TA59 · 4ème Chambre — 28 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 9 juillet 2021 et 14 septembre 2022, la société anonyme Laminés Marchands Européens (LME), représentée par la société d'avocats Fidal, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer le dégrèvement de l'impôt sur les sociétés et des contributions sociales 
 acquittés au titre de l'exercice 2016 ; 
 2°) de corriger le déficit reportable en avant et rétablir la créance de crédit d'impôt recherche imputée à tort en 2016 ; 
 3°) de prononcer le dégrèvement de l'impôt sur les sociétés et des contributions sociales 
 acquittés au titre de I' exercice 2017 ; 
 4°) de corriger le déficit reportable en avant et rétablir le surplus de la créance de crédit d'impôt recherche imputée à tort en 2017 ; 
 5°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - elle a, par erreur, procédé à la réintégration fiscale d'une provision de 3 814 754,78 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2016 et d'une charge de 3 872 455,69 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2017 alors qu'elles étaient déductibles fiscalement ; 
 - l'administration fiscale, qui ne saurait se prévaloir du délai prévu par l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, ne pouvait pas remettre en cause la déduction de la reprise sur provision de 3 814 655 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2017, qui est prescrit ; 
 - elle entend se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe n° 50 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-CF-PGR-10-75 ; 
 - la réintégration fiscale de la provision d'un montant de 3 814 754,78 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2016 a été réalisée en procédant à la réintégration extra-comptable d'un montant de 261 361 euros dans sa déclaration n° 2058-A sur la ligne " Dotations de l'exercice aux comptes de provisions pour dépréciation des titres relavant du régime des plus ou moins-values à long terme " et la simple erreur sur la forme dans l'établissement de la déclaration n° 2058-A n'a pas pour effet de remettre en cause la réintégration effectuée ; 
 - le service ayant accepté la déduction fiscale de la charge de 3 872 455,69 euros au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2017, elle est bien fondée à demander l'imputation en totalité du crédit d'impôt recherche 2016 sur cet exercice ; 
 - l'administration fiscale n'est pas fondée à demander la compensation prévue à l'article L. 203 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle avait connaissance de l'irrégularité de la reprise de la provision de 3 814 655 euros sur l'exercice clos le 31 décembre 2017 dont elle se prévaut à l'issue de la vérification de comptabilité et avant la réclamation et qu'elle n'y a pas remédié. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 12 janvier 2022, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la décision de gestion qu'a prise la société LME de ne pas déduire les provisions et charges en litige lui est opposable et elle ne peut plus modifier ses écritures comptables après l'expiration du délai de déclaration des résultats de l'exercice clos en 2017 ; 
 - à titre subsidiaire, elle est fondée à demander la compensation prévue par les dispositions de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, de sorte qu'aucun dégrèvement supplémentaire ne peut être accordé à la société LME ; 
 - il appartient à la société LME de justifier de la réalité des provisions qu'elle entend faire admettre en déduction de ses résultats imposables ; 
 - les autres moyens soulevés par la société LME ne sont pas fondés.  
 Par une ordonnance en date du 14 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 25 octobre 2022. 
 Les parties ont été informées, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrégularité de la réclamation préalable de la société LME du 29 décembre 2019 en tant qu'elle demande la correction de son résultat fiscal de l'exercice clos au 31 décembre 2016, aucune disposition du livre des procédures fiscales ne permettant de demander, postérieurement à la date limite fixée pour la déclaration de ses résultats, la rectification d'une erreur que la société a elle-même commise dans le montant du résultat déclaré, en l'absence d'imposition. 
 Des observations, enregistrées le 12 décembre 2023, ont été présentées pour la société LME sur le moyen susceptible d'être relevé d'office. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Courtois, 
 - et les conclusions de M. Huguen, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société Laminés Marchands Européens (LME) a déclaré, au titre de l'exercice clos en 2016, un résultat fiscal avant imputation des déficits imputables de 2 691 264 euros, un résultat fiscal imposable à l'impôt sur les sociétés au taux normal s'élevant à 845 632 euros et des avoirs fiscaux et crédits d'impôt d'un montant total de 281 877 euros. Elle ne s'est ainsi acquittée, au titre de cet exercice, d'aucune cotisation d'impôt sur les sociétés ou de contribution sociale à raison du résultat déclaré. Au titre de l'exercice clos en 2017, la société LME a déclaré un résultat fiscal avant imputation des déficits imputables de 6 327 974 euros, un résultat fiscal imposable à l'impôt sur les sociétés aux taux normal s'élevant à 2 663 987 euros et des avoirs fiscaux et crédits d'impôt d'un montant total de 438 339 euros. Elle s'est acquittée, au titre de cet exercice, à raison du résultat déclaré, d'une cotisation primitive d'impôt sur les sociétés d'un montant de 449 657 euros et d'une cotisation primitive de contribution sociale d'un montant de 4 125 euros. 
 2. Le 24 décembre 2019, la société LME a demandé à l'administration fiscale la correction d'erreurs qu'elle estimait avoir commises dans la détermination de ses résultats imposables des exercices clos en 2016 et 2017, à savoir, d'une part, l'absence de déduction du résultat fiscal du premier exercice d'une provision pour dépréciation d'une créance de 3 814 654,78 euros et, d'autre part, l'absence de déduction du résultat fiscal du second exercice d'une charge déductible s'élevant à 3 872 455,69 euros. La société LME a demandé à l'administration fiscale, en conséquence de la correction de ces erreurs, d'une part, de corriger le résultat fiscal bénéficiaire qu'elle avait déclaré au titre de l'exercice clos en 2016 avant imputation des déficits et de constater l'existence d'un déficit s'élevant à 1 123 391 euros et, d'autre part, de corriger le résultat fiscal bénéficiaire qu'elle avait déclaré au titre de l'exercice clos en 2017 avant imputation des déficits en le fixant à 2 455 518 euros. En définitive, en conséquence de ces corrections, de l'imputation du déficit reportable sur le résultat de l'exercice clos en 2017 et de crédits d'impôt, la société LME a demandé la restitution des impositions dont elle s'était acquittée au titre de l'exercice clos en 2017 à concurrence de la somme totale de 291 919 euros. 
 3. Par une décision du 10 mai 2021, l'administration fiscale a refusé de corriger le résultat déclaré par la société LME au titre de l'exercice clos en 2016 au motif que la provision pour dépréciation d'une créance de 3 814 654,78 euros avait été déduite du résultat fiscal. Elle a également reconnu qu'une charge déductible d'un montant de 3 872 455,69 euros, arrondi à 3 872 456 euros, n'avait pas été, à tort, déduite par la société LME de son résultat fiscal de l'exercice clos en 2017, mais elle en a limité la déduction à concurrence de la somme de 57 801 euros après avoir estimé que la société avait à tort déduit de ce même résultat la reprise d'une provision intitulée " compte-courant filiale " d'un montant de 3 814 655 euros. En conséquence, et compte tenu de l'imputation d'un déficit reportable et de divers crédits d'impôt, l'administration fiscale a limité à la somme totale de 9 951 euros la restitution des impositions dont la société LME s'était acquittée au titre de l'exercice clos en 2017. 
 4. La société LME, qui conteste la décision de l'administration fiscale du 10 mai 2021 en tant qu'elle lui est défavorable, demande au tribunal " la déduction fiscale de la dépréciation sur créance constatée en 2016 aboutissant à un déficit fiscal de 1 123 391 euros au lieu d'un résultat fiscal avant imputation du déficit reportable en avant de 2 691 264 euros " et " le maintien de la déduction fiscale de la reprise sur provision constatée en 2017 aboutissant à un résultat fiscal 2017 de 2 455 517 euros au lieu de 6 327 973 euros avant imputation du déficit reportable en avant ". Eu égard à ce qui a été dit aux points 1 à 3, la société LME doit être regardée comme demandant au tribunal de corriger le résultat fiscal qu'elle a déclaré au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2016 et de prononcer la réduction des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale dont elle s'est acquittée au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2017. 
 Sur les conclusions tendant à la correction du résultat déclaré au titre de l'exercice clos en 2016 : 
 5. D'une part, aux termes de l'article 223 du code général des impôts : " 1. Les personnes morales et associations passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de souscrire les déclarations prévues pour l'assiette de l'impôt sur le revenu en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux (régime de l'imposition d'après le bénéfice réel ou d'après le régime simplifié. / Toutefois, la déclaration du bénéfice ou du déficit est faite dans les trois mois de la clôture de l'exercice. Si l'exercice est clos le 31 décembre (), la déclaration est à déposer au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai. / () ". 
 6. D'autre part, aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : " Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire. / Relèvent de la même juridiction les réclamations qui tendent à obtenir la réparation d'erreurs commises par l'administration dans la détermination d'un résultat déficitaire (), même lorsque ces erreurs n'entraînent pas la mise en recouvrement d'une imposition supplémentaire. () ". 
 7. Si les dispositions précitées de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales permettent qu'un contribuable puisse, par voie de réclamation, contester des impositions dont il s'est acquitté ou demander la rectification d'une erreur commise par l'administration dans la détermination de son résultat déficitaire, ni ces dispositions, ni aucune autre ne lui permettent de demander, postérieurement à la date limite fixée pour la déclaration de ses résultats, la rectification d'une erreur qu'il aurait lui-même commise dans le montant du résultat qu'il a déclaré, en l'absence d'imposition acquittée au titre de ce résultat. 
 8. Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que la société LME ne pouvait pas demander le 24 décembre 2019, postérieurement à la date limite fixée pour la déclaration de son résultat de l'exercice clos le 31 décembre 2016, la rectification d'une erreur qu'elle aurait elle-même commise dans le montant du résultat qu'elle avait déclaré et au titre duquel elle n'avait acquitté aucune imposition. Par suite, la demande de la société LME tendant à ce que soit corrigé le montant de ce résultat n'a pas la nature d'une réclamation contentieuse au sens des dispositions précitées de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales et elle est par suite irrecevable. 
 9. La société LME ne saurait à cet égard se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe n° 1 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-BIC-BASE-40-10, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale en tant qu'elles prévoient que le résultat déclaré par les entreprises peut être rectifié par l'administration dans l'exercice de son droit de reprise ou à la demande du contribuable, sous la forme soit de la souscription d'une réclamation régulière dans le délai légal, soit d'un recours au droit de compensation dans le cas de redressements envisagés par le service. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la société LME tendant à la correction du résultat fiscal qu'elle a déclaré au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2016 sont irrecevables et doivent être rejetées. 
 Sur les conclusions tendant à la réduction des impositions acquittées au titre de l'exercice clos en 2017 : 
 11. Aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ". 
 12. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales que l'administration est fondée à invoquer des insuffisances ou omissions de toute nature pendant l'instruction de la demande, laquelle doit s'entendre comme prenant effet au plus tôt à compter de l'examen de la réclamation du contribuable par l'administration et se poursuivant pendant toute la durée du contentieux devant le juge administratif statuant au fond du litige. L'administration peut prendre en compte l'ensemble des éléments à sa disposition au cours de cette période qui révèleraient une omission ou une insuffisance dans l'assiette ou le calcul de l'imposition, y compris ceux qu'elle aurait recueillis à l'occasion d'une procédure de contrôle diligentée après la réception de la réclamation.  
 13. Il résulte de l'instruction que, pour la détermination de son résultat fiscal de l'exercice clos le 31 décembre 2017, la société LME a procédé à la réintégration extra-comptable, parmi les provisions et charges à payer non déductibles pour l'assiette de l'impôt, d'une charge intitulée " compte-courant filiale " d'un montant arrondi à 3 872 456 euros, correspondant à la créance devenue irrécouvrable qu'elle détenait sur l'une de ses filiales placée en liquidation judiciaire. L'administration fiscale, qui ne conteste ni la déductibilité de cette charge, ni sa réintégration extra-comptable, soutient que la société LME a déduit à tort de ce même résultat la reprise d'une provision intitulée " compte-courant filiale " d'un montant de 3 814 655 euros et elle sollicite la compensation à due concurrence, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales, entre l'insuffisance d'imposition en résultant et le montant de la charge qu'elle a refusé d'admettre en déduction, ainsi qu'il a été dit au point 3, par la décision du 10 mai 2021 rendue sur la réclamation présentée le 24 décembre 2019. 
 14. Il résulte toutefois de l'instruction qu'ainsi qu'elle le fait valoir, la société LME avait fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 21 mai 2019 au 17 octobre 2019, au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, et que le service vérificateur, à l'issue de ce contrôle, n'avait pas rectifié le traitement fiscal de la provision intitulée " compte-courant filiale " dotée en 2016 et de sa reprise en 2017, alors qu'il l'avait pourtant examiné au cours des opérations de contrôle sur place et qu'il disposait ainsi de l'ensemble des éléments utiles. L'insuffisance d'imposition résultant, à la supposer établie, de la déduction erronée du résultat de l'exercice clos en 2017 de la société LME de la reprise de la provision intitulée " compte-courant filiale " d'un montant de 3 814 655 euros doit dès lors être regardée comme résultant d'une volonté délibérée de l'administration, exprimée antérieurement à la réclamation présentée par la société LME le 24 décembre 2019, et elle ne peut ainsi être regardée comme une erreur ou une omission constatée au cours de l'instruction de cette réclamation. Il en résulte que l'administration fiscale n'est pas fondée à demander la compensation entre cette insuffisance d'imposition et la déduction de la charge en litige. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, que la société LME est seulement fondée à demander la réduction de sa base imposable à l'impôt sur les sociétés et à la contribution sociale au titre de l'exercice clos en 2017 à concurrence de 3 814 655 euros et, par suite, la réduction correspondante des impositions qu'elle a acquittées au titre de cet exercice. 
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 16. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'État, qui doit être regardé comme la partie perdante pour l'essentiel dans la présente instance, le versement à la société LME d'une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La base imposable à l'impôt sur les sociétés et à la contribution sociale de la société Laminés Marchands Européens au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2017 est déterminée conformément aux motifs du présent jugement. 
 Article 2 : La société Laminés Marchands Européens est déchargée des cotisations primitives d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale acquittées au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2017 correspondant à la réduction de la base imposable définie à l'article 1er. 
 Article 3 : L'État versera à la société Laminés Marchands Européens une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Laminés Marchands Européens est rejeté. 
 Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme Laminés Marchands Européens et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord. 
 Délibéré après l'audience du 14 décembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 - M. Lemaire, président, 
 - Mme Courtois, première conseillère, 
 - Mme Jaur, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 décembre 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. COURTOISLe président, 
 Signé 
 O. LEMAIRE 
 La greffière, 
 Signé 
 S. RANWEZ 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,