TA67 · 3ème chambre — 19 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoires enregistrés le 5 août 2021, les 28 juin et 8 juillet 2022, M. B A, représenté par Me Kretz, demande au tribunal : 
 1°)de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 ou, à défaut, la décharge partielle de ces impositions ; 
 2°)de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 - la procédure de taxation d'office a été mise en œuvre, au titre de l'année 2017, dans des conditions irrégulières dès lors qu'il n'est pas établi que le pli contenant la mise en demeure de régulariser ses déclarations est demeuré au bureau de poste pendant 15 jours ;  
 - la proposition de rectification du 22 août 2019, en ce qu'elle porte sur les prélèvements sociaux, comporte une erreur dans l'assiette de ces prélèvements, méconnaissant ainsi les dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 - c'est à tort que l'administration a considéré qu'il n'existait pas pour la SASU FF Investissement d'intérêt économique attaché à la location d'un local commercial à usage de bureau situé au 1, rue du Général Leclerc à Villé, que la location de ce local satisfaisait les intérêts de son activité d'agent commercial exercée à titre de mandataire de la société Heckmann et, enfin, que la prise en charge par cette société des frais liés à cette location constituaient à son profit des avantages occultes imposables au titre du c. de l'article 111 du code général des impôts ; 
 - il justifie des crédits inscrits à son compte courant d'associé auprès de la SASU FF Investissement ainsi que ceux inscrits à son compte courant d'associé auprès de la SCI FCGF ; 
 - c'est à tort que l'administration a imposé certaines sommes dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; 
 - la majoration de 40% appliquée aux rehaussements des bénéfices non commerciaux au titre de l'année 2016, sur le fondement du a. de l'article 1729 du code général des impôts, n'est pas justifiée ; 
 - la majoration de 40 %, appliquée au rappel de l'impôt sur le revenu de l'année 2017 sur le fondement du 1. de l'article 1728 du code général des impôts, au motif tiré de l'absence de déclaration dans les 30 jours d'une mise en demeure est irrégulière dès lors qu'il n'est pas établi que le pli contenant la mise en demeure de régulariser ses déclarations est demeuré au bureau de poste pendant 15 jours. 
 Par deux mémoires en défense enregistrés le 4 avril et 7 juillet 2022, la directrice régionale des finances publiques du Grand-Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. 
 La directrice régionale des finances publiques du Grand-Est et du département du Bas-Rhin fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - l'arrêté du 7 février 2007 pris en application de l'article R. 2-1 du code des postes et des communications électroniques et fixant les modalités relatives au dépôt et à la distribution des envois postaux ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Mohammed Bouzar, rapporteur, 
 - et les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.  M. B A, qui exerce l'activité d'agent commercial en immobilier sous mandat de la société immobilière Heckmann, a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle ayant porté sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, à l'issue duquel l'administration lui a notifié, par une proposition de rectification du 22 août 2019, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2016 et 2017, mises en recouvrement le 30 septembre 2020 pour un montant, en droits et pénalités, de 63 469 euros, dont M. A demande au tribunal de prononcer la décharge.  
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 31 mars 2022, postérieure à l'introduction de la requête, la directrice régionale des finances publiques du Grand-Est et du département du Bas-Rhin a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, des impositions contestées à concurrence d'une somme de 937 euros. Les conclusions de la requête sont devenues, dans cette mesure, dépourvues d'objet et il n'y a plus lieu d'y statuer. 
 Sur le surplus des conclusions de la requête : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ou qui n'ont pas déclaré, en application des articles 150-0 E et 150 VG du code général des impôts, les gains nets et les plus-values imposables qu'ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ". Aux termes de l'article L. 67 de ce livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. () ". Il incombe à l'administration d'établir que la mise en demeure prévue par les dispositions de l'article L. 67 du livre des procédures fiscales est parvenu en temps utile au contribuable. En cas de retour à l'expéditeur du pli recommandé contenant cet avis, le contribuable ne peut être regardé comme l'ayant reçu que s'il est établi qu'il a été avisé, par la délivrance d'un avis de passage, de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste dont il relève et n'a été retourné à l'expéditeur qu'après l'expiration du délai de mise en instance prévu par la réglementation en vigueur. Cette preuve peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes portées sur l'enveloppe, soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve. Lorsque des dispositions relatives à la distribution des plis recommandés prévues par l'arrêté susvisé du 7 février 2007 n'ont pas été respectées, il incombe au juge de rechercher si ces omissions revêtaient ou non un caractère substantiel, compte tenu des garanties pratiques que les dispositions confèrent au destinataire du pli. 
 4. En l'espèce, il résulte de l'instruction que M. A a été avisé le 13 juillet 2018 de la mise en instance au bureau de poste de Villé du pli contenant la mise en demeure du 11 juillet 2018 de déclarer ses revenus de l'année 2017 et que le pli, qui n'a pas été réclamé, est revenu à l'expéditeur le 30 juillet 2018. En tout état de cause, M. A, qui se borne à soutenir qu'il n'est pas démontré que le pli est effectivement resté au bureau de poste pendant un délai de quinze jours, n'établit ni même n'allègue avoir tenté en vain de retirer le pli audit bureau de poste dans le délai qui lui était imparti et n'a, dès lors, été privé d'aucune garantie. Par suite, il n'est pas fondé à soutenir que la mise en demeure du 11 juillet 2018 ne lui a pas été régulièrement notifiée et que, pour ce motif, la procédure de taxation d'office a été irrégulièrement mise en œuvre.  
 5. En second lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. () ". D'autre part, aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76 , le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai ".  
 6. Si M. A soutient que la proposition de rectification du 22 août 2019 mentionne que les prélèvements sociaux n'ont pour base que les seuls rehaussements résultant des revenus d'origine indéterminée alors qu'il résulte des avis d'imposition que ces prélèvements ont également pour base les rehaussements résultant des revenus de capitaux mobiliers, il s'agit d'une simple erreur de plume qui est sans incidence sur le respect, par la proposition de rectification, des dispositions précitées de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'elle indique, au titre des conséquences financières, le montant des droits et pénalités résultant des rectifications dont il ressort que le montant des prélèvements sociaux a été calculé sur la base de l'ensemble de ces rehaussements. Il en résulte que la proposition de rectification, qui indique les bases et éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination, est également suffisamment motivée conformément aux dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales.   
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 7. En premier lieu, aux termes du c. de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / Les rémunérations et avantages occultes ; ". Lorsqu'une société a pris en charge des dépenses incombant normalement à un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, il appartient à l'administration, si elle entend faire application des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts pour imposer, dans les mains du tiers, cette somme, d'établir, d'une part, que la prise en charge de cette dépense ne comportait pas de contrepartie pour la société, et d'autre part, qu'il existait une intention, pour celle-ci, d'octroyer, et pour le tiers, de recevoir, une libéralité. L'administration fait valoir que M. A exerce dans le local commercial à usage de bureau situé au 1, rue du Général Leclerc à Villé une activité d'agent commercial sous mandat signé avec la société immobilière Heckmann, nom sous lequel se présente le local. Aucune indication ne révèle aux tiers que ce local servirait également à l'activité de la SASU FF Investissement, dont M. A est le gérant et l'associé unique et qui a comptabilisé des charges exposées pour la location de ce local. Ces charges comprennent en l'espèce, les loyers versés à la société de gestion immobilière Saint-Clair, des charges d'électricité et de téléphone. La SAFU FFI Investissement, durant la période vérifiée du 15 juillet 2015 au 31 mars 2018, a eu de plus une activité réduite puisqu'elle n'a acheté et revendu que deux biens immobiliers de faible valeur. Enfin, pour le paiement de la cotisation foncière des entreprises, l'administration fait valoir que la SASU FF Investissement est inconnue du service des impôts des entreprises de Sélestat au titre de la location du local à Villé. Si M. A soutient que la SASU FF Investissement, dans le cadre de son activité, a besoin de ce local pour recevoir sa clientèle et que, par suite, les charges de location qu'elle a assurées étaient justifiées, il n'apporte aucun élément justifiant l'exercice d'une activité par cette société dans le local commercial. La circonstance que la vitrine de ce local comporte la mention " Achat de biens après estimation ou vente sans frais pour le vendeur " n'est pas de nature à établir que les locaux en cause abritent effectivement un commerce de marchand de biens exploité par la SASU FF Investissement, dont le nom n'apparaît pas sur cette vitrine. Au regard de ces éléments, l'administration établit l'absence de contrepartie au paiement des charges de ce local pour la SASU FF Investissement et son intention d'octroyer à M. A, et l'intention de ce dernier, de recevoir une libéralité. Par conséquent, M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a considéré que la prise en charge par cette société des frais liés à la location de ce local commercial constituait à son profit un avantage occulte imposable au titre du c. de l'article 111 du code général des impôts.  
 8. En deuxième lieu, aux termes du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : / () / Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". ". Il résulte de ces dispositions que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu. 
 9. S'agissant des crédits inscrits au compte courant d'associé de M. A auprès de la SASU FF Investissement, il n'apporte aucun élément justifiant l'inscription des sommes de 2 000 euros les 25 février 2016 et 31 mars 2016 ainsi que la somme de 74 euros le 7 avril 2016.  S'agissant du crédit de 17 169 euros inscrit le 31 octobre 2016, M. A soutient qu'il correspond à différentes sommes dues par la SASU FF Investissement à ses fournisseurs et qu'il a prises personnellement en charge. A cet égard, s'il soutient justifier des sommes de 35,97 euros pour la société Bleger et de 1 249,95 euros pour la société Office dépôt, ces justifications ont été admises par le service qui a réduit la base imposable à concurrence de ces sommes. En revanche, le crédit de 5,15 euros qui concernerait la société Brico Leclerc n'est pas justifié par la facture produite, qui n'est pas libellée au nom de l'acheteur. Le crédit de 497,50 euros pour l'entreprise Dreyfus n'est pas justifié, le courriel produit à cet effet, émanant du collaborateur comptable, étant à cet égard insuffisant. Le crédit de 190,31 euros qui concernerait des factures EDF n'est pas justifié par les factures produites en date des 28 juin 2016 et 29 mars 2016. Il est en de même des crédits de 100 euros pour la société EKS, de 109,14 euros pour l'entreprise Point P, de 400,12 euros pour la société Roederer, de 47,62 euros pour la société Sablières J. Leonhart, de 40,22 euros la société Super U, de 251,68 euros pour la SCP Vitelli, de 55 euros pour la société Meubles Weill, et de 95 euros pour la société Carrelage Zimmermann. Enfin, M. A ne justifie pas davantage des sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé au titre de l'année 2017. 
 10. S'agissant des crédits inscrits à son compte courant d'associé auprès de la SCI FCGF, dont M. A est associé à hauteur de 52%, il n'apporte aucun élément justifiant les sommes d'un montant total de 575 euros inscrites en 2016. S'agissant du montant total de 795 euros des sommes inscrites en 2017, le service a admis partiellement la justification de certaines sommes, à hauteur de 110 euros, le surplus n'étant pas justifié pas la réponse du cabinet comptable FIBA du 28 septembre 2020 et les informations obtenues de l'agence immobilière Citya versées à l'instruction par M. A. 
 11. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Le service vérificateur a relevé l'existence de revenus demeurés injustifiés quant à leur origine et qui ont, dès lors, été taxés d'office en tant que revenus d'origine indéterminée en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales. Il appartient dès lors à M. A de démontrer le caractère exagéré des bases d'imposition. S'agissant du total de 6 000 euros figurant sur l'un de ses comptes bancaires en 2016, M. A soutient que ce montant correspond à différentes sommes d'argent que lui a prêtées son fils, comme ce dernier l'affirme dans une attestation établie le 21 juin 2019, qui est toutefois postérieure à l'année considérée et qui n'est pas assorti de pièces justificatives. M. A, qui n'établit pas l'origine familiale des prêts, ne peut se prévaloir de la présomption de prêt familial. S'agissant de la somme de 1 000 euros correspondant à la remise d'un chèque, si M. A soutient que cette somme correspond à un remboursement forfaitaire auquel a procédé une dame âgée dont il s'occupe, il n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations. S'agissant du total de 602,83 euros apparaissant au crédit de son compte d'exploitant n° 108000, correspondant pour l'essentiel à des frais de restauration, M. A, qui se borne à soutenir qu'il a pour habitude de retirer de nombreuses espèces, ne justifie pas l'origine de ces crédits. Si M. A " s'interroge " sur la possibilité pour l'administration d'avoir opéré ces rectifications sur la base de son compte d'exploitant et non sur la base de son compte personnel, à supposer qu'il soulève un moyen, il ne l'assortit pas des précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé. Enfin, s'agissant de plusieurs sommes d'un montant total de 7 250 euros perçues en 2017, M. A soutient que son fils lui a remboursé des sommes qu'il lui avait prêtées à hauteur de 4 000 euros et se prévaut de la même attestation, qu'il convient d'écarter pour les mêmes raisons que précédemment exposées. S'agissant du surplus, M. A se borne à soutenir qu'il correspond au produit de la vente d'occasion de machines ou de meubles sans toutefois produire de justificatifs probants.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 12. En premier lieu, l'administration ayant fait droit à la demande du requérant en prononçant la décharge de la majoration de 40% appliquée aux rehaussements des bénéfices non commerciaux au titre de l'année 2016, sur le fondement du a. de l'article 1729 du code général des impôts, pour un montant de 73 euros, les conclusions à fin de décharge de ces pénalités sont dépourvues d'objet. 
 13. En second lieu, il résulte de ce qui est exposé au point 4 que M. A n'est pas fondé à soutenir que la majoration de 40 % appliquée sur le fondement du 1. de l'article 1728 du code général des impôts serait irrégulière, au motif tiré de l'absence de déclaration dans les 30 jours d'une mise en demeure, dès lors qu'il ne serait pas établi que le pli contenant la mise en demeure de régulariser ses déclarations aurait été mis en instance au bureau de poste pendant 15 jours. 
 14. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il demeure assujetti au titre des années 2016 et 2017. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application à son profit des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A à concurrence du dégrèvement de 937 (neuf cent trente-sept) euros prononcé par le directeur régional des finances publiques du Grand-Est et du département du Bas-Rhin. 
 Article 2 : Le surplus de la requête de M. A est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques du Grand-Est et du département du Bas-Rhin. 
 
 Délibéré après l'audience du 5 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Julien Iggert, président, 
 M. Christophe Michel, premier conseiller, 
 M. Mohammed Bouzar, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 septembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 M. BOUZAR 
 Le président, 
 J. IGGERT 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
   La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.            Strasbourg, le  
   Le greffier,