TA34 · 2ème chambre — 17 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 I) Par une requête et un mémoire, enregistrés les 18 janvier 2021 et 28 janvier 2022 sous le n°2100221, la SARL Roger Renard Entreprise, représentée par Me André, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 28 février 2018, en droits et pénalités ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure de vérification est irrégulière ; elle était créancière sur l'Etat d'une dette afférente au solde de l'exécution d'un marché public ; 
 - en n'avisant pas son mandataire judiciaire des opérations de contrôle et en ne l'invitant pas aux interventions sur place et à la réunion de synthèse, le service l'a privée de la garantie d'un débat oral et contradictoire ; 
 - la forclusion est encourue faute pour le comptable public d'avoir procédé à l'établissement définitif des créances admises à titre provisionnel, qui font l'objet d'une procédure administrative, par l'émission d'un titre exécutoire dans un délai de douze mois ; dès lors que la créance est inexistante, elle n'en est pas redevable ; 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; le vérificateur n'explicite pas pourquoi il ne retient pas la méthode proposée par l'expert-comptable ; elle n'a pas pu interrompre la prescription ; 
 - la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires est radicalement viciée dans son principe ; l'inscription comptable du montant de taxe sur la valeur ajoutée " à régulariser " a été faite au moment des congés de son chef comptable ; 
 - la remise en cause des charges de dotations aux amortissements et provisions, correspondant aux opérations de l'exercice 2016, n'est pas fondée ; 
 - elle entend réserver un moyen se rapportant au rejet des frais généraux ; 
 - la majoration de 40% appliquée sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts n'est pas motivée ; le manquement délibéré n'est pas caractérisé. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 5 février 2021, le directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 II) Par une réclamation du 21 décembre 2021 soumise d'office au tribunal le                   29 mars 2022 par le directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées et valant requête enregistrée sous le n°2201589, en application des articles R. 199-1 et R. 200-3 du livre des procédures fiscales, la SARL Roger Renard Entreprise, représentée par Me André, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 28 février 2018, en droits et pénalités ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure de vérification est irrégulière ; elle était créancière sur l'Etat d'une dette afférente au solde de l'exécution d'un marché public ; 
 - en n'avisant pas son mandataire judiciaire des opérations de contrôle et en ne l'invitant pas aux interventions sur place et à la réunion de synthèse, le service l'a privée de la garantie d'un débat oral et contradictoire ; 
 - la forclusion est encourue faute pour le comptable public d'avoir procédé à l'établissement définitif des créances admises à titre provisionnel, qui font l'objet d'une procédure administrative, par l'émission d'un titre exécutoire dans un délai de douze mois ; dès lors que la créance est inexistante, elle n'en est pas redevable ; 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; le vérificateur n'explicite pas pourquoi il ne retient pas la méthode proposée par l'expert-comptable ; elle n'a pas pu interrompre la prescription ; 
 - le service ne lui pas accordé le bénéfice de l'interlocution départementale ;  
 - l'avis de mise en recouvrement ne comporte pas les mentions légales justifiant de l'admission dans les délais à titre définitif de la créance provisionnelle en matière de taxe sur la valeur ajoutée ;  
 - la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires est radicalement viciée dans son principe ; l'inscription comptable du montant de taxe sur la valeur ajoutée " à régulariser " a été faite au moment des congés de son chef comptable ; 
 - la remise en cause des charges de dotations aux amortissements et provisions, correspondant aux opérations de l'exercice 2016 n'est pas fondée ; 
 - elle entend réserver un moyen se rapportant au rejet des frais généraux ; 
 - la majoration de 40% appliquée sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts n'est pas motivée ; le manquement délibéré n'est pas caractérisé. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 29 mars 2022, le directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens invoqués sont infondés.  
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Viallet, rapporteure ; 
 - et les conclusions de M. Baccati, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Roger Renard Entreprise exerce une activité de génie climatique, consistant notamment en des travaux d'installation d'équipement thermique et de climatisation. La société a été mise en redressement judiciaire le 4 avril 2018. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité engagée le 9 avril 2018 à l'issue de laquelle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 28 février 2018, en droit et pénalités, dont elle demande la décharge. Ces deux requêtes de la SARL Roger Renard Entreprise présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a donc lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, si la société soutient que la procédure serait irrégulière compte tenu de ce qu'elle était créancière sur l'Etat d'une dette afférente au solde de l'exécution d'un marché public, ce moyen ne présente toutefois pas les précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé. 
 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. () ".  
 4. Aux termes de l'article L. 631-1 du code de commerce : " Il est institué une procédure de redressement judiciaire ouverte à tout débiteur mentionné aux articles L. 631-2 ou                 L. 631-3 qui, dans l'impossibilité de faire face au passif exigible avec son actif disponible, est en cessation des paiements. () ". Aux termes de l'article L. 631-12 de ce code : " Outre les pouvoirs qui leur sont conférés par le présent titre, la mission du ou des administrateurs est fixée par le tribunal. Ce dernier les charge ensemble ou séparément d'assister le débiteur pour tous les actes relatifs à la gestion ou certains d'entre eux, ou d'assurer seuls, entièrement ou en partie, l'administration de l'entreprise. () ". 
 5. Il résulte de l'instruction que le tribunal de commerce de Perpignan a désigné un administrateur judiciaire dans le cadre de la procédure de redressement de la SARL Roger Renard Entreprise, afin d'assister le débiteur dans la gestion courante de la société. Dès lors que le dirigeant légal de la SARL Roger Renard Entreprise a conservé sa qualité pour la représenter, la procédure de contrôle fiscal a été valablement menée avec ce dernier, sans que l'administration ne soit tenue d'y associer l'administrateur judiciaire. Dès lors, la SARL Roger Renard Entreprise n'est pas fondée à soutenir que l'administrateur judiciaire aurait dû être informé de l'engagement du contrôle et être invité à participer aux interventions du vérificateur sur place et à la réunion de synthèse, et qu'elle a été privée d'une garantie tenant au débat oral et contradictoire. 
 6. En troisième lieu, la SARL Roger Renard Entreprise soutient que la créance en litige est inexistante faute pour le comptable public d'avoir procédé à son établissement définitif par l'émission d'un titre exécutoire dans un délai de douze mois suite à l'ouverture de la procédure collective de la société. Ce faisant, la requérante soulève un moyen de recouvrement, inopérant dans le contentieux d'assiette soumis au tribunal dans le cadre de la présente instance. Le moyen doit donc être écarté. 
 7. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 8. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée à la SARL Roger Renard Entreprise le 20 juin 2018 indique les règles de droit applicables, l'impôt concerné, les années d'imposition ainsi que les motifs de fait sur lesquels l'administration s'est fondée. Cette motivation, alors même que le vérificateur ne répond pas à un argument qui aurait été présenté par le cabinet comptable de la société relativement au passif de taxe sur la valeur ajoutée, était ainsi suffisante pour permettre à la requérante de présenter utilement ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait. Dans ces conditions, les moyens tirés de ce que la proposition de rectification en cause serait insuffisamment motivée et n'aurait, de fait, pas interrompu la prescription, doivent être écartés.  
 9. En cinquième lieu, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " () Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration. " Dans la partie relative aux conclusions du contrôle, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié prévoit que : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur départemental ou principal. Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ". 
 10. Il résulte de l'instruction que, par courrier du 27 septembre 2018, la SARL Roger Renard Entreprise a sollicité le bénéfice de l'interlocution départementale. Par lettre du                9 octobre 2018, le supérieur hiérarchique du vérificateur a proposé de la recevoir le                    23 octobre 2018. La société a demandé un report d'entretien, fixée au 9 novembre 2018, auquel elle ne s'est pas présentée. Le service l'a alors informée par courrier du 12 novembre 2018 qu'elle était regardée comme renonçant au recours hiérarchique. De plus, ainsi que le service l'expose sans être contredit, la société s'est désistée de sa demande par une lettre du                      7 novembre 2018. Dans ces conditions, la société, qui n'a été privée d'aucune garantie, ne saurait sérieusement soutenir que le service lui aurait refusé le bénéfice de l'interlocution départementale. 
 11. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 252 A du livre des procédures fiscales : " Constituent des titres exécutoires les arrêtés, états, rôles, avis de mise en recouvrement, titres de perception ou de recettes que l'Etat, les collectivités territoriales ou les établissements publics dotés d'un comptable public délivrent pour le recouvrement des recettes de toute nature qu'ils sont habilités à recevoir. ". Aux termes de l'article L. 256 du même livre : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. () ". Aux termes de l'article R*256-1 de ce code : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. L'avis de mise en recouvrement mentionne également que d'autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article   L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. () ". 
 12. La requérante ne saurait utilement se prévaloir d'une irrégularité de l'avis de mise en recouvrement du 30 août 2019 en ce qu'il ne comporterait pas les dispositions légales justifiant de l'admission des créances provisionnelles à titre définitif, dès lors qu'il ne résulte pas des dispositions précitées, et d'aucune autre disposition, que l'administration serait tenue de les mentionner expressément sur les avis qu'elle émet. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 13. En premier lieu, aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 ou le comité prévu à l'article L. 64 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. () ". 
 14. Il résulte de l'instruction que les opérations de contrôle ont révélé un défaut de conservation et de présentation de la documentation du logiciel de comptabilité, un défaut d'irréversibilité des écritures, un défaut de procédure de clôture et une absence de permanence du chemin de révision. Ce faisant, le service apporte la preuve qui lui incombe de ce que la comptabilité de la société comporte de graves irrégularité. Par suite, en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la requérante ne peut obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction des impositions mises à sa charge qu'en apportant la preuve du caractère exagéré de la reconstitution du chiffre d'affaires effectuée par l'administration fiscale, soit en critiquant la méthode d'évaluation retenue par l'administration en vue de démontrer qu'elle aboutit à une exagération des bases d'imposition, soit en soumettant à l'appréciation du juge une autre méthode permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode utilisée par l'administration. 
 15. En se bornant à affirmer qu'étant soumise à un régime réel d'imposition en matière de taxe sur la valeur ajoutée, le vérificateur ne pouvait pas employer une méthode globale de reconstitution annuelle, laquelle ne permet pas de déterminer mensuellement le rappel de taxe, la société n'établit pas ce en quoi la méthode retenue par le service serait radicalement viciée et aboutirait à une exagération des bases d'imposition, ou que la méthode alternative dont elle se prévaut permettrait de déterminer ces bases avec une meilleure précision. En outre, il résulte de l'instruction que la vérificatrice a reconstitué le montant de la taxe due en se fondant sur les déclarations de l'entreprise et sur le rapprochement de taxe sur la valeur ajoutée opéré par le cabinet comptable de la société, qui récapitule les montants collectés, déductibles et des acomptes versés au titre de l'année 2017. Enfin, en faisant valoir que cette inscription a été réalisée durant le mois d'août 2017 au cours duquel son chef comptable était en congé, la société ne conteste pas sérieusement le montant ainsi retenu. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires serait viciée doit être écarté. 
 16. En deuxième lieu, le moyen " réservé " se rapportant au rejet de frais généraux est dépourvu des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé et doit être écarté. 
 17. En dernier lieu, le moyen tendant à contester la remise en cause des charges de dotations aux amortissements et provisions, correspondant aux opérations de l'exercice 2016 et se rattachant à l'impôt sur les sociétés, est étranger au présent litige et doit être écarté. 
 En ce qui concerne la pénalité : 
 18. Aux terme de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 19. Pour assortir les droits supplémentaires réclamés à la SARL Roger Renard Entreprise d'une majoration de 40 %, l'administration a pris en compte la minoration répétée de ses déclarations de chiffre d'affaires sur les trois exercices soumis à vérification. L'administration relève que la société, qui a déjà fait l'objet de précédentes rectifications en la matière, ne pouvait ignorer en sa qualité de prestataire de service ses obligations en terme d'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée collectée. De plus, le service fait valoir que les discordances entre le chiffre d'affaires taxable et celui déclaré ne sauraient provenir de simples erreurs matérielles, la taxe insuffisamment déclarée étant comptabilisée au passif du bilan et les minorations persistantes n'ayant pas donné lieu à régularisation. Dans ces conditions, le service a suffisamment motivé la pénalité appliquée. 
 20. Eu égard à ce qui précède, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe de l'intention délibérée de la SARL Roger Renard Entreprise de se soustraire à l'impôt. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 40% pour manquement délibéré. 
 21. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions présentées par la SARL Roger Renard Entreprise à fin de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 28 février 2018, en droits et pénalités, doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 22. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : Les requêtes de la SARL Roger Renard Entreprise sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Roger Renard Entreprise et au directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l'audience du 3 avril 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Rabaté, président, 
 M. Verguet, premier conseiller, 
 Mme Viallet, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 avril 2023. 
 La rapporteure, 
 ML. VialletLe président, 
 V. Rabaté 
 Le greffier, 
 F. Balicki 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Montpellier, le 18 avril 2023. 
 Le greffier, 
 F. Balicki 
 N°s 2100221, 2201589 
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