TA77 · 3ème chambre — 6 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 30 juin 2021 et le 25 avril 2024, M. A B, représenté par le cabinet Avodia, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de prélèvements sociaux et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a considéré que la somme correspondant au prélèvement forfaitaire non libératoire sur le dividende qui lui a été versé le 1er décembre 2015, constituait un revenu distribué ;  
 - c'est à tort que l'administration a considéré que la somme de 73 025 euros portée au crédit de son compte courant d'associé constituait un dividende non déclaré ; 
 - la majoration de 25 % n'est pas applicable aux revenus distribués notifiés sur le fondement de l'article 111 a. du code général des impôts ; 
 - les intérêts de retard et la majoration pour manquement délibéré sont fondés sur des rectifications injustifiées ; 
 - la majoration de 10 % prévue par l'article 1758 A du code général n'est pas applicable dès lors qu'il est fait application de la majoration prévue par l'article 1729 du même code. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 13 décembre 2021 et le 13 mai 2024, l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés les 7 décembre 2021 et 13 mai 2024 et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contribution sur les hauts revenus ont fait l'objet de deux dégrèvements les 7 décembre 2021 et 13 mai 2024, de sorte que le litige est privé d'objet dans cette mesure ;  
 - les autres moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Jean, 
 - les conclusions de M. Delmas, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Neto, représentant M. B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A la suite de la vérification de comptabilité de la SARL B et fils, l'administration a, par une proposition de rectification en date du 11 octobre 2017, notifié à M. B, associé de ladite société à 50 %, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2015, en estimant qu'il avait bénéficié de sommes regardées comme distribuées. Par la présente requête, M. B demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires. 
 Sur l'étendue du litige :  
 2. Par décision du 7 décembre 2021, postérieure à l'introduction de la requête, la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 19 244 euros, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. B a été assujetti au titre de l'année 2015. Par décision du 13 mai 2024, la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France a également prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme de 5 006 euros, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu, d'une part, et à hauteur de la somme de 445 euros, de la cotisation supplémentaire de contribution sur les hauts revenus au titre de l'année 2015, d'autre part. Les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n'y a dès lors plus lieu d'y statuer. 
 Sur les impositions restant en litige :  
 En ce qui concerne les dividendes d'un montant de 104 750 euros : 
 3. Aux termes du 1 de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes () ". Aux termes de l'article 117 quater du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " " I.-1. Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B qui bénéficient de revenus distribués mentionnés aux articles 108 à 117 bis et 120 à 123 bis sont assujetties à un prélèvement au taux de 21 %. / Ce prélèvement s'impute sur l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année au cours de laquelle il a été opéré () II. ' Lorsque la personne qui assure le paiement des revenus pour lesquels le contribuable est soumis au prélèvement prévu au I est établie en France, les revenus sont déclarés et le prélèvement correspondant est opéré et acquitté par ladite personne dans les délais prévus à l'article 1671 C ". Aux termes du 7 de l'article 158 du code général des impôts : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1, 25. Ces dispositions s'appliquent : / () 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice ". 
 4. Il résulte de l'instruction que la SARL B et fils a procédé, le 1er décembre 2015, à la distribution de dividendes d'un montant total de 104 750 euros au profit de M. B, par inscription de cette somme sur son compte courant. Par une proposition de rectification en date du 11 octobre 2017, l'administration, après avoir constaté que la société n'avait ni déclaré, ni versé le prélèvement forfaitaire de 21 % et les prélèvements sociaux correspondants, en méconnaissance de l'article 117 quater du code général des impôts, a considéré que devait être regardée comme ayant été distribuée à M. B une somme équivalente au montant du prélèvement forfaitaire et des cotisations sociales associées, soit un revenu distribué total de 38 234 euros. L'administration a estimé que cette somme était imposable à l'impôt sur le revenu au barème progressif et qu'une majoration de 1, 25 devait s'y appliquer en vertu des dispositions précitées du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. 
 5. Le requérant soutient qu'il a correctement déclaré les dividendes versés par la SARL B et fils dans sa déclaration de revenus pour 2015 et que le montant du prélèvement forfaitaire et des contributions sociales y afférentes, non versé par la société, ne saurait être qualifié de revenus distribués. Il résulte toutefois de l'instruction que si M. B a effectivement déclaré, dans sa déclaration de revenus pour 2015, ce dividende pour son montant brut en case 2DC " revenus des actions et parts ", il a également porté la même somme dans la ligne 2 BH, en tant que revenu déjà soumis aux prélèvements sociaux avec CSG déductible et renseigné en ligne 2CK le montant du crédit d'impôt égal au prélèvement forfaitaire. Par ailleurs, en créditant le compte courant de M. B du montant brut de la distribution de dividende, et non du montant net du versement du prélèvement forfaitaire et des contributions sociales associées, la société a mis à la disposition de l'intéressé une somme correspondant à l'écart entre le montant net et le montant brut, soit 38 234 euros, constitutive d'un revenu distribué au sens du a de l'article 111. Par ailleurs, la circonstance que des rehaussements concernant ce prélèvement forfaitaire et les prélèvements sociaux correspondants ont été notifiés à la SARL B et fils est sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition en litige dans la présente instance, alors au demeurant que, par jugement de ce jour, la société B et fils a été déchargée des rectifications mises à sa charge à ce titre. Enfin, si le requérant conteste l'application de la majoration de 1, 25 prévue par le 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, il résulte de l'instruction que l'administration a, en cours d'instance, renoncé à l'appliquer et a procédé au dégrèvement correspondant par décision du 13 mai 2024. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a réintégré le montant correspondant au prélèvement forfaitaire de l'article 117 quater du code général des impôts et aux prélèvements sociaux associés au revenu imposable de M. B au titre de l'année 2015 et l'a imposé à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.  
 En ce qui concerne les dividendes d'un montant de 73 025 euros : 
 6. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". Aux termes de l'article 156 de ce code, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent () ". Aux termes du 2° du 3 de l'article 158 de ce même code, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " Les revenus mentionnés au 1° distribués par les sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent ou soumises sur option à cet impôt, ayant leur siège dans un Etat de la Communauté européenne ou dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur les revenus et résultant d'une décision régulière des organes compétents, sont réduits, pour le calcul de l'impôt sur le revenu, d'un abattement égal à 40 % de leur montant brut perçu ". 
 7. Il résulte de l'instruction que M. B a perçu un dividende net de la société B et commercialisation, dont il est également associé à 50 %, d'un montant de 73 025 euros, voté en 2015 et mis en paiement en 2016, et qu'il l'a affecté au remboursement partiel, pour le compte de la société B et fils, d'une dette de 568 809,18 euros que cette dernière avait envers la société B et commercialisation. Au terme de l'exercice clos en 2015, le compte courant ouvert au nom de M. B au sein de la SARL B et fils était ainsi créditeur de la somme de 73 025 euros, correspondant à ce versement de dividendes par la société B et commercialisation.  
 8. En premier lieu, l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi. En l'espèce, l'administration doit être regardée comme demandant que la somme de 73 025 euros litigieuse, initialement imposée en tant que revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 et du a de l'article 111 du code général des impôts, soit imposée sur le fondement des dispositions précitées des articles 12 et 156 du code général des impôts, concernant le calcul de l'impôt sur le revenu des dividendes régulièrement distribués. Il y a lieu de procéder à la substitution de base légale ainsi demandée, qui ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi. 
 9. En second lieu, si le requérant soutient que les dividendes litigieux ont été régulièrement déclarés dans ses revenus perçus au titre de l'année 2016, il est constant qu'ils lui ont été versés le 30 décembre 2015 par la SARL B et fils, de sorte qu'il en a eu la disposition au titre de l'année 2015. Par suite l'administration était fondée à imposer la somme en litige à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2015. 
 En ce qui concerne les pénalités : 
 10. D'une part, compte tenu de ce qui précède, les rectifications dont résultent les pénalités et intérêts de retard en litige sont justifiées. M. B n'est donc pas fondé à demander la décharge desdites pénalités par voie de conséquence. 
 11. D'autre part, aux termes de l'article 1758 A du code général des impôts : " I. - Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires ou de la créance indue. / II. - Cette majoration n'est pas applicable : / () lorsqu'il est fait application des majorations prévues par les b et c du 1 de l'article 1728, par l'article 1729 ou par le a de l'article 1732. " 
 12. Si le requérant soutient que les dispositions précitées de l'article 1758 A du code général des impôts ont été méconnues, il ne résulte pas de l'instruction qu'il aurait été fait application de la majoration de 10 % qu'elles prévoient au rehaussement de 73 025 euros correspondant aux dividendes non déclarés, auquel seule la pénalité pour manquement délibéré prévue par l'article 1729 du même code a été appliquée. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge des impositions restant en litige.  
 Sur les frais liés au litige : 
 14. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme que M. B demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. B à hauteur de 24 250 euros en matière d'impôt sur le revenu et à hauteur de 445 euros en matière de contribution sur les hauts revenus au titre de l'année 2015. 
 Article 2 :  Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France. 
 Délibéré après l'audience du 16 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Broussois, président, 
 M. Meyrignac, premier conseiller, 
 Mme Jean, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé : A. Jean      Le président, 
 Signé : N. Le Broussois       
 La greffière, 
 Signé : L. Darnal 
 La République mande et ordonne au ministre chargé du budget et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,