TA93 · 1ère chambre — 6 février 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 13 octobre 2021, la société anonyme (SA) Axa demande au tribunal : 
 1°) de prononcer, s'agissant des exercices clos en 2011 et 2013, la décharge de la somme totale de 547 180 euros mise à sa charge au titre de l'impôt sur les sociétés en raison des rectifications relatives au crédit d'impôt recherche, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les projets " Colibri ", " Télématiques " et " Données internes/externes " sont éligibles au bénéfice du crédit d'impôt recherche ; 
 - le projet " Colibri " répond aux exigences mentionnées aux paragraphes 260 et 290 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 ; 
 - en ce qui concerne le projet " Colibri ", ce projet a été examiné dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société Axa Direct Solutions, et l'absence de rehaussement à la suite de l'avis rendu par la délégation régionale à la recherche et à la technologie de Rhône-Alpes constitue une prise de position de l'administration fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 22 juin 2022, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que : 
 - au titre du sous-projet " Machine Learning " du projet " Colibri ", un dégrèvement de 159 696 euros, en principal, a été accordé par l'administration par une décision du 22 juin 2022 ; 
 - les deux autres sous-projets du projet " Colibri " et les projets " Télématiques " et " Données internes/externes " ne sont pas éligibles au bénéfice du crédit d'impôt recherche ; 
 - les opérations examinées lors de la vérification de comptabilité de la société Axa Direct Solutions sont distinctes de celles du projet " Colibri " mené par la société Avanssur, de sorte que le moyen fondé sur l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Aymard, premier conseiller, 
 - et les conclusions de M. Iss, rapporteur public, 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SA Avanssur a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 18 février 2015 au 9 décembre 2015. Par une proposition de rectification du 23 décembre 2015, la direction des vérifications nationales et internationales a notamment remis en cause, s'agissant de l'exercice clos en 2011, l'éligibilité du projet " Colibri " au bénéfice du crédit d'impôt recherche prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts, ainsi que, s'agissant de l'exercice clos en 2013, l'éligibilité des projets " Télématiques " et " Données internes/externes " au bénéfice de ce même crédit d'impôt. Cette proposition de rectification prévoit ainsi un rappel de crédit d'impôt recherche de 515 286 euros au titre de l'exercice 2011 et de 21 173 euros au titre de l'exercice clos en 2013, ainsi que l'application des pénalités pour manquement délibéré prévues par l'article 1729 du code général des impôts. A la suite des observations du 19 février 2016 présentées par la société Avanssur, le service a décidé, dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 20 avril 2016, de maintenir les rectifications proposées. A l'issue du recours hiérarchique du 14 avril 2016 et de l'interlocution du 13 juillet 2016, l'administration fiscale a décidé de maintenir les rehaussements en cause, mais a abandonné les majorations pour manquement délibéré. Tirant les conséquences de ce redressement au niveau de la SA Axa en sa qualité de société mère du groupe d'intégration fiscale dont fait partie la société Avanssur, l'administration fiscale a informé, le 8 février 2017, la société Axa des conséquences de ce redressement, et a émis un avis de mise en recouvrement en date du 31 mars 2017 d'un montant total, en droits et pénalités, de 8 705 556 euros, ce montant incluant les rectifications opérées en matière de crédit d'impôt recherche. Par une réclamation contentieuse du 11 mai 2017, la société Axa a sollicité un dégrèvement de la somme totale de 547 180 euros mise à sa charge au titre de l'impôt sur les sociétés relatif aux exercices 2011 et 2013 en raison des rectifications relatives au crédit d'impôt recherche, ainsi que des pénalités correspondantes. L'administration n'ayant pas répondu à cette réclamation, la société Axa demande au tribunal de faire droit à sa demande. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par un avis de dégrèvement du 22 juin 2022, postérieur à l'introduction de la requête, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales a accordé à la société Axa le dégrèvement de la somme totale de 187 802 euros au titre de la cotisation d'impôt sur les sociétés relative à l'exercice 2011 et des intérêts de retard correspondants. Dès lors, les conclusions à fin de décharge sont devenues sans objet à due concurrence. Par suite, il n'y a plus lieu de statuer sur cette partie du litige. 
 Sur le surplus des conclusions à fin de décharge : 
 3. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, applicable au présent litige : " I. - Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. Le taux du crédit d'impôt est de 30 % pour la fraction des dépenses de recherche inférieure ou égale à 100 millions d'euros et de 5 % pour la fraction des dépenses de recherche supérieure à ce montant () ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au même code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. / Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". 
 4. Il appartient au juge de l'impôt de constater, au vu de l'instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l'objet, qu'une entreprise remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par l'article 244 quater B du code général des impôts. 
 En ce qui concerne le projet " Colibri " relatif à l'exercice clos en 2011 : 
 5. Selon les énonciations non contestées de la société requérante, le projet " Colibri " constitue un projet de développement d'un applicatif intégré permettant de configurer des produits d'assurance, de programmer et d'automatiser des modèles actuariels dans une solution informatique, et vise également à élaborer un site de manière dynamique selon un moteur de règles développé par la société Avanssur et à développer une technologie complémentaire intégrant en une seule solution tous les aspects de la souscription d'assurance automobile.  
 6.  En premier lieu, pour remettre en cause l'éligibilité du projet " Colibri " au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre de l'exercice clos en 2011, l'administration fiscale s'est notamment fondée, dans la proposition de rectification du 23 décembre 2015, sur le motif tiré de ce que les insuffisances de l'état de l'art ne permettent pas de déterminer l'aspect novateur du projet, ni le caractère incertain des différents travaux menés. Contestant cette position, la société requérante fait valoir que le projet en cause vise à répondre à de véritables verrous techniques tenant notamment à la complexité des travaux à entreprendre, aux contraintes techniques des briques logicielles de marché utilisées, à la maitrise des méthodes de développement grâce à l'utilisation d'une méthode Agile, ou encore la capacité à développer une application évolutive par l'enrichissement de données en temps réel. 
 7. Il résulte de l'instruction que ce projet se compose de trois sous-projets constitués, premièrement, de développement de la plateforme ou environnement d'IT pricing, deuxièmement, d'intégration de sources externes et, troisièmement, de machine learning. 
 8. D'une part, en ce qui concerne le sous-projet de machine learning, il résulte de l'instruction que la direction des vérifications nationales et internationales a admis, à la suite de l'avis rendu le 22 octobre 2019 par l'expert mandaté par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, que ce sous-projet était éligible au bénéfice du crédit d'impôt recherche et a, en conséquence, procédé au dégrèvement mentionné au point 2. 
 9. D'autre part, en ce qui concerne les deux autres sous-projets de développement de la plateforme ou environnement d'IT pricing et d'intégration de sources externes, il résulte de l'instruction, et notamment de l'avis rendu le 22 octobre 2019 par l'expert mandaté par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, que ces deux sous-projets ne comportent pas de verrous ou d'incertitudes scientifiques, techniques ou technologiques, et que des solutions concurrentes existaient à l'époque du projet. Dans ces conditions, en l'absence de nouveauté technique, la société requérante n'est pas fondée, sur le terrain de la loi fiscale, à contester la rectification du crédit d'impôt recherche au titre de l'exercice 2011 que l'administration a opérée au titre des deux sous-projets précités du projet " Colibri ". 
 10. En second lieu, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. ". 
 11. D'une part, la société requérante fait valoir que le projet " Colibri " répond aux exigences mentionnées aux paragraphes 260 et 290 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-BIC-RICI-10-10-10-20. Toutefois, eu égard à la date de publication de ces commentaires administratifs, ceux-ci ne sont pas applicables en l'espèce. 
 12. D'autre part, la société requérante fait valoir que l'éligibilité au crédit d'impôt recherche du projet " Colibri " a été examinée dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société Axa Direct Solutions et que, dans ce cadre, l'absence de rehaussement à la suite de l'avis rendu par la délégation régionale à la recherche et à la technologie de Rhône-Alpes constitue une prise de position de l'administration fiscale qui lui est opposable. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que le projet réalisé en 2012 par la société Axa Direct Solutions, que la délégation régionale à la recherche et à la technologie de Rhône-Alpes a examiné, serait identique au projet " Colibri " mené en 2011 par la société Avanssur, ainsi que l'oppose en défense l'administration fiscale, étant précisé que la société requérante n'a pas déposé de mémoire en réplique.  
 13. Il résulte de ce qui précède que le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée, à hauteur de la rectification restant en litige, d'un montant de 355 590 euros en droits, à contester la rectification du crédit d'impôt recherche relatif à l'exercice 2011 que l'administration a opérée au titre du projet " Colibri ". 
 En ce qui concerne le projet " Données internes/externes " relatif à l'exercice 2013 : 
 15. Selon les énonciations non contestées de la société requérante, l'objectif, à vocation statistique, du projet " Données internes/externes " est d'identifier au sein de données non structurées des signaux faibles de nature à repérer les clients susceptibles de résilier leur contrat d'assurance, et les actions menées en 2013 ont permis de mettre en place une infrastructure Elastic Search permettant d'effectuer la collecte des données provenant de différents systèmes sources. 
 16. Pour remettre en cause l'éligibilité du projet " Données internes/externes " au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre de l'exercice clos en 2013, l'administration fiscale s'est notamment fondée, dans la proposition de rectification du 23 décembre 2015, sur le motif tiré de l'absence d'incertitudes et du manque d'innovation dans les travaux en cause. Contestant cette position, la société requérante fait valoir que le projet en cause vise à répondre à de véritables verrous techniques tenant à la faisabilité technique de réunir et rapprocher des données provenant de différents systèmes sources et à l'absence de méthode permettant d'identifier des résultats au sein d'un ensemble non structuré de données afin de construire un modèle statistique, ou au caractère insuffisamment stable, mature et sécurisé des technologies Hadoop et Elastic Search. 
 17. Il résulte de l'instruction, et notamment de l'avis rendu le 22 octobre 2019 par l'expert mandaté par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, que le projet " Données internes/externes " constitue une étude expérimentale vérifiant un fait déjà connu dans la littérature scientifique, et que les travaux en cause ne présentent pas de nouveauté, n'apportant pas de nouvelles connaissances. Eu égard au défaut d'innovation des travaux du projet " Données internes/externes ", la société requérante n'est, dès lors, pas fondée à contester la rectification opérée en matière de crédit d'impôt recherche au titre de ce projet. 
 En ce qui concerne le projet " Télématiques " relatif à l'exercice 2013 : 
 18. Selon les énonciations non contestées de la société requérante, le projet " Télématiques " vise à mettre en évidence, le cas échéant, la corrélation entre des données comportementales et la sinistralité observée, aux fins de détermination du prix d'un produit d'assurance automobile, et les travaux réalisés en 2013 ont permis de mettre en place les bases de travail nécessaires à l'étude de cette corrélation. 
 19. Pour remettre en cause l'éligibilité du projet " Télématiques " au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre de l'exercice clos en 2013, l'administration fiscale s'est notamment fondée, dans la proposition de rectification du 23 décembre 2015, sur le motif tiré de ce que les travaux en cause effectués en 2013 constituent seulement une étude de besoins et de faisabilité réalisée à partir notamment de données issues de produits d'assurance lancés au Canada et en Irlande. Contestant cette position, la société requérante fait valoir que le projet en cause vise à répondre à de véritables verrous techniques tenant à la qualité et la quantité des données à accumuler et à l'incertitude relative à l'existence même d'une corrélation entre des données comportementales et la sinistralité observée. 
 20. Il résulte de l'instruction que le projet " Télématiques " avait pour objet de rassembler des données et informations et de tester des matériels existants et ne présentait, ainsi, aucun caractère de nouveauté. Il suit de là que la société requérante n'est pas fondée à contester la rectification opérée en matière de crédit d'impôt recherche au titre du projet " Télématiques ". 
 21. Il résulte de tout ce qui précède que le surplus des conclusions à fin de décharge présentées par la société Axa doivent être rejetées. 
 Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 22. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions présentées par la société Axa sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge présentées par la société Axa à hauteur du dégrèvement de 187 802 euros lui ayant été accordé en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2011. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Axa et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 16 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Toutain, président, 
 M. Aymard, premier conseiller, 
 M. David, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 février 2025. 
 Le rapporteur, 
 F. Aymard        
 Le président, 
 E. Toutain        
 La greffière, 
 C. Yen Pon 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.