par rapport aux trois années précédentes et à l'année 2019 résulte uniquement d'un surcroît d'activité en 2018. () ". 
 4. Il résulte des dispositions citées au point 3 ci-dessus, éclairées par leurs travaux préparatoires, que pour tenir compte de la possibilité qu'ont les travailleurs indépendants de procéder à des arbitrages sur les recettes et les charges servant à la détermination de leur bénéfice et ainsi maximiser leur bénéfice en 2018, le caractère non exceptionnel du bénéfice de 2018 est apprécié sur une période pluriannuelle. Ainsi, si un contribuable imposé à l'impôt sur le revenu dans la catégories des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles ou des bénéfices non commerciaux réalise, au titre de l'année 2018, un bénéfice supérieur au plus élevé des montants de ses bénéfices de 2015, 2016 ou 2017, le crédit d'impôt de modernisation du recouvrement dont il peut bénéficier est plafonné au niveau du montant le plus élevé de ces trois années, la différence étant réputée constituer un revenu exceptionnel. Si son bénéfice au titre de 2019 est plus élevé que celui de 2018, le bénéfice de 2018 est réputé ne plus être exceptionnel de sorte qu'il est octroyé de plein droit au contribuable un crédit d'impôt complémentaire effaçant l'intégralité de l'impôt qu'il a acquitté au titre de 2018 sur ce bénéfice. Si son bénéfice de 2019 est inférieur à son bénéfice de 2018 mais supérieur au plus élevé des bénéfices réalisés en 2015, 2016 et 2017, il lui est également octroyé de plein droit un crédit d'impôt complémentaire, limité à la différence entre le bénéfice le plus élevé des trois années de référence et le bénéfice réalisé en 2019. Il peut en outre, dans cette dernière hypothèse, présenter une réclamation à l'administration fiscale pour obtenir un complément de crédit d'impôt pour éliminer la totalité de l'impôt sur le revenu au titre de son bénéfice de 2018, sous réserve qu'il établisse que la part du bénéfice de cette année supérieure aux quatre années de référence correspond à un surcroît d'activité. 
 5. Il résulte de ce qui a été dit au point 4 que le crédit de modernisation du recouvrement tend à éliminer l'impôt dû sur les revenus non exceptionnels de 2018. Il résulte de l'instruction que M. A a déclaré, au titre de ses bénéfices agricoles la somme de 29 008 euros pour l'année 2017, et des sommes déficitaires les deux années précédentes. Ainsi, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que les bénéfices agricoles déclarés par le contribuable au titre de l'année 2018, dont il est d'ailleurs constant qu'ils résultaient de la vente du cheptel de ce dernier du fait de sa cessation d'activité, présentaient pour partie un caractère exceptionnel, et a plafonné le montant du crédit d'impôt de modernisation du recouvrement de l'année 2018 à hauteur de 9 253 euros. En outre, il est constant que M. A, qui a fait valoir ses droits à la retraite au cours de l'année 2018, n'a de ce fait pas déclaré de bénéfices au titre de l'année 2019, qui auraient justifié, par comparaison avec ses bénéfices déclarés en 2018, l'octroi d'un crédit d'impôt complémentaire.  
 6. Il résulte de ce qui précède que la requête de M. A doit être rejetée en toutes ses conclusions.  
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire. 
 Délibéré après l'audience du 20 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Allio-Rousseau, présidente, 
 Mme Frelaut, première conseillère,  
 Mme Benoist, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 novembre 2023. 
 La rapporteure, 
 L. FRELAUT 
 La présidente, 
 M.-P. ALLIO-ROUSSEAULa greffière, 
 E. HAUBOIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce que requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière.