TA33 · 3ème Chambre — 22 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 6 mars 2021, la SELARL Pharmacie du Moulleau demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2017 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - l'avis de vérification qui mentionnait seulement la taxe sur la valeur ajoutée ne permettait pas à l'administration d'étendre son contrôle à l'impôt sur les sociétés ; 
 - la vérification de sa comptabilité s'est étendue sur une durée supérieure à trois mois ; 
 - elle a été privée de la possibilité de saisir elle-même la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; 
 - la provision qu'elle a constituée pour faire face à la perte de valeur de son fonds de commerce respecte les conditions de l'article 39-1-5° du code général des impôts. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 30 août 2021, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la requête est irrecevable ; 
 - la requête n'est pas fondée. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Wohlschlegel, première conseillère ; 
 - et les conclusions de M. Willem, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SELARL Pharmacie du Moulleau exploite une pharmacie sur le territoire de la commune d'Arcachon. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période comprise entre le 1er juin 2016 et le 31 mai 2017, à l'issue de laquelle le service a remis en cause la provision pour dépréciation de la valeur de son fonds de commerce qu'elle avait constituée à hauteur de 126 600 euros. La société requérante demande au tribunal de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés qui lui a été réclamée pour un montant total, en droits et intérêts, de 14 897 euros. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. () " 
 3. Aucune disposition, et notamment pas celles de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales précitées, n'oblige l'administration à mentionner sur l'avis de vérification de comptabilité les impôts sur lesquels le vérificateur se propose de faire porter ses investigations. En tout état de cause, contrairement à ce que soutient la requérante, l'avis du 8 octobre 2018 engageant la vérification de sa comptabilité mentionne expressément que la vérification portera sur la provision constituée pour l'exercice allant du 1er juin 2016 au 31 mai 2017. 
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable au litige : " I. - Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; () III. - En cas de mise en œuvre du I de l'article L. 47 A, les délais de trois ou six mois prévus () au I () du présent article sont suspendus jusqu'à la remise de la copie des fichiers des écritures comptables à l'administration. En cas de mise en oeuvre du II de l'article L. 47 A, la limitation à trois mois ou à six mois de la durée de la vérification sur place est prorogée de la durée comprise entre la date du choix du contribuable pour l'une des options prévues à cet article pour la réalisation du traitement et, respectivement selon l'option choisie, soit celle de la mise à disposition du matériel et des fichiers nécessaires par l'entreprise, soit celle de la remise des résultats des traitements réalisés par l'entreprise à l'administration, soit celle de la remise des copies de fichiers nécessaires à la réalisation des traitements par l'administration. Cette dernière date fait l'objet d'une consignation par écrit. ". Aux termes de l'article 47-A du même livre : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. () II. - En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, après, le cas échéant, la remise des copies prévue au second alinéa du présent b, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; () c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration, dans les quinze jours suivant la formalisation par écrit de son choix, les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. () " 
 5. Il résulte de l'instruction que la première intervention sur place a eu lieu le 30 octobre 2018. Le délai de trois mois prévu par le I de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales a été suspendu dans l'attente de la remise par la société requérante de ses écritures comptables qui a eu lieu le 5 novembre 2018. Le délai a couru pendant 53 jours jusqu'au 29 décembre 2018, date à laquelle la requérante a décidé de remettre les copies des fichiers nécessaires à la réalisation des traitements informatiques demandés par l'administration sur le fondement du II de l'article 47-A du livre des procédures fiscales. Il a été interrompu jusqu'au 12 février 2019, date à laquelle la remise de ces fichiers est intervenue, et a été prorogé d'une durée de 44 jours correspondant à la durée écoulée entre le 29 décembre 2018 et le 12 février 2019. La réunion de synthèse mettant fin aux opérations de vérification s'est tenue le 12 mars 2019, soit 30 jours seulement après que le délai prorogé a recommencé à courir. Le moyen tiré de ce que la vérification de sa comptabilité aurait été irrégulièrement prolongée sur une durée supérieure à trois mois doit en conséquence être écarté. 
 6. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts (). Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration. " 
 7. Il est exact que la décision rejetant les observations formulées par la société requérante en réponse à la proposition de rectification qui lui avait été adressée mentionnait seulement la possibilité de saisir la commission départementale de conciliation, et non la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Toutefois, il résulte de l'instruction que cette dernière commission, qui était compétente pour connaître du désaccord de la requérante quant à la réintégration dans son bénéfice industriel et commercial de la provision qu'elle avait constituée, a été saisie et a émis un avis. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée de la garantie que constituait pour elle la saisine de cette commission. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 8. D'une part, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises () ". Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. () ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 9. D'autre part, aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité () ". En adoptant le premier alinéa de l'article L. 192 précité, le législateur n'a pas entendu déroger aux principes généraux énoncés au point précédent en exigeant de l'administration fiscale qu'elle justifie qu'une charge n'est pas déductible dans son principe. Il en résulte, contrairement à ce que soutient la société requérante, que lui incombe la charge de justifier la déductibilité de son bénéfice net de la provision de 126 600 euros qu'elle a constituée pour dépréciation de la valeur de son fonds de commerce. 
 10. Il résulte de l'instruction que le chiffre d'affaires toutes taxes comprises de l'exercice 2016-2017 de la société requérante a diminué d'un peu plus de 13% par rapport à celui réalisé en 2010 avant l'acquisition du fonds et que son excédent brut d'exploitation a diminué de 26% entre l'exercice 2015-2016 et l'exercice 2016-2017, ce qui n'établit ni l'existence d'une baisse significative du chiffre d'affaires, ni d'une perte significative de rentabilité de cette société. Si celle-ci soutient également être pénalisée par le caractère saisonnier de la clientèle, par des difficultés de stationnement et par l'obsolescence de son outil de travail, elle ne produit devant le tribunal aucun élément de nature à en démontrer la réalité, ni que ces difficultés présenteraient un caractère nouveau par rapport notamment à la date d'acquisition du fonds. Enfin, la circonstance que le seuil de rentabilité de 1 200 000 euros de chiffre d'affaires d'une pharmacie ne serait pas atteint est sans incidence. Il en résulte que l'administration était fondée à réintégrer la provision en litige dans le bénéfice net de la société requérante, et que les conclusions aux fins de décharge présentées par cette dernière doivent être rejetées, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée en défense. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la SELARL Pharmacie du Moulleau est rejetée. 
 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SELARL Pharmacie du Moulleau et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde. 
 Délibéré après l'audience du 1er décembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme B et Mme A, premières conseillères. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 décembre 2022. 
 La rapporteure, 
 E. B 
 Le président, 
 D. FERRARI                La greffière, 
 C. POTTIER 
 La République mande et ordonne au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2101158