TA13 · 6ème Chambre — 28 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 I- Sous le numéro 2100471, par une requête et un mémoire, enregistrés le 18 janvier et le 21 mai 2021, la SARL Haf Courses, représentée par Me Foudil, demande au Tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 1 000 euros hors taxes en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens. 
 Elle soutient que :  
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que les rehaussements notifiés découlent de l'examen des relevés des comptes bancaires personnels du gérant, sans que le service n'ait mis en œuvre les garanties propres à un examen de situation fiscale et personnelle ; 
 - l'administration a omis de prendre en compte les charges réglées par M. A à partir de son compte bancaire personnel, alors qu'elle a pris en compte les encaissements sur ce compte bancaire ;  
 - l'administration a pris en compte des charges représentant 42 % des produits en 2014 et 60 % en 2015 ce qui est insuffisant dès lors qu'elle recommande à ses services de contrôle d'admettre un pourcentage de charge oscillant entre 80 et 85 % pour des entreprises en situation de taxation d'office et qu'elle est en conséquence fondée à demander l'application d'un pourcentage de charges déductibles égal à au moins 80 % des produits au titre des deux exercices vérifiés dès lors qu'il ressort des statistiques de l'INSEE que pour le code NACE 4841B, un taux de charges est voisin de 97 %. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 mars 2021 et 9 juin 2021, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que :  
 - la charge de la preuve de l'exagération de l'ensemble des impositions incombe à la société requérante ;  
 - l'examen des comptes personnels du gérant présentés spontanément par une personne mandatée par M. A pour le représenter ne constituait pas un examen fiscal de sa situation personnelle et il n'y avait en conséquence pas lieu de lui appliquer les garanties offertes à ce titre ; 
 - la circonstance que Mme D, mandatée par M. A pour se substituer à lui au cours des opérations de vérification, ne détenait pas un mandat plus explicite pour le représenter ne saurait vicier la procédure dès lors que ce n'est pas la situation personnelle de M. A qui a été étudiée ; 
 - M. A a reconnu l'usage de son compte personnel pour encaisser des recettes de la société et a même accepté la proposition de rectification qui lui a été adressée ; 
 - les charges retenues par l'administration représentent, suite au dégrèvement prononcé par l'administration, 56,5 % des produits de la société pour l'année 2014 et 60,7 % pour l'année 2015 ;  
 - le service vérificateur a pris en compte le total réel des charges supportées pour l'ensemble de l'activité et n'a pas appliqué de pourcentage forfaitaire ; par suite, le pourcentage de 80 % recommandé pour les entreprises en situation de taxation d'office ne saurait trouver à s'appliquer ; la société ne produit aucun justificatif s'agissant des dépenses nécessairement réglées à partir de son compte bancaire ; la circonstance que, selon des statistiques INSEE, le taux de charges pour les entreprises de transport routier de proximité est voisin de 97 % ne saurait suffire. 
 II- Sous le numéro 2100470, par une requête et un mémoire, enregistrés les 18 janvier 2021 et 21 mai 2021, M. B A, représenté par Me Foudil, demande au Tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014 et 2015 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 1 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens. 
 Il soutient que :  
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que les rehaussements notifiés découlent de l'examen des relevés des comptes bancaires personnels du gérant, sans que le service n'ait mis en œuvre les garanties propres à un examen de situation fiscale et personnelle ; 
 - il n'a pas accepté les rectifications et formulé des observations le 27 juin 2017 ; dès lors, le défaut de réponse de l'administration par un imprimé modèle n° 3926 a entaché la procédure d'une irrégularité ;   
 - l'administration a omis de prendre en compte les charges qu'il a réglées à partir de son compte bancaire personnel, alors qu'elle a pris en compte les encaissements sur ce compte bancaire ; l'administration a pris en compte des charges représentant 42 % des produits en 2014 et 60 % en 2015 ce qui est insuffisant dès lors qu'elle recommande à ses services de contrôle d'admettre un pourcentage de charge oscillant entre 80 et 85 % pour des entreprises en situation de taxation d'office ; elle est en conséquence fondée à demander l'application d'un pourcentage de charges déductibles égal à au moins 80 % des produits au titre des deux exercices vérifiés et il ressort des statistiques de l'INSEE que pour le code NACE 4841B, un taux de charges est voisin de 97 %. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 15 mars 2021 et 9 juin 2021, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que :  
 - le courrier du 27 juin 2017 s'assimile à une demande gracieuse, et non à des observations au sens de l'article 57 du livre des procédures fiscales ;  
 - la charge de la preuve de l'exagération de l'ensemble des impositions incombe au requérant ;  
 - l'examen des comptes personnels du gérant présentés spontanément par une personne mandatée par M. A pour le représenter ne constituait pas un examen fiscal de sa situation personnelle, il n'y avait donc pas lieu de lui appliquer les garanties offertes à ce titre ; 
 - la circonstance que Mme D, mandatée par M. A pour se substituer à lui au cours des opérations de vérification, ne détenait pas un mandat plus explicite pour représenter M. A ne saurait vicier la procédure dès lors que ce n'est pas la situation personnelle de M. A qui a été étudiée ; 
 - M. A a reconnu l'usage de son compte personnel pour encaisser des recettes de la société, et a même accepté la proposition de rectification qui lui a été adressée ; 
 - les charges retenues par l'administration représentent, suite au dégrèvement prononcé par l'administration, 56,5 % des produits de la société pour l'année 2014 et 60,7 % pour l'année 2015 ;  
 - le service vérificateur a pris en compte le total réel des charges supportées pour l'ensemble de l'activité, il n'a pas appliqué de pourcentage forfaitaire ; par suite, le pourcentage de 80 % recommandé pour les entreprises en situation de taxation d'office ne saurait trouver à s'appliquer ; 
 - la société ne produit aucun justificatif s'agissant des dépenses nécessairement réglées à partir de son compte bancaire ;  
 - la circonstance que, selon des statistiques INSEE, le taux de charges pour les entreprises de transport routier de proximité est voisin de 97 % ne saurait suffire. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C, 
 - les conclusions de M. Boidé, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B A est gérant et associé à hauteur de 50 % de la SARL Haf Courses qui exerce une activité de transport de marchandises. La société Haf Courses a fait l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015 à l'issue de laquelle une proposition de rectification n° 3924 en date du 30 mai 2017 lui a notifié, selon la procédure contradictoire prévue aux articles L. 55 et suivants du code général des impôts, des rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés. Ces impositions ayant été mises en recouvrement le 31 juillet 2017 et la réclamation contentieuse formée par la contribuable le 10 décembre 2018 ayant fait l'objet d'une acceptation partielle en matière d'impôt sur les sociétés par une décision de l'administration fiscale du 28 novembre 2020, la société Haf Courses demande au Tribunal, dans l'instance n° 2100471, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 à hauteur respectivement de 88 107 euros de droits et pénalités en matière de taxe sur la valeur ajoutée et 95 343 euros en matière d'impôt sur les sociétés. Tirant les conséquences des rectifications appliquées à la société Haf Courses, l'administration a, par une proposition de rectification en date du 30 mai 2017, notifié à M. A, en sa qualité d'associé et seul maître de l'affaire, des rectifications visant à imposer entre ses mains les revenus distribués par cette société. Les impositions ont été mises en recouvrement le 31 septembre 2017. La réclamation contentieuse formée par le contribuable le 3 janvier 2019 ayant fait l'objet d'une décision d'acceptation partielle le 27 novembre 2020 en ce qui concerne l'année 2014, M. A demande au Tribunal, dans l'instance n° 2100470, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il reste assujetti au titre des années 2014 et 2015 à hauteur respectivement de 113 351 euros et 146 619 euros.  
 Sur la jonction :  
 2. Les requêtes n°s 2100470 et 2100471 présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure :  
 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 B du livre des procédures fiscales : " Au cours d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, l'administration peut examiner les opérations figurant sur des comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité. / Au cours d'une procédure de vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, l'administration peut procéder aux mêmes examen et demandes, sans que ceux-ci constituent le début d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle. / L'administration peut tenir compte, dans chacune de ces procédures, des constatations résultant de l'examen des comptes ou des réponses aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, et faites dans le cadre de l'autre procédure conformément aux seules règles applicables à cette dernière ". 
 4. Il résulte de l'instruction qu'à l'occasion des opérations de contrôle réalisées dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société Haf Courses, et qui se sont déroulées à la demande de M. A dans les bureaux de son cabinet comptable, le service a constaté, du fait des déclarations de la comptable habilitée à se substituer à M. A en son absence, qu'une partie des recettes issues de l'activité professionnelle de la société ont été encaissées sur le compte bancaire personnel de son gérant, M. A, au cours des exercices clos en 2014 et 2015. L'administration a pris en compte le montant de ces encaissements pour déterminer le chiffre d'affaires reconstitué de la société au titre de la période vérifiée et en a tiré les conséquences en qualifiant ces sommes de revenus distribués et en les imposant entre les mains de M. A. Cette circonstance n'est toutefois pas, à elle seule, de nature à révéler que l'administration aurait en fait initié un examen de la situation fiscale personnelle de M. A. La société Haf Courses et M. A ne peuvent en conséquence soutenir, à l'appui de chacune des deux requêtes, qu'en n'appliquant pas les garanties relatives à la procédure d'examen fiscal de la situation personnelle, l'administration aurait entaché la procédure d'imposition d'irrégularité. À cet égard, la circonstance invoquée par les requérants selon laquelle la comptable de la société Haf Courses, mandatée par M. A pour le représenter dans le cadre de la vérification de comptabilité et qui a produit une partie des relevés bancaires personnels de ce dernier, n'ait pas reçu de mandat personnel de M. A demeure sans influence.  
 5. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". 
 6. Ainsi qu'il a été dit au point 1, le service a, par une proposition de rectification en date du 30 mai 2017, notifié à M. A, en sa qualité d'associé et seul maître de l'affaire, des rectifications visant à imposer entre ses mains les revenus distribués par cette société. Il résulte de l'instruction, et en particulier de la lecture du courrier de M. A en date du 27 juin 2017 adressé en réponse à cette notification, que celui-ci n'a pas contesté le bien-fondé de l'imposition ou la régularité de la procédure, mais fait seulement état de son impécuniosité et en appelle à l'indulgence de l'administration. Dans ces conditions, le courrier du 27 juin 2017 ne saurait être assimilé à des observations auxquelles l'administration était tenue, en application des dispositions citées au point précédent, de répondre. Par suite, le moyen tiré du défaut de réponse aux observations du contribuable invoqué par M. A dans l'instance n° 2100470 doit être écarté.  
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 7. Il résulte de l'instruction, et en particulier de la proposition de rectification en date du 30 mai 2017 notifiée à la société Haf Courses, que l'administration fiscale, d'une part, a rejeté sa comptabilité comme irrégulière et non probante et reconstitué son chiffre d'affaires, d'autre part, a pris en compte le montant des charges déclarées par la société et non remises en cause par le service vérificateur, soit respectivement 122 734 euros et 246 463 euros et également quelques charges supplémentaires pour lesquelles la société Haf Courses a fourni, lors du contrôle, des justificatifs, soit 2 118 euros au titre de l'exercice 2014 et 729,6 euros au titre de l'exercice 2015. La société Haf Courses comme M. A, qui ne contestent ni le rejet de comptabilité ni la méthode de reconstitution utilisée, font cependant valoir que l'administration aurait dû déduire des charges à hauteur de 80 % des produits de la société.  
 8. À cet égard, si en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie excessive dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 9. La société Haf Courses et M. A soutiennent que si le service a relevé certains encaissements sur le compte bancaire personnel de M. A, ce dernier a nécessairement réglé des dépenses non comptabilisées incombant à la société et qui n'ont pas été prises en compte par le service qui n'a retenu un montant de charges admises en déduction qu'à hauteur de 42 % en 2014 et 60 % en 2015. Toutefois, et suite au dégrèvement accordé par l'administration fiscale le 27 novembre 2020, les charges admises représentent 56,5 % pour l'année 2014 et 60,7 % pour l'année 2015. Par ailleurs, l'administration fiscale fait valoir, sans être contredite, que le service a pris en compte, au vu des pièces justificatives qui lui ont été présentées, les factures de charges supplémentaires non comptabilisées. En outre, si la société Haf Courses ajoute que l'administration recommande à ses services de contrôle d'admettre un pourcentage de charges oscillant entre 80 et 85 % pour des entreprises en situation de taxation d'office et qu'il ressort des statistiques de l'INSEE que pour le code NACE 4841B, relatif au transport routier de proximité, le taux de charges est voisin de 97 %, les requérants, sur lesquels pèse la charge de la preuve, n'établissent pas que l'administration aurait dû prendre en compte des charges déductibles à hauteur d'au moins 80 % des produits au titre des deux exercices vérifiés. Les requérants ne sauraient par ailleurs sérieusement faire valoir, alors qu'ils ne produisent aucune pièce justificative, que l'administration aurait dû prendre en compte des dépenses nécessairement réglées à partir du compte bancaire personnel de M. A.  
 10. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par la société Haf Courses dans l'instance n° 2100471 et par M. A dans l'instance n° 2100470 doivent être rejetées.  
 Sur les frais liés au litige : 
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme réclamée par les requérants au titre de ces dispositions. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de la SARL Haf Courses et de M. A sont rejetées.  
 Article 2 :  Le présent jugement sera notifié à la SARL Haf Courses, à M. B A et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 29 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Markarian, présidente, 
 M. Secchi, premier conseiller. 
 Mme Charpy, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 avril 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. C        
 La présidente, 
 Signé 
 G. Markarian        
 La greffière, 
 Signé 
 C. Croce 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière, 
 N°s 2100470,2100471