TA78 · 7éme chambre — 25 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 18 mai 2021, 8 novembre 2022 et 23 janvier 2023, la société à responsabilité limitée (SARL) Bati Obélisque, représentée par Me Tabi, doit être regardée comme demandant au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et en pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour les périodes du 6 novembre 2013 au 31 décembre 2014 et du 1er janvier au 31 décembre 2015, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 et 2015, ainsi que des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement des dispositions du 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts pour l'année 2014 et sur le fondement de celles de l'article 1759 du même code pour l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - les documents obtenus par le service dans le cadre du droit de communication et ceux obtenus de tiers, ne lui ont pas été communiqués avant la mise en recouvrement des impositions, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; cette irrégularité substantielle entraîne la décharge, en droits et en pénalités, des impositions en litige ; 
 - le service n'a pas donné suite à sa demande tendant à être entendue par le supérieur hiérarchique du vérificateur compte tenu du désaccord persistant après la présentation de ses observations ; cette irrégularité substantielle entraîne la décharge, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 2014, à l'issue d'une procédure de rectification contradictoire ; 
 - les suppléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge ne sont pas fondés dès lors qu'elle ne pouvait pas connaître la situation des sociétés intervenant sur les chantiers pour les mois postérieurs à la signature du contrat ; ainsi, le service ne peut pas rejeter toutes les charges présentées au seul motif que les sociétés auraient par la suite subi des changements ; 
 - elle est fondée à demander la décharge des sommes considérées comme des revenus distribués par voie de conséquence de celle obtenue compte tenu de ce qui précède ; 
 - la majoration de 80% pour manœuvres frauduleuses n'est pas justifiée ; 
 - l'amende pour dépôt tardif n'est pas justifiée dès lors qu'elle n'a aucune emprise sur les factures fournies par ses clients et n'a pas participé à un schéma de facture de complaisance. 
 Par des mémoires en défense enregistrés les 14 novembre 2021 et 5 décembre 2022, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Mathé, rapporteure, 
 - les conclusions de M. Armand, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Tabi, représentant la SARL Bati Obélisque, et de M. A, représentant le directeur départemental des finances publiques des Yvelines. 
 Une note en délibéré présentée pour la SARL Bati Obélisque a été enregistrée le 22 mai 2023. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Bati Obélisque a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 6 novembre 2013 au 31 décembre 2015. A l'issue de ce contrôle, le vérificateur lui a transmis une proposition de rectification du 30 janvier 2017, par laquelle il l'a informée qu'il envisageait de mettre à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les périodes du 6 novembre 2013 au 31 décembre 2014 et du 1er janvier au 31 décembre 2015, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014 et 2015, assorties d'intérêt de retard, de la majoration de 10% prévue par les dispositions du b) du 1 de l'article 1728 du code général des impôts au titre de l'exercice clos en 2015, de celle de 80% prévue par celles du c) de l'article 1729 de ce code pour l'exercice clos en 2015, ainsi que de l'amende prévue par celles du 1 du I de l'article 1737 du même code pour l'année 2014 et de l'amende prévue par celles de l'article 1759 de ce même code pour l'année 2015. Par une décision du 10 avril 2017, le service a maintenu les rectifications envisagées à la suite des observations présentées par la société en avril 2017. Le 8 février 2018, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis un avis favorable au maintien des rectifications envisagées en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2014. Le 30 mars 2018, la somme de 98 740 euros a été mise en recouvrement. Par une décision du 2 mars 2021, le service a rejeté la réclamation présentée par la société le 31 décembre 2020. Par sa requête, la SARL Bati Obélisque demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions, intérêts de retard, majorations et amendes.   
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 En ce qui concerne le droit de communication :  
 2. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " 
 3. Il résulte des dispositions citées au point précédent, qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.  
 4. Il résulte des mentions non contestées de la proposition de rectification du 30 janvier 2017, que le service a exercé, les 15 novembre, 22 novembre et 29 novembre 2016, sur le fondement des dispositions des articles L. 81 et L. 85 du livre des procédures fiscales, un droit de communication auprès de la Banque postale, gestionnaire d'un des comptes de la SARL Bati Obélisque, afin d'obtenir les copies recto-verso des chèques émis par la société en paiement des factures de plusieurs sous-traitants identifiés, sur lesquelles il s'est fondé pour opérer les rectifications en litige. Si la société requérante produit un courrier daté du 27 juillet 2017 dans lequel son gérant a notamment exprimé le souhait d'obtenir, conformément à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, " la copie de tous les documents que [le service] a obtenus par [son] droit de communication ainsi que tous les documents sur lesquels [il s'est appuyé] pour établir les redressements contenus dans la proposition de rectification du 30 janvier 2017 ", le volet " preuve de dépôt " du pli recommandé sans avis de réception et la copie du suivi de ce pli, qui n'émane pas de l'application informatique interne de suivi de courrier des services postaux, ne suffisent pas à établir que le service aurait réellement reçu ce courrier le 28 juillet 2017, alors que l'administration fiscale soutient qu'elle ne l'a jamais reçu. En outre, la signature apposée sur le courrier daté du 27 juillet 2017 ne correspond manifestement pas à celle que son gérant utilise de manière habituelle, ainsi qu'il résulte des divers documents produits par l'administration fiscale. En tout état de cause, il n'est pas établi qu'à la date de la demande de communication, la SARL Bati Obélisque n'avait pas directement et effectivement accès à ces documents dans les mêmes conditions que l'administration fiscale, au sens et pour l'application de ces dispositions. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne le recours hiérarchique : 
 5. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration. " Cette charte, dans son millésime applicable au litige, indique que " si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les rectifications envisagées, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal " et que " si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur. " 
 6. La possibilité pour le contribuable de s'adresser, dans les conditions précisées par les passages précédemment cités de la charte, au supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à l'interlocuteur départemental ou régional constitue une garantie substantielle ouverte à l'intéressé à deux moments distincts de la procédure de rectification, en premier lieu, au cours de la vérification et avant l'envoi de la proposition de rectification ou la notification des bases d'imposition d'office pour ce qui a trait aux difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle et, en second lieu, pour les contribuables faisant l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, après la réponse faite par l'administration fiscale à leurs observations sur la proposition de rectification en cas de persistance d'un désaccord sur le bien-fondé des rectifications envisagées. 
 7. En l'espèce, ainsi qu'il a été dit au point 4, la société requérante n'établit pas que le service aurait réellement reçu, le 28 juillet 2017, le courrier daté du 27 juillet 2017, dans lequel son gérant a notamment exprimé le souhait d'obtenir un rendez-vous avec le supérieur hiérarchique du vérificateur. En outre, la signature apposée sur le courrier daté du 27 juillet 2017 ne correspond manifestement pas à celle que son gérant utilise de manière habituelle, ainsi qu'il résulte des divers documents produits par l'administration fiscale. En tout état de cause, la demande contenue dans ce courrier, qui a d'ailleurs été formulée plusieurs mois après la réponse aux observations du contribuable dans lesquelles la société a contesté le bien-fondé des suppléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre de l'exercice clos en 2014, sans même préciser la nature du désaccord persistant, n'a été suivie d'aucune relance de la part de la société, qui n'a pas itéré sa demande ni ne s'est informée de la suite donnée à ce courrier, et dont elle n'a, au demeurant, pas mentionné l'existence avant son mémoire enregistré le 8 novembre 2022. Au surplus, à supposer même qu'une irrégularité de procédure puisse être relevée, il n'est pas établi que la société requérante aurait été privée d'une garantie dès lors qu'elle ne précise pas les éléments qu'elle aurait pu faire valoir devant le supérieur hiérarchique du vérificateur, si un tel rendez-vous avait eu lieu, alors qu'elle fait état des mêmes éléments, exprimés exactement dans les mêmes termes, dans ses observations à la proposition de rectification, dans sa réclamation contentieuse, ainsi que dans sa requête introductive d'instance. Par suite, dans les circonstances très particulières de l'espèce, le moyen tiré de ce que le service n'a pas donné suite à la demande d'entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur doit être écarté.  
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 S'agissant de l'exercice clos en 2014 : 
 8. D'une part, aux termes de l'article 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge () ". 
 9. Il résulte des mentions de la proposition de rectification du 30 janvier 2017, que le vérificateur a constaté, au cours de la vérification de comptabilité engagée à l'encontre de la SARL Bati Obélisque, que les factures fournisseurs comptabilisées au crédit des comptes " 401 - fournisseurs " ouverts au nom de diverses sociétés, et au débit du compte " 605200 - sous-traitance paiement direct " démontraient une déconnexion entre l'activité de l'entreprise et les documents comptables et extracomptables, dès lors que les contrats de sous-traitance conclus avec ces diverses sociétés renvoyaient, concernant la nature des travaux, à un " détail ci-joint " et que la société vérifiée n'a pas été en mesure de produire afin de préciser le détail des travaux sous-traités et le lieu du chantier, que toutes les factures émises par trois de ces sociétés ne mentionnaient pas le lieu des chantiers sur lesquels avaient été rendues les prestations facturées, alors que tous les contrats de sous-traitance avaient une clause intitulée " documents ", stipulant que chaque entreprise sous-traitante devait justifier de son activité et de la régularité de sa situation par la fourniture d'attestations et de pièces justificatives détaillées, ainsi qu'une clause imposant aux sous-traitants de justifier d'une assurance de responsabilité civile professionnelle et une assurance décennale par une attestation en vigueur à l'époque des travaux dont les activités garanties correspondaient aux travaux réalisés par le sous-traitant, et qu'à la demande du vérificateur de présenter l'ensemble de ces documents pour chaque contrat, la SARL Bati Obélisque a répondu ne jamais avoir réclamé ces documents aux entreprises avec lesquelles elle avait conclu un contrat de sous-traitance, et qu'elle a indiqué qu'il n'existait aucun devis établi par les entreprises sous-traitantes avant la signature des contrats de sous-traitance, aucun calendrier ou planning des travaux sous-traités, ni aucun point d'étape ou compte rendu de chantier ou document de réception des travaux permettant d'attester de la matérialité des prestations rendues par les sociétés sous-traitantes facturières. En outre, le vérificateur a relevé que ces mêmes factures démontraient également une déconnexion entre les prestations facturées et la capacité des sociétés sous-traitantes à réaliser les prestations, dès lors qu'après vérification auprès du registre du commerce et des services fiscaux territorialement compétents, il a constaté que la plupart de ces sociétés avaient été en situation de cessation de paiement et avaient fait l'objet d'une liquidation judiciaire ou avaient été dissoutes, de sorte qu'elles ne pouvaient pas émettre les factures en cause, que plusieurs prestations facturées par certaines d'entre elles ne correspondaient pas à l'activité officiellement exercée, et que certaines des factures en cause avaient été comptabilisées alors que les sociétés concernées n'avaient pas encore embauché leur premier salarié. De plus, le vérificateur a relevé que ces mêmes factures démontraient une déconnexion entre les factures et les flux financiers, dès lors que leur règlement avait été réalisé au moyen de plusieurs chèques émis au profit de personnes physiques non mentionnées sur ces factures et ayant la qualité de salarié ou d'associé de la société vérifiée ou étant tierces à cette dernière. Par ailleurs, le vérificateur a constaté que les paiements par chèques comptabilisés au crédit du compte " 512 - banque " avec pour contrepartie le débit du compte courant d'associé de son gérant, n'avaient pas eu pour réel bénéficiaire le gérant de la société, mais un salarié et une associée de la société. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, le vérificateur a estimé que la comptabilité présentée ne retraçait pas de manière fidèle et sincère les flux financiers intervenus entre la société et les tiers ou associés ou salariés au cours de la période vérifiée, a considéré qu'elle comportait de graves irrégularités lui ôtant tout caractère sincère et probant, et l'a ainsi rejetée, ce qui ne fait l'objet d'aucune contestation de la part de la société requérante. 
 10. D'autre part, il résulte de l'instruction que, le 8 février 2018, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a émis un avis favorable aux rectifications envisagées en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2014. 
 11. Dans ces conditions, la charge de la preuve de l'exagération de ces impositions incombe à la SARL Bati Obélisque. 
 S'agissant de l'exercice clos en 2015 : 
 12. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " Aux termes de l'article L. 66 de ce livre : " Sont taxés d'office : / () 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 () ". 
 13. Il résulte des mentions de la proposition de rectification du 30 janvier 2017, que les rectifications opérées en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2015 ont été conduites selon la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions du 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, dont la société requérante ne conteste pas la régularité. La preuve de l'exagération de ces impositions incombe ainsi à la société requérante.  
 En ce qui concerne la déduction des charges : 
 14. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° les frais généraux de toute nature () ". 
 15. En l'espèce, le vérificateur a remis en cause la déduction des charges que la SARL Bati Obélisque avait déduites de son bénéfice net au motif que les factures de sous-traitance produites ne permettaient pas de justifier de la réalité de l'intervention et du travail réalisé par les entreprises facturières pour les motifs exposés au point 9. La société requérante n'apportant pas le moindre élément de nature à contredire les constats du vérificateur et à justifier de son droit à déduction des charges en cause, elle n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés résultant de ce chef de rectification.  
 En ce qui concerne les revenus distribués : 
 16. Compte tenu de ce qui précède, et en tout état de cause, la société requérante n'est pas fondée à demander la décharge des revenus distribués constatés par le vérificateur au titre des années 2014 et 2015, dont l'imposition n'est pas mise à sa charge. 
 Sur les pénalités : 
 En ce qui concerne la majoration pour manœuvres frauduleuses :  
 17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / () c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 
 18. L'administration fiscale fait valoir que la SARL Bati Obélisque a présenté des factures utilisant le nom des fournisseurs qui n'ont pas personnellement réalisé les prestations qui y sont mentionnées, que cet artifice a été utilisé notamment en vue de masquer des sorties de trésorerie en faveur des sociétés et autres personnes physiques tierces à l'entreprise soit en rémunération d'un travail soit sans contrepartie particulière, que le gérant était le seul à disposer du droit de signature des chèques sur l'ensemble de la période vérifiée en l'absence de toute procuration sur les comptes de la société et en tant que dirigeant de celle-ci, et qu'il ne pouvait ignorer que les règlements bancaires n'étaient pas effectués à l'ordre des entreprises facturières alors que les copies de chèques comportaient toutes sa signature, ce que la société ne conteste pas utilement. Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'existence de manœuvres frauduleuses justifiant l'application de la majoration de 80% prévue par les dispositions du c de l'article 1729 du code général des impôts, aux rectifications opérées en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2015. 
 En ce qui concerne l'amende pour factures de complaisance : 
 19. La société requérante, qui soutient qu'elle n'a aucune emprise sur les factures fournies par ses clients et qu'elle n'a pas participé à un schéma de factures de complaisance, ne doit pas être regardée comme contestant la majoration de 10% mise à sa charge, au titre de l'année 2015, sur le fondement des dispositions du b) du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, mais l'amende qui lui a été infligée, au titre des années 2014 et 2015, sur le fondement des dispositions du 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts, qui prévoient que : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ". 
 20. Il résulte des dispositions citées au point précédent que l'administration peut mettre l'amende ainsi prévue à la charge de la personne qui a délivré la facture ou à la charge de la personne destinataire de la facture si elle établit que la personne concernée a, soit travesti ou dissimulé l'identité, l'adresse ou les éléments d'identification de son client ou de son fournisseur, soit accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom. 
 21. Compte tenu des éléments mentionnés au point 9, dont l'administration fiscale fait état sans être utilement contredite par la société requérante, c'est à bon droit qu'elle a infligé à la SARL Bati Obélisque l'amende de 50% prévue par les dispositions du 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts, aux sommes facturées au titre de l'année 2014.  
 22. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la SARL Bati Obélisque doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E :  
 Article 1er : La requête de la SARL Bati Obélisque est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Bati Obélisque et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines. 
 Délibéré après l'audience du 11 mai 2023 à laquelle siégeaient : 
 - M. Ouardes, président, 
 - M. de Miguel, premier conseiller,  
 - Mme Mathé, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 mai 2023. 
 La rapporteure, 
 signé 
 C. Mathé 
 Le président, 
 signé 
 P. OuardesLa greffière, 
 signé 
 C. Benoit-Lamaitrie 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.