TA69 · 4ème chambre — 13 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête, enregistrée le 22 juin 2021 sous le n° 2104817, et des mémoires, enregistrés les 14 septembre et 26 septembre 2022, la société civile immobilière Thomimmo, représentée par Me Tournoud, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie pour l'année 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de condamner l'Etat aux entiers dépens et de mettre à sa charge la somme de 2 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la proposition de rectification qui lui a été adressée le 6 mai 2019 n'est pas suffisamment motivée ; 
 - à défaut de preuve de l'encaissement des sommes correspondant aux refacturations de taxe foncière à la société Cab en 2016 ou en 2017, la taxe sur la valeur ajoutée afférente n'était pas exigible ; 
 - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'étant pas fondés, elle devra être déchargée du supplément d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre du profit sur le Trésor ;  
 - c'est à tort que, pour déterminer le montant des amortissements qu'elle aurait pu pratiquer au sens de l'article 239 sexies du code général des impôts, l'administration a utilisé la méthode d'amortissement global du bien, et non la méthode par composants, pourtant rendue obligatoire par le règlement CRC 2002-10 du 12 décembre 2002 relatif à l'amortissement et à la dépréciation des actifs, et prévue à l'article 214-9 du plan comptable général comme à l'article 15 bis de l'annexe II au code général des impôts ; elle a, ce faisant, assis les rectifications sur l'instruction 4 A-13-05 publiée le 30 décembre 2005 et la documentation administrative référencée BOI-BIC-AMT-10-40-10 publiée le 12 septembre 2012 qui ajoutent à la loi et ne peuvent légalement fonder une imposition ; 
 - la méthode employée par l'administration est excessivement sommaire et majore de façon significative le montant de la réintégration à opérer ; seule l'administration est en mesure, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication à l'égard du crédit-bailleur, de fournir la ventilation du prix de revient entre les différents composants, nécessaire au calcul des amortissements selon la méthode par composants, ce qu'elle s'abstient de faire. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 28 septembre 2021 et 21 septembre 2022, l'administrateur général des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - par une décision du 15 juin 2020, il a prononcé le dégrèvement de la totalité des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la société Thomimmo au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 et des pénalités correspondantes ; les conclusions de la société requérante sont irrecevables dans cette mesure ; 
 - les autres moyens soulevés par la société Thomimmo ne sont pas fondés ; 
 - les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat aux entiers dépens sont irrecevables car dépourvues d'objet. 
 Par ordonnance du 15 septembre 2022, la clôture de l'instruction, initialement fixée au 19 septembre 2022, a été reportée au 5 octobre 2022. 
 II. Par une requête, enregistrée le 10 août 2021 sous le n° 2106483, et des mémoires, enregistrés les 14 septembre et 26 septembre 2022, la société civile immobilière Thomimmo, représentée par Me Tournoud, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie pour l'année 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de condamner l'Etat aux entiers dépens et de mettre à sa charge la somme de 2 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la proposition de rectification qui lui a été adressée le 6 mai 2019 n'est pas suffisamment motivée ; 
 - à défaut de preuve de l'encaissement des sommes correspondant aux refacturations de taxe foncière à la société Cab en 2016 ou en 2017, la taxe sur la valeur ajoutée afférente n'était pas exigible ; 
 - les rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'étant pas fondés, elle devra être déchargée du supplément d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre du profit sur le Trésor ; en tout état de cause, il ne saurait y avoir profit sur le Trésor, dès lors que les sommes correspondant à la refacturation des taxes foncières 2016 et 2017 ont été encaissées pour leur montant TTC ; 
 - c'est à tort que, pour déterminer le montant des amortissements qu'elle aurait pu pratiquer au sens de l'article 239 sexies du code général des impôts, l'administration a utilisé la méthode d'amortissement global du bien, et non la méthode par composants, pourtant rendue obligatoire par le règlement CRC 2002-10 du 12 décembre 2002 relatif à l'amortissement et à la dépréciation des actifs, et prévue à l'article 214-9 du plan comptable général comme à l'article 15 bis de l'annexe II au code général des impôts ; elle a, ce faisant, assis les rectifications sur l'instruction 4 A-13-05 publiée le 30 décembre 2005 et la documentation administrative référencée BOI-BIC-AMT-10-40-10 publiée le 12 septembre 2012 qui ajoutent à la loi et ne peuvent légalement fonder une imposition ; 
 - la méthode employée par l'administration est excessivement sommaire et majore de façon significative le montant de la réintégration à opérer ; seule l'administration est en mesure, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication à l'égard du crédit-bailleur, de fournir la ventilation du prix de revient entre les différents composants, nécessaires au calcul des amortissements selon la méthode par composants, ce qu'elle s'abstient de faire. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 28 septembre 2021 et 21 septembre 2022, l'administrateur général des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - par une décision du 15 juin 2020, il a prononcé le dégrèvement de la totalité des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la société Thomimmo au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 et des pénalités correspondantes ; les conclusions de la société requérante sont irrecevables dans cette mesure ; 
 - les autres moyens soulevés par la société Thomimmo ne sont pas fondés ; 
 - les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat aux entiers dépens sont irrecevables car dépourvues d'objet. 
 Par ordonnance du 15 septembre 2022, la clôture de l'instruction, initialement fixée au 19 septembre 2022, a été reportée au 5 octobre 2022. 
 Vu les autres pièces des dossiers ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Gros, conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Lacroix, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A la suite d'une vérification de comptabilité, la société civile immobilière (SCI) Thomimmo, qui exerce une activité de location de biens immobiliers, a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés pour l'année 2016, assortis d'intérêts de retard et, s'agissant de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés, d'une majoration de 40%. Saisie d'une première réclamation contentieuse le 25 septembre 2019, l'administration a, par une décision du 15 juin 2020, prononcé le dégrèvement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 et des pénalités correspondantes. La SCI Thomimmo l'a saisie d'une nouvelle réclamation le 29 décembre 2020, qui a été rejetée le 22 juin 2021. Par deux requêtes enregistrées sous les n°s 2104817-2106483, qu'il y a lieu de joindre pour statuer par un seul jugement, la société requérante demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie pour l'année 2016, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Ainsi que le fait valoir l'administration, les conclusions de la SCI Thomimmo tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016, dont le dégrèvement a été prononcé le 15 juin 2020, antérieurement à l'introduction des requêtes, sont dépourvues d'objet et, par là-même, irrecevables. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. 
 4. La proposition de rectification adressée à la SCI Thomimmo, après avoir rappelé les règles posées par les articles 239 sexies et 239 sexies B du code général des impôts et relevé que lors de l'acquisition, le 19 juillet 2016, du tènement immobilier objet du contrat de crédit-bail du 9 juillet 2004, la société requérante n'avait procédé à aucune réintégration sur ce fondement, expose, dans un tableau, les calculs opérés par l'administration, notamment pour déterminer le montant des amortissements que la SCI Thomimmo aurait pu pratiquer si elle avait été propriétaire du bien depuis le 9 juillet 2004. Elle précise, à cet égard, la durée d'amortissement retenue, soit 20 ans. Ces éléments permettaient à la SCI Thomimmo d'engager un débat contradictoire avec l'administration fiscale alors même que la durée d'amortissement de 20 ans retenue ne faisait l'objet d'aucune justification particulière. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à invoquer l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification sur ce point.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : 
 5. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. ". 
 6. Il est constant que la société Thomimmo n'a pas présenté d'observations sur la proposition de rectification qui lui a été adressée le 6 mai 2019 dans le délai de trente jours imparti. Par suite, elle ne peut obtenir la décharge des suppléments d'impositions mis à sa charge qu'en apportant la preuve de leur exagération. 
 S'agissant de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à la charge de la société Thomimmo au titre de l'année 2016 : 
 7. En premier lieu, aux termes de l'article 239 sexies du code général des impôts : " I. - Lorsque le prix d'acquisition, par le locataire, de l'immeuble pris en location par un contrat de crédit-bail conclu avec une société immobilière pour le commerce et l'industrie est inférieur à la différence existant entre la valeur de l'immeuble lors de la signature du contrat et le montant total des amortissements que le locataire aurait pu pratiquer s'il avait été propriétaire du bien depuis cette date, le locataire acquéreur est tenu de réintégrer, dans les résultats de son entreprise afférents à l'exercice en cours au moment de la cession, la fraction des loyers versés pendant la période au cours de laquelle l'intéressé a été titulaire du contrat et correspondant à ladite différence diminuée du prix de cession de l'immeuble. Le montant ainsi déterminé est diminué des quotes-parts de loyers non déductibles en application des dispositions du 10 de l'article 39. / () II. - Les sociétés immobilières pour le commerce et l'industrie sont tenues de fournir au locataire acquéreur ainsi qu'à l'administration, en fin de bail, les renseignements nécessaires pour établir les impositions prévues au I. ". Aux termes de l'article 239 sexies B de ce code : " Les dispositions du premier alinéa du I et celles du paragraphe II de l'article 239 sexies sont applicables aux locataires qui acquièrent des immeubles qui leur sont donnés en crédit-bail par des sociétés ou organismes autres que des sociétés immobilières pour le commerce et l'industrie. ". Aux termes de l'article 39 du même code : " () 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, une copropriété de cheval de course ou d'étalon, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, sous réserve des dispositions de l'article 39 B. / () 10. Si un immeuble est loué dans les conditions prévues au 2 de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier, la quote-part de loyers prise en compte pour la détermination du prix de cession de l'immeuble à l'issue du contrat et se rapportant à des éléments non amortissables n'est pas déductible du résultat imposable du crédit-preneur.  () ".  
 8. Il résulte de l'instruction que, pour déterminer le montant des amortissements auxquels la SCI Thomimmo aurait pu procéder si elle avait été propriétaire du tènement immobilier litigieux dès le 9 septembre 2004, l'administration a appliqué à la valeur de la construction communiquée par le crédit-bailleur un taux d'amortissement de 5% correspondant à une durée d'amortissement de 20 ans. 
 9. D'une part, si la SCI Thomimmo soutient qu'un taux d'amortissement spécifique aurait dû être attribué à chaque composant de la construction en fonction de sa durée d'utilisation, ni les éléments fournis par le crédit-bailleur en réponse au droit de communication, ni les mentions du registre des immobilisations de la société requérante ne permettaient à l'administration, qui n'était pas tenue de procéder à des investigations supplémentaires auprès du crédit-bailleur, de se livrer à une telle décomposition. Dans le cadre de la présente instance, la SCI Thomimmo ne met pas davantage le tribunal en mesure d'y procéder, alors qu'elle supporte la charge de la preuve de l'exagération de l'imposition mise à sa charge. 
 10. D'autre part, en se bornant à produire un tableau présentant les durées d'amortissement généralement admises pour les différents composants d'une construction, ne se rapportant pas à la construction litigieuse, la SCI Thomimmo n'établit pas que l'application d'un taux d'amortissement de 5% au prix de revient global de cette construction aurait pour effet de majorer le montant de la réintégration imposée par les dispositions de l'article 239 sexies B du code général des impôts. 
 11. En deuxième lieu, il résulte de ce qui précède que l'imposition litigieuse a été légalement établie sur le fondement des dispositions citées au point 7. La société Thomimmo n'est, par suite, pas fondée à soutenir qu'elle serait dépourvue de base légale. Elle ne saurait, dès lors, se prévaloir de l'illégalité de l'instruction 4 A-13-05 publiée le 30 décembre 2005 et de la documentation administrative référencée BOI-BIC-AMT-10-40-10 publiée le 12 septembre 2012 qui ne fondent pas l'imposition.  
 12. En troisième lieu, dans sa décision du 15 juin 2020, l'administration a expressément abandonné le redressement fondé sur le profit sur le Trésor initialement retenu. Par suite, le moyen tiré de l'inexistence d'un tel profit doit être écarté.  
 S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de l'année 2017 : 
 13. Aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " () 2. La taxe est exigible : / () c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. () ". 
 14. Il résulte de l'instruction que le SCI Thomimmo a refacturé à la société Cab la taxe foncière établie au titre de l'année 2017 s'agissant des locaux qu'elle lui loue, soit la somme de 48 190 euros, réputée inclure la taxe sur la valeur ajoutée. Alors que l'administration indique que lors des opérations de contrôle, le vérificateur a pu constater que cette facture avait été réglée le 10 octobre 2017, la société requérante, qui supporte la charge de la preuve, n'apporte aucun élément, notamment pas les extraits pertinents de sa comptabilité, permettant d'établir qu'aucun encaissement n'aurait été effectué. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que la taxe sur la valeur ajoutée afférente n'était pas exigible au titre de la période du 1er au 31 décembre 2017. 
 Sur les frais liés au litige : 
 15. La présente instance n'ayant donné lieu à aucun dépens, les conclusions de la SCI Thomimmo tendant à ce qu'ils soient mis à la charge de l'Etat doivent être rejetées. 
 16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est la partie perdante dans les instances n°s 2104817 et 2106483, le versement à la SCI Thomimmo d'une somme au titre de ses frais d'instance. 
 D E C I D E: 
 Article 1er : Les requêtes n°s 2104817 et 2106483 de la SCI Thomimmo sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile immobilière Thomimmo et à l'administrateur général des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 29 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Clément, président, 
 Mme Tocut, première conseillère, 
 Mme Gros, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 décembre 2022. 
 La rapporteure, 
 R. Gros 
 Le président, 
 M. A La greffière, 
 T. Andujar 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Un greffier, 
 N°s 2104817-2106483