TA78 · 5ème chambre — 17 janvier 2023

Vu les procédures suivantes : 
 I- Par une requête et des mémoires, enregistrés les 16 avril 2021, 16 décembre 2021,  17 juin et 28 septembre 2022 sous le n° 2103196, la SARL Sapeb Promotion, représentée par        Me Couraud, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 45 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - selon le service, la société Sapeb Promotion aurait dû procéder à la cession des parts de la SCI à MM. A et D pour un prix calculé d'après la valeur du bien à la date de cette cession (soit 14 millions d'euros) et non pour le prix convenu aux termes du protocole signé le 15 janvier 2015 (soit 2,7 millions d'euros augmenté d'un taux d'intérêt de 5% par an) ; il considère que la différence constitue pour la société Sapeb Promotion un acte anormal de gestion à proportion des parts cédées, devant être réintégré à son résultat imposable auquel s'ajoutent l'intérêt de retard pour 24 021 euros et la majoration pour manquement délibéré pour                     225 373 euros ; 
 - toutefois, le protocole conclu le 15 janvier 2015 s'analyse en une convention de portage, conclue à des conditions normales de marché ; la vente par la société Sapeb Promotion des parts de la SCI auprès de MM. A et D n'est que l'exécution de son obligation contractée aux termes du protocole et exclut donc toute intention libérale ; en tout état de cause, les conditions de l'acte anormal de gestion n'étaient pas réunies au cas d'espèce. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 octobre 2021 et 30 août 2022, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle Ile-de-France conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens invoqués par la société requérante sont infondés. 
 Par une ordonnance du 29 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 13 octobre 2022. 
 II- Par une requête et des mémoires, enregistrés les 16 avril 2021, 16 décembre 2021, 24 juin et 28 septembre 2022 sous le n° 2103198, M. F A, représenté par Me Couraud, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article             L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soulève les mêmes moyens que sous la requête n° 2103196. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 octobre 2021 et 30 août 2022, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle Ile-de-France conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens invoqués par le requérant sont infondés. 
 Par une ordonnance du 29 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 13 octobre 2022. 
 III- Par une requête et des mémoires, enregistrés les 16 avril 2021, 16 décembre 2021, 24 juin et 28 septembre 2022 sous le n° 2103199, M. B A, représenté par Me Couraud, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soulève les mêmes moyens que sous les requêtes n° 2103196 et 2103198. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 octobre 2021 et 30 août 2022, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle Ile-de-France conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens invoqués par le requérant sont infondés. 
 Par une ordonnance du 29 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 13 octobre 2022. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C, 
 - les conclusions de Mme Cerf, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Couraud. 
 Considérant ce qui suit :   
    1. La société Sapeb Promotion, créée le 20 novembre 1990, exerce les activités de marchand de biens, de gestion immobilière et de portefeuille, de promotion immobilière, d'octroi de prêts aux filiales et d'administration et exploitation par bail ou location. Le 7 avril 2014, cette société et la société de promotion immobilière Valorcim ont conclu avec le SCI du 129 boulevard       Jean Jaurès à Clichy une promesse de vente des parcelles situées à cette adresse d'une superficie de 2 027 m², alors occupées par des locaux vétustes, pollués et amiantés à usage de garage pour une surface de 5 800 m² et des locaux à usage d'habitation pour 500 m², pour un montant de 2 700 000 euros, sans condition suspensive d'obtention d'un permis de construire compte tenu des règles d'urbanisme trop contraignantes alors en vigueur. La commune de Clichy ayant exercé son droit de préemption pour un montant de 1 700 000 euros, les sociétés indiquent avoir imaginé une opération foncière permettant de contourner cette difficulté, consistant à acquérir l'intégralité des parts de la SCI et à louer directement le bien. Selon les requérants, la mise en œuvre de ce projet se heurtait toutefois à deux obstacles : en premier lieu, les sociétés de promotion bénéficiaires de la promesse devenue caduque ne souhaitaient pas réaliser elles-mêmes une opération foncière qui aurait mobilisé leurs fonds propres et leur capacité d'endettement sur une trop longue période, obérant ainsi leurs opportunités en matière de promotion-construction, en second lieu, les personnes physiques, qui envisageaient de réaliser l'opération foncière à titre personnel, ne disposaient pas des fonds nécessaires à l'acquisition du bien et ne disposaient pas du temps nécessaire pour les emprunter auprès d'un établissement de crédit, compte tenu de l'intention des associés de la SCI de faire droit à la décision de préemption de la commune à bref délai. Il a donc été décidé que l'opération foncière serait réalisée par les personnes physiques mais que les sociétés du groupe Sapeb (Sapeb Promotion, Sapeb Investissements et Sogaprom) assureraient le portage de l'opération dans l'attente de l'obtention des fonds par les premières. Dans cet objectif, les sociétés du groupe Sapeb, M. E D, M. B A et M. F A indiquent avoir conclu, le      15 janvier 2015, un protocole aux termes duquel les sociétés du groupe Sapeb s'engageaient à acquérir l'intégralité des parts de la SCI, dont 150 parts par la société Sapeb Promotion, puis à rétrocéder une fraction de ces parts à M. E D, M. B A et M. F A à un prix égal à leur prix d'acquisition, majoré d'un intérêt de 5% par an en rémunération du portage consenti par les sociétés du groupe Sapeb. La société Valorcim, pour sa part, s'est retirée de ce projet, ne disposant d'aucune trésorerie. 
    2. Le 11 mai 2015, les élections municipales de Clichy d'avril 2014 ont été annulées et le nouveau maire élu en juin 2015 aurait informé les associés de la SCI qu'il souhaitait transformer le secteur en quartier résidentiel et voir construire des logements privés en lieu et place du bien et invité dans cette optique la SCI à effectuer les démarches nécessaires auprès des services de l'urbanisme en vue d'une demande de permis de démolir et de construire. Dans le même temps, le plan local d'urbanisme a été modifié, afin notamment de supprimer l'obligation de consacrer 30% au moins des surfaces d'habitation au logement social et d'assouplir les règles de constructibilité au-delà de la bande de 20 mètres. À compter de septembre 2016, la SCI a reçu des offres en vue de l'acquisition du bien comprises entre 10 900 000 et 14 000 000 euros, sous conditions suspensives d'obtention du permis de construire purgé de tout recours et d'inoccupation du bien.  Les associés de la SCI ont alors décidé d'abandonner leur opération de promotion immobilière et de céder le bien à un concurrent par promesse de vente du 21 novembre 2016, réitérée par acte authentique du 30 janvier 2017, pour un prix de                14 000 000 euros. Parallèlement, le 19 octobre 2016, M. B A et M. F A ont acquis chacun 18 parts de la SCI pour un prix de 115 920 euros, ce montant correspondant aux valeurs respectives de la nue-propriété et de l'usufruit des parts de la SCI de 46 323 euros et de 58 423 euros, soit un total de 104 746 euros augmenté d'une marge de 5% par an, conformément aux termes du protocole du 15 janvier 2015. 38 parts ont également été cédées à M. E D le 20 décembre 2016. À l'issue de ces opérations, la société Sapeb Promotion restait propriétaire de 76 parts de la SCI, lui permettant de réaliser un gain de 1 824 000 euros. 
    3. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2015 et 2016, l'administration fiscale a considéré que la société Sapeb Promotion avait cédé les parts de la SCI pour un prix largement inférieur à leur valeur vénale et commis ce faisant un acte anormal de gestion. Elle a par suite informé la société, par une proposition de rectification en date du 25 juillet 2018, du rehaussement de son résultat fiscal au titre de l'année 2016 du montant de la renonciation à recettes. En parallèle, l'administration fiscale a réintégré cette différente, en tant que revenus réputés distribués, au résultat imposable de M. F A et M. B A au titre de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux pour un montant total de 400 633 euros. Saisis par les requérants, le supérieur hiérarchique, l'interlocuteur départemental et la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ont maintenu les rehaussements. Par les présentes requêtes n° 2103196-2103198-2103199, qu'il y a lieu de joindre pour statuer par un seul jugement, la société Sapeb Promotion et M. F A et M. B A demandent la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l'année 2016 pour des montants respectifs de 817 661, 416 363 et 400 633 euros au total. 
    Sur l'acte anormal de gestion :  
    4. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.  
    5. S'agissant de la cession d'un élément d'actif immobilisé, lorsque l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, soutient que la cession a été réalisée à un prix significativement inférieur à la valeur vénale qu'elle a retenue et que le contribuable n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause cette évaluation, elle doit être regardée comme apportant la preuve du caractère anormal de l'acte de cession si le contribuable ne justifie pas que l'appauvrissement qui en est résulté a été décidé dans l'intérêt de l'entreprise, soit que celle-ci se soit trouvée dans la nécessité de procéder à la cession à un tel prix, soit qu'elle en ait tiré une contrepartie. L'intention de consentir une libéralité est par ailleurs présumée lorsque les parties sont en relation d'intérêts. 
    6. En l'espèce, l'administration fiscale considère que les parts de la SCI 129 bd Jean Jaurès à Clichy cédées par la société Sapeb Promotion à MM. Jean-Pierre et Martin A en octobre et décembre 2016 pour des prix unitaires de 6 440 euros auraient dû être cédées à 29 857 euros l'unité, compte tenu de l'actif net de la SCI recalculé par l'administration au regard de la valeur vénale du bien immobilier de la société arrêtée à 14 millions d'euros, prix de la cession du bien en novembre 2016, en lieu et place des 2,7 millions d'euros réglés par la société pour l'achat des parts de la SCI en janvier 2015. 
    7. Pour contester cette réévaluation, les requérants font valoir que la vente par la société Sapeb Promotion des parts de la SCI auprès de MM. A et D n'est que l'exécution de son obligation contractée aux termes du protocole du 15 janvier 2015, lequel s'analyse comme un contrat de portage présentant les caractéristiques d'une promesse synallagmatique de vente, excluant donc toute intention libérale dans la mesure où, contrairement à ce que soutient l'administration, l'évaluation de la valeur vénale de l'immeuble lors de la conclusion du protocole en janvier 2015 n'avait pas été sous-estimée ainsi qu'en atteste l'expertise produite au dossier. 
    8. A supposer toutefois que le protocole d'accord dont se prévalent les requérants s'analyse comme un contrat de portage présentant les caractéristiques d'une promesse synallagmatique de vente et qu'il convienne de se placer à la date de conclusion de cet engagement pour déterminer la valeur de l'immeuble de la SCI et par suite si le prix de cession des titres litigieux présente le caractère d'un acte anormal de gestion, il convient au préalable de s'assurer que ce protocole d'accord, acte rédigé sous seing privé, présente une date certaine pour pouvoir l'opposer à l'administration fiscale. A cet égard, si l'article 1328 du code civil, dont la substance est aujourd'hui reprise à l'article 1377 de ce code, et prévoyant que " les actes sous seing privé n'ont de date contre les tiers que du jour où ils ont été enregistrés () ", ne saurait être opposé aux requérants dès lors que l'administration fiscale, dans l'exercice de ses missions, n'est pas un tiers au sens de cet article, il convient néanmoins que les contribuables prouvent par tous moyens l'existence et la date de l'acte dont ils se prévalent afin de rendre celui-ci opposable à l'administration. 
    9. Or, en l'espèce, ainsi d'ailleurs que l'a relevé la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans son avis du 6 février 2020 produit par les contribuables eux-mêmes, il résulte de l'instruction que, d'une part, ce protocole d'accord n'a pas été enregistré auprès de l'administration fiscale, d'autre part, que celui-ci n'a pas davantage été annexé aux actes notariés de cession des parts à MM. A en date du 19 octobre 2016, lesquels n'y font pas même référence. Si par ailleurs la promesse synallagmatique de vente du 19 octobre 2016 conclue entre M. D et le groupe Sapeb mentionne ce document, elle ne permet pas d'établir que le protocole aurait été conclu en janvier 2015 dès lors que cette promesse de vente est également un acte sous-seing privé, non enregistré et que l'acte authentique réitératif du 20 décembre 2016 n'y fait pour sa part aucune référence. Dans ces conditions, à défaut pour les requérants d'établir que le protocole d'accord dont ils se prévalent aurait été effectivement conclu le 15 janvier 2015, l'administration fiscale était fondée à évaluer la valeur des titres cédés de la SCI au regard de la valeur vénale de l'immeuble du 129 boulevard Jean Jaurès à Clichy à la date de cession desdits titres en 2016. Or à cette date, il n'est pas contestable que la cession a eu lieu à un prix significativement inférieur à leur valeur vénale compte tenu de l'importante évolution des prix de l'immobilier en deux ans dans la commune de Clichy. En outre, dès lors que le protocole d'accord n'est pas opposable et que la société Sapeb Promotion et MM. A étaient par ailleurs en relation d'affaires, ces derniers étant gérants et associés de plusieurs sociétés du groupe Sapeb, l'intention libérale de la société Sapeb Promotion doit être retenue. 
    10. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a procédé à un rehaussement en base du résultat fiscal de la société Sapeb Promotion de 2 176 922 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2016 et a également imposé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers la différence de valeur vénale des titres cédés entre les mains de                   M. B A et M. F A en application des dispositions de l'article 111-c du code général des impôts. 
    Sur les pénalités : 
    11. Aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. () " Aux termes de l'article 1729 du même code : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () " 
    12. L'administration fait valoir que la SCI du 129 boulevard Jean Jaurès à Clichy a reçu des offres d'achat pour son unique actif immobilier dès le mois de septembre 2016 pour des montants très supérieurs au prix de cession des parts de la SCI et que l'offre finalement retenue pour un prix de 14 millions d'euros a été formulée le 18 octobre 2016, soit la veille de la cession litigieuse. Dès lors, elle ne pouvait ignorer que le prix de cession des parts de la SCI cédées à MM. Martin A et Jean-Pierre A ne correspondait pas à valeur réelle des parts au jour de la cession.  En outre, au vu de l'importance de l'écart de prix entre la valeur de marché du bien et la valeur des parts en découlant, la société ne pouvait ignorer qu'elle se privait d'un profit conséquent au bénéfice de trois personnes physiques, tous professionnels de l'immobilier, dont son actuel dirigeant et associé, son ancien dirigeant et associé, et un tiers en relation d'intérêt. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve qui lui incombe de la volonté des contribuables d'éluder l'impôt et du bien-fondé des intérêts et majorations appliquées. 
    13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la société Sapeb Promotion et MM. A doivent être rejetées, de même, par voie de conséquence, que leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes n° 2103196, 2103198 et 2103199, présentées respectivement par la société Sapeb Promotion, M. F A et M. B A, sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Sapeb Promotion, à                                M. F A, à M. B A et à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle Ile-de-France 
 Délibéré après l'audience du 13 décembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 - M. Ouardes, président ; 
 - Mme Florent, première conseillère ; 
 - M. Thivolle, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 janvier 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 J. CLe président, 
 Signé 
 P. Ouardes  
 La greffière, 
 Signé 
 V. Retby 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 2-2103198-2103199