TA21 · 2ème chambre — 7 mars 2023

Vu la procédure suivante :              Par une requête et un mémoire, enregistrés les 3 juin et 27 décembre 2021, M. B E, représenté par la société civile professionnelle Bon, de Saulce Latour, demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016, et des pénalités correspondantes, pour un montant total de 146 131 euros en droits et pénalités.       Il soutient que :       - il n'a pas la qualité de maître de l'affaire, dans la société Pizza Plazza, dès lors que seule Mme F avait une procuration bancaire, que l'administration n'établit pas que la procuration bancaire dont elle fait état était toujours en vigueur, que Mme F réalisait elle-même la quasi-totalité des commandes aux fournisseurs, que le pourcentage de détention du capital n'est pas un élément probant, que la procuration générale dont il dispose permet seulement de suppléer à l'absence de Mme F et que seule Mme F assume la gestion de la société ;       - il n'a perçu aucune des sommes ayant donné lieu à redressement dans le cadre de la reconstitution du chiffre d'affaires de la société Pizza Plazza ;       - l'administration ne l'a pas informé de l'issue de la procédure fiscale engagée à l'encontre de la société Pizza Plazza, de sorte qu'il ignore si les sommes mises à sa charge ont fait l'objet de rehaussements pour la société ;       - la somme de 3 624,88 euros, inscrite au crédit de son compte courant d'associé correspond à un salaire impayé, dont la contrepartie correspond à des charges incombant à la société et qu'il a payées personnellement ;       - la somme de 21 349,08 euros portée au crédit de son compte courant d'associé correspond au montant des charges qu'il a acquittées en lieu et place de la société, notamment des salaires payés en espèces ;       - le service n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'existence d'un manquement délibéré.       Par deux mémoires en défense, enregistrés les 6 septembre 2021 et 17 janvier 2022, le directeur régional des finances publiques de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or conclut au rejet de la requête.               Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.        Les parties ont été informées par une lettre du 28 décembre 2021 que cette affaire était susceptible, à compter du 24 janvier 2022, de faire l'objet d'une clôture d'instruction à effet immédiat en application des dispositions de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative.       La clôture de l'instruction a été fixée au 8 février 2022 par ordonnance du même jour.       Les parties ont été informées le 2 février 2023, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de la méconnaissance du champ d'application du 1° du 1 de l'article 109 et de l'article 110 du code général des impôts, dès lors que le montant des revenus susceptibles d'être imposés sur le fondement de ces dispositions, s'agissant des revenus réputés distribués résultant du rehaussement du bénéfice de la SARL Pizza Plazza, est limité au montant du bénéfice retenu pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, diminué des sommes payées au titre de l'impôt sur les sociétés.              La directrice régionale des finances publiques de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or a présenté, un mémoire, enregistré le 8 février 2023, en réponse à ce moyen, qui a été communiqué, par lequel elle doit être regardée comme concluant désormais au non-lieu à statuer partiel et au rejet du surplus des conclusions de la requête.              Elle soutient qu'elle a prononcé le 8 février 2023 un dégrèvement d'un montant de 30 565 euros en droits et pénalités au titre de l'année 2014, et de 33 771 euros en droits et pénalités au titre de l'année 2016.       Vu les autres pièces du dossier.              Vu :       - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;       - le code de justice administrative.       Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.              Ont été entendus au cours de l'audience publique :       - le rapport de M. D A,       - et les conclusions de Mme Mélody Desseix, rapporteure publique.       Considérant ce qui suit :       1. La société à responsabilité limitée (SARL) Pizza Plazza, qui exerce une activité de restauration à thème, dont M. B E était associé majoritaire durant toute la période en litige, et dont Mme C F, sa concubine, était gérante, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a notifié au liquidateur, par une proposition de rectification en date du 11 décembre 2017, des suppléments d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. Les conséquences de ces rehaussements en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ont été notifiées à M. E par une proposition de rectification du même jour. À l'issue de la procédure de rectification contradictoire, les impositions supplémentaires en résultant pour M. E ont été maintenues et mises en recouvrement le 30 septembre 2018, pour un montant de 77 750 euros en droits et pénalités, au titre de l'année 2014, de 7 625 euros en droits et pénalités au titre de l'année 2015, et de 60 754 euros en droits et pénalités, au titre de l'année 2016. Par une décision explicite du 2 avril 2021, le service a rejeté la réclamation contentieuse du contribuable, en date du 12 novembre 2018. M. E demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016.Sur le non-lieu à statuer :       2. Par une décision du 8 février 2023, postérieure à l'introduction de la requête, la directrice régionale des finances publiques de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or a prononcé un dégrèvement en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux d'un montant de 30 565 euros en droits et pénalités au titre de l'année 2014 et d'un montant de 33 771 euros en droits et pénalités au titre de l'année 2016. Par suite, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge de M. E dans cette mesure. Sur le bien-fondé des impositions en litige :       En ce qui concerne les revenus réputés distribués résultant du rehaussement du chiffre d'affaires de la SARL Pizza Plazza :       3. Aux termes des deux premiers alinéas du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués: / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. ". Aux termes de l'article 47 de l'annexe II à ce code : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées. ".       4. L'administration a considéré que M. E, en sa qualité de maître de l'affaire, avait bénéficié de revenus réputés distribués par la SARL Pizza Plazza et les a imposés sur le seul fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.       5. En premier lieu, en cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres, doit être regardé comme le seul maître de l'affaire. Il est en conséquence présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.       6. En l'espèce, il résulte de l'instruction que M. E détenait, au cours de l'ensemble de la période en litige, 92,1 % du capital de la SARL Pizza Plazza, qu'il était titulaire du seul compte courant d'associé ouvert dans les livres de la société, qu'il disposait d'une procuration sur le compte bancaire de la société, qu'il bénéficiait également d'une procuration générale, lui permettant de signer, au nom de la gérante, Mme F, également sa concubine, " tout formulaire, acte et document nécessaire ", qu'il est mentionné comme responsable de la société dans les déclarations annuelles des données sociales, que les chèques portés au débit du compte bancaire de la société étaient revêtus de sa signature, qu'il endossait ceux portés au crédit du même compte courant, que le service a en outre constaté l'absence de remises d'espèces sur le compte bancaire de la société, mais l'existence de nombreuses remises d'espèces sur le seul compte bancaire personnel de M. E, et enfin que l'intéressé a reconnu, lors de son audition le 14 mars 2017 par les services de gendarmerie de Nevers, avoir lui-même utilisé la carte bancaire de la société en vue de régler des dépenses personnelles, notamment dans le cadre de voyages touristiques, ou auprès de cliniques médicales et vétérinaires, et pour effectuer des retraits d'espèces utilisées dans des établissements de jeux. Il résulte encore de l'instruction que M. E a déclaré, lors du premier contrôle de l'inspection du travail, intervenu le 10 décembre 2014, qu'il " s'occupait de tout depuis 2007 " et qu'à plusieurs reprises, l'intéressé a tenté de faire obstacle à ce que les inspectrices du travail puissent auditionner la gérante de droit, Mme F, jusqu'à s'interposer physiquement, le 9 février 2015. Si le requérant se prévaut d'une lettre de l'établissement bancaire, dans lequel est ouvert le compte courant de la société, mentionnant que seule Mme F détient " les pouvoirs sur le compte ouvert ", cette lettre est postérieure à la période en litige. S'il fait encore valoir une vingtaine d'attestations, établies par des salariés, d'anciens salariés ou, s'agissant de deux d'entre elles, par des fournisseurs, rapportant la gestion de l'entreprise par Mme F, ces attestations, très peu circonstanciées, ont toutes été établies en 2017 et en 2018, postérieurement à la période en litige et aucune d'entre elles ne mentionne la période des faits qui y sont rapportés, alors qu'il résulte de l'instruction que M. E a, au moins pour partie, cessé d'être présent dans le restaurant, postérieurement aux problèmes de santé dont il a souffert à compter de septembre 2016. Enfin, si M. E se prévaut d'une attestation, pour justifier les remises d'espèces sur son compte personnel, la pièce correspondante, jointe à son mémoire en réplique, est une page vierge. Dès lors, eu égard au faisceau d'indices rassemblés, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant que M. E disposait seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, tout au long des années 2014, 2015 et 2016 et qu'il était en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres, de sorte qu'il était, au cours de ces années, le seul maître de l'affaire.       7. En deuxième lieu, la qualité de seul maître de l'affaire suffit à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard. Il en résulte que M. E ne peut utilement soutenir qu'il n'aurait pas appréhendé les sommes correspondantes.       8. En troisième lieu, en vertu du principe d'indépendance des procédures, la circonstance selon laquelle M. E, qui ne conteste pas, dans la présente instance, le montant du chiffre d'affaires éludé par la SARL Pizza Plazza, considéré comme des revenus distribués, n'aurait pas été informé de l'issue de la procédure engagée à l'encontre de cette société, est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige.       En ce qui concerne les sommes portées au crédit du compte courant d'associé de M. E :       9. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ".       10. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et ne sont alors imposables que dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.       11. L'administration fiscale a relevé que la SARL Pizza Plazza a inscrit, le 31 décembre 2014, au crédit du compte courant d'associé de M. E, une somme de 3 624,88 euros, dont le libellé comptable est " Solde salaire M. E ", et une somme de 21 349,08 euros, dont le libellé comptable est " Solde espèces salaires ". M. E soutient que ces sommes correspondraient, pour la première, au solde du salaire de l'intéressé, qui viendrait en déduction de charges, incombant à la société, et payées par le requérant, et pour la seconde, au remboursement à M. E de charges, incombant à la société, et qu'il aurait lui-même acquittées.       12. En se bornant à formuler de telles allégations et à produire des relevés bancaires personnels et des tableaux, manuscrits ou non, M. E ne justifie pas que les sommes portées au débit de son compte courant personnel, qu'il a identifiées, correspondraient à des charges incombant à la SARL Pizza Plazza, dès lors que les listes produites, à supposer même qu'elles correspondent aux sommes portées au débit de son compte bancaire personnel, qui, en tout état de cause, ne constituent pas des documents issus de la comptabilité de la société, ne revêtent aucun caractère probant. Par suite, les moyens relatifs à ces sommes doivent être écartés.Sur les pénalités :       13. D'une part, aux termes des deux premiers alinéas de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; ".       14. D'autre part, aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ".       15. Il résulte des dispositions précitées que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt.       16. Pour justifier de l'application de la majoration pour manquement délibéré aux suppléments d'impôts procédant des revenus distribués dans les mains de M. E et résultant de la minoration du chiffre d'affaires de la SARL Pizza Plazza, l'administration fait valoir qu'au cours de la période en litige, les recettes de la SARL, dont la comptabilité était défaillante, ont été volontairement minorées afin de réduire le montant de l'impôt sur les sociétés, et que ces agissements répétitifs ont porté sur des montants importants. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que M. E a tiré bénéfice de ces agissements, dont il connaissait l'existence en sa qualité d'associé majoritaire, de gérant de fait et de maître de l'affaire, sans déclarer les distributions correspondantes, ce qui atteste de sa volonté d'éluder les impositions en litige. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de M. E d'éluder l'impôt et justifiant, par suite, l'application de la majoration prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts.       17. Il résulte de tout ce qui précède que M. E n'est fondé à demander la décharge ni des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2014, 2015 et 2016 et restant en litige, ni des pénalités correspondantes. Par suite, le surplus de ses conclusions à fin de décharge doit être rejeté.              D E C I D E :              Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge de M. E, à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance.       Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. E est rejeté.       Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B E et à la directrice régionale des finances publiques de Bourgogne-Franche-Comté et du département de la Côte-d'Or.       Délibéré après l'audience du 28 février 2023, à laquelle siégeaient :              M. Nicolet, président,       Mme Zeudmi Sahraoui, première conseillère,       M. Hugez, premier conseiller.       Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 mars 2023.                            Le rapporteur,                                                        I. A                     Le président,                                                        Ph. Nicolet              La greffière,                                                        L. Curot              La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.              Pour expédition,       Le greffier,2N° 2101495lc