TA59 · 7ème chambre — 12 janvier 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 3 août 2021 et le 13 juillet 2023, la SARL Cergnul constructions, représentée par la Selas Fidal, demande au tribunal : 
 
1°) la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
- elle a été privée d’une garantie dès lors que la mention, en première page de la proposition de rectification du 5 avril 2019, de la possibilité pour le contribuable de demander la prorogation du délai de trente jours pour effectuer des observations, n’a pas été reprise en deuxième page de cette même proposition de rectification, alors que le liquidateur judiciaire, à qui la procédure de rectification a été notifiée, ne dispose pas des moyens et informations de nature à lui permettre d’apporter la contradiction à l’administration fiscale ; 
-  les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne sont pas fondés dès lors que l’administration a surévalué la base taxable en ne tenant pas compte du chiffre d’affaires exonéré de taxe sur la valeur ajoutée indiqué dans ses déclarations CA3 au titre des années en cause, a considéré l’ensemble du chiffre d’affaires inscrit aux comptes de résultat comme taxable à 20% sans tenir compte des bases taxables à 5,5%, ni des cessions d’immobilisations ou des régularisations de factures à établir ; 
- il en va de même s’agissant des soldes des comptes clients des bilans, qui ont été regardés comme taxables à 20 % sans tenir compte des créances exonérées et des régularisations de factures à établir ; 
- il existe également une discordance entre le produit hors taxes imposable aux taux de 20% selon son cabinet comptable et selon le service vérificateur ; 
- l’écart entre la base taxable et la base déclarée en 2016 résulte du fait que ses clients institutionnels règlent directement ses sous-traitants sans l’en informer, ce qui a justifié des régularisations de TVA collectée aux mois d’avril et mai 2017 ; 
- le service vérificateur n’est pas fondé à faire application de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue à l’article 1729 du code général des impôts dès lors que son nouveau dirigeant a été trompé sur la situation financière de la société par son cédant et que l’avis de mise en recouvrement du précédent rappel de taxe sur la valeur ajoutée a été notifié alors que le nouveau dirigeant n’était pas entré en fonctions. 
  
 
Par des mémoires en défense, enregistrés le 20 décembre 2021 et le 9 août 2023, l'administratrice générale des finances publiques directrice de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête. 
 
Elle soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.  
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code de commerce ; 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Jouanneau, 
- et les conclusions de Mme Denys, rapporteure publique. 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
La SARL Cergnul constructions, qui a été placée en liquidation judiciaire par jugement du tribunal de commerce de Douai du 19 septembre 2018, a fait l’objet d’un contrôle sur pièces, à l’occasion duquel le service vérificateur a constaté des insuffisances déclaratives en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification du 5 avril 2019, le service vérificateur a notifié à la société des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 à hauteur de 554 249 euros en 2016 et 650 729 euros en 2017, majorés d’une pénalité pour manquement délibéré, ces impositions ayant été mises en recouvrement le 31 mai 2019. La SARL Cergnul constructions demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, ainsi que de la majoration pour manquement délibéré. 
 
 
 
Sur les conclusions à fin de décharge : 
 
En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition : 
 
Aux termes des dispositions de l’article L. 11 du livre des procédures fiscales : « A moins qu'un délai ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ». Aux termes des dispositions de l’article L. 57 du même livre : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours (…) ». Aux termes des dispositions de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Enfin, aux termes des dispositions de l’article L. 641-9 du code de commerce, dans sa rédaction applicable à la procédure d’imposition en litige : « I. Le jugement qui ouvre ou prononce la liquidation judiciaire emporte de plein droit, à partir de sa date, dessaisissement pour le débiteur de l'administration et de la disposition de ses biens même de ceux qu'il a acquis à quelque titre que ce soit tant que la liquidation judiciaire n'est pas clôturée. Les droits et actions du débiteur concernant son patrimoine sont exercés pendant toute la durée de la liquidation judiciaire par le liquidateur. / Toutefois, le débiteur peut se constituer partie civile dans le but d'établir la culpabilité de l'auteur d'un crime ou d'un délit dont il serait victime. / Le débiteur accomplit également les actes et exerce les droits et actions qui ne sont pas compris dans la mission du liquidateur ou de l'administrateur lorsqu'il en a été désigné (…) ». 
 
Il résulte de ces dispositions et de celles de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales que les droits et actions du débiteur qu'elles visent incluent ceux qui se rapportent, le cas échéant, aux dettes fiscales de celui-ci, et, par suite, aux actes de la procédure d'imposition le concernant, tels que les notifications de redressement, qui sont susceptibles d'avoir une incidence sur son patrimoine. Il en va de même dans le cas de la liquidation judiciaire d'une personne physique exerçant une activité commerciale, artisanale, agricole ou libérale, auquel ces dispositions sont également applicables. Dès lors, c'est au liquidateur judiciaire que doit être adressée la notification des redressements envisagés par l'administration des bases d'imposition d'un contribuable qui se trouve dans ce cas. 
 
Il résulte de ce qui vient d’être dit que le moyen tiré de ce que la procédure de la procédure d’imposition serait irrégulière au motif que la proposition de rectification du 5 avril 2019 n’a été notifiée qu’au liquidateur judiciaire de la société Cergnul construction, à le supposer invoqué, doit être écarté. 
 
La circonstance que la mention de la possibilité de demander une prorogation du délai de trente jours pour effectuer des observations et faire connaître son acceptation concernant les rectifications notifiées, qui figurait en première page de la proposition de rectification, n’ait pas été reprise en deuxième page de celle-ci, ne peut être regardée comme source d’ambiguïté quant à l’existence de cette faculté, quand bien même le fait que la société soit mise en liquidation imposerait à son liquidateur des délais supplémentaires pour recueillir les informations nécessaires. Par suite, le moyen tiré de ce qu’en raison de cette ambiguïté, la société requérante aurait été privée d’une garantie ne peut qu’être écarté. 
 
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige : 
 
S’agissant de la charge de la preuve : 
 
Aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (…) ». 
 
Il est constant que la SARL Cergnul constructions n’a pas formulé d’observations sur la proposition de rectification qui lui a été notifiée le 9 avril 2019, dans le délai de trente jours qui lui avait été imparti. Par suite, en application des dispositions de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il lui revient de prouver le caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. 
 
S’agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 
Aux termes du I de l’article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d’imposition en litige : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. »  Aux termes de l’article 266 du même code : « 1. La base d'imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers (…) ». Aux termes des dispositions de l’article 269 du même code : « (…) / 2. La taxe est exigible : / (…) / b bis) Pour les prestations de services pour lesquelles la taxe est due par le preneur en application du 2 de l'article 283, lors du fait générateur, ou lors de l'encaissement des acomptes ; / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits (…) ». Aux termes de l’article 283 du même code : « (…) 2 nonies. Pour les travaux de construction, y compris ceux de réparation, de nettoyage, d'entretien, de transformation et de démolition effectués en relation avec un bien immobilier par une entreprise sous-traitante, au sens de l'article 1er de la loi n° 75-1334 du 31 décembre 1975 relative à la sous-traitance, pour le compte d'un preneur assujetti, la taxe est acquittée par le preneur (…) ».  
 
En vertu de l’article 269 du code général des impôts, le fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée en matière de prestation de service est la date de réalisation de la prestation. Il en résulte que le taux de taxe sur la valeur ajoutée applicable est celui en vigueur à la date de la réalisation de la prestation, et non celui en vigueur à la date de l’encaissement qui détermine seulement son exigibilité. 
 
Pour procéder aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, le service vérificateur appliqué un taux de 20% au montant résultant de la différence entre, d’une part, le chiffre d’affaires hors taxes déclaré par la société requérante dans ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée, et, d’autre part, le montant du chiffre d’affaires hors taxe déclaré dans le compte de résultat de chaque année, augmenté du solde du compte clients en début d’exercice et des produits constatés d’avance en fin d’exercice, et diminué du solde du compte client en fin d’exercice et des produits constatés d’avance en début d’exercice.  
 
En premier lieu, si la société requérante verse aux débats, pour les années 2016 et 2107, des tableaux intitulés « cadrage de TVA », les déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée, le grand livre général, des relevés bancaires et un document intitulé « récapitulatifs factures » relatif à des marchés, ces dernier consistent uniquement en un tableau établi par la société elle-même dont aucun élément ne permet de corroborer les mentions, et la société ne produit pas son compte de résultat pour l’année 2017, mais seulement un document portant encore la mention « projet » concernant sa liasse fiscale. En outre, les documents produits comportent des discordances et incohérences. Ainsi, notamment, alors que les déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée portées sur les formulaires CA3 indiquent des montants de chiffre d’affaires exonérés à hauteur de 291 230 euros et 404 951 euros respectivement pour 2016 et 2017, les tableaux de cadrage et le grand livre journal indiquent un montant de 468 214,37 euros pour 2016. De même, alors que le tableau de cadrage de 2016 indique un solde du compte factures à établir de 471 000 euros, le grand livre journal et le compte de résultat indiquent un solde de 659 697,96 euros. Par ailleurs, le compte de résultat et le grand livre journal font apparaître un compte 704 intitulé « prorata » exonéré de taxe sur la valeur ajoutée présentant un solde de 70 805,52 non explicité. Par suite, les différentes pièces, y compris comptables, produites par la société requérante ne peuvent être regardées comme suffisamment probantes en elles-mêmes. 
 
En deuxième lieu, si la société requérante soutient que le service vérificateur a considéré comme base taxable à 20% la totalité du chiffre d’affaires inscrit au compte de résultat sans tenir compte des bases taxables à 5,5%, des bases exonérées, des cessions d’immobilisations et des régularisations de factures à établir, et qu’il en va de même pour les soldes des comptes clients et les produits, elle ne précise pas la nature des opérations en cause et ne produit aucune facture à l’appui de ces allégations, mais se borne à renvoyer aux documents mentionnés aux points précédents.  
 
Enfin, si la société requérante soutient que l’écart entre la base taxable et la base déclarée en 2016 trouve son origine dans des retards de paiement effectués par des clients institutionnels auprès de ses sous-traitants, retards qui la contraindraient à effectuer des régularisations a posteriori, cette circonstance ne saurait justifier les décalages évoqués dès lors que, malgré l’autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de prestations de sous-traitance en matière de travaux de construction, l’exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée intervient, en vertu des dispositions précitées de l’article 269 du code général des impôts, à l’occasion de l’encaissement du prix de la prestation et non à la date de réalisation de la prestation. En outre, si la société requérante indique avoir procédé en avril et mai 2017 à des régularisations au titre de ses déclarations relatives à l’année 2016, les mentions portées sur ces déclarations, dans lesquelles la ligne prévue à cet effet n’a pas été renseignée, ne permettent pas d’identifier ces régularisations. 
 
Dans ces conditions, la société requérante ne peut être regardée comme démontrant le caractère exagéré des bases d’imposition retenues par le service vérificateur. 
 
En ce qui concerne le bien-fondé des majorations : 
 
Aux termes des dispositions de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Aux termes des dispositions de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre (…) de la taxe sur la valeur ajoutée (...), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ». 
 
Il résulte de l’instruction que les insuffisances déclaratives commises par la SARL Cergnul constructions représentent une part substantielle de son chiffre d’affaires, le chiffre d’affaires non déclaré représentant 47% du chiffre d’affaires total à déclarer, pour chacune des années 2016 et 2017. Par ailleurs, la société a déjà fait l’objet, suite à une proposition de rectification du 6 septembre 2016, de rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour des motifs identiques à ceux notifiés par la proposition de rectification du 5 avril 2019, à savoir le non-respect des règles d’exigibilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée collectée, si bien qu’elle ne pouvait ignorer les règles en cause et a sciemment utilisé la taxe sur la valeur ajoutée comme moyen de trésorerie, au détriment de l’Etat. Dans ces conditions, et alors même que la SARL Cergnul constructions ne conteste pas utilement les constatations du service vérificateur en se bornant à faire valoir, notamment, que le nouveau dirigeant de la SARL Cergnul constructions a été trompé sur la situation financière de la société, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, conformément à l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de l’intention délibérée de la SARL Cergnul constructions de se soustraire à l’impôt et, par suite, du bien-fondé des pénalités de 40 % pour manquement délibéré qui lui ont été infligées, en application de l’article 1729 du code général des impôts. 
 
Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Cergnul constructions n’est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017, ainsi que des majorations correspondantes. Ses conclusions à fin de décharge doivent dès lors être rejetées. 
 
Sur les frais liés au litige : 
 
Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’a pas la qualité de partie perdante, verse à la SARL Cergnul constructions une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
 
 
Article 1er : La requête de la SARL Cergnul constructions est rejetée.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Cergnul constructions et à l'administratrice générale des finances publiques directrice de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.   
 
Délibéré après l'audience du 12 décembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Terme, président, 
M. Jouanneau, conseiller, 
M. Pernelle, conseiller.  
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 janvier 2026.  
 
 
Le rapporteur, 
Signé 
S. Jouanneau 
 
Le président, 
Signé 
D. Terme 
 
La greffière, 
 
 
Signé 
 
 
D. Wisniewski 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
  
Pour expédition conforme,  
La greffière,