TA64 · JUGE UNIQUE 1 — 27 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une décision n° 450114 du 8 avril 2022, le Conseil d'Etat a prononcé l'annulation du jugement n° 1902161 rendu par le tribunal administratif de Pau le 24 décembre 2020 et a renvoyé l'affaire devant ce même tribunal.  
 Par une requête enregistrée le 7 avril 2022, MM. Arthur et Ludovic H, représentés par Me Glock, demandent  au tribunal : 
 1°) d'annuler la décision implicite de refus du 19 septembre 2019 par laquelle l'administration fiscale a refusé de leur communiquer les documents énoncés dans l'avis favorable de la commission d'accès aux documents administratifs (CADA) du 19 juillet 2019 ; 
 2°) d'enjoindre à l'administration fiscale de leur communiquer les documents énoncés dans l'avis favorable de la CADA sous astreinte de 1 000 euros par jour de retard ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - en tant qu'héritiers réservataires, ils sont fondés à demander les déclarations et justificatifs fiscaux concernant l'encaissement des sommes versées au titre des contrats d'assurance vie de Mme G D au bénéfice de Mme C A, les justificatifs de prélèvement sur les sommes excédant 152 000 euros, les déclarations complètes de l'impôt sur la fortune de Mme D ainsi que la déclaration de ses avoirs à l'étranger ; comme l'a indiqué la CADA ils ont la qualité de personnes intéressées au sens de l'article L. 311-6 du code des relations entre le public et l'administration ; 
 - la plupart des biens de Mme D consistaient en des placements en assurances-vie au bénéfice de Mme C A ; le caractère excessif des versements effectués en application de ces contrats avait manifestement pour objet de contourner les règles successorales, les héritiers pouvant demander que les montants soient réduits ou que ces montants soient requalifiés en dotation ; le refus de communiquer les documents sollicités a donc pour effet de favoriser la violation des règles de succession et du code des assurances ; 
 - compte-tenu des variations dans les montants de la base retenue pour le calcul de l'imposition sur la fortune de Mme A, ils sont fondés à demander les éléments et méthodes retenus pour établir ces calculs ; ils ont été personnellement mis en cause pour le paiement d'une dette fiscale transmise par la succession et le principe de solidarité fiscale est applicable compte tenu de la présence des cohéritiers en vertu des articles 1705 et 1709 du code général des impôts ; 
 - les communications demandées ont un lien suffisamment direct avec les missions de service public qui incombent à l'administration fiscale dont la lutte contre l'évasion fiscale ;  
 - contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, il résulte de la fiche du contrat d'assurance Predige du 30 janvier 2020 qu'un formulaire de déclaration pour cause de décès des contrats d'assurance-vie a été déposé auprès de l'administration fiscale par les consorts E compte-tenu de l'assiette fiscale retenue au titre de l'article 990-1 du code général des impôts ; 
 - le refus de communiquer méconnaît le droit à un procès équitable au sens de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 10 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - l'administration a seulement en sa possession une déclaration modèle " 2042 C " déposée à tort avec la déclaration de revenus au titre de l'année 2014 sur laquelle figurait une base nette imposable pour l'ISF au titre de l'année 2015 ; 
 - les requérants n'ont porté aucune contestation lorsqu'ils se sont acquittés de l'impôt selon leur part au titre de l'année 2015 et leur droit à réclamation a expiré le 31 décembre 2017 ; 
 - s'agissant d'éventuels comptes à l'étranger, elle ne dispose pas d'informations dont elle pourrait faire la communication aux requérants ; elle est donc dans l'impossibilité matérielle de faire droit à la communication de tels documents ; 
 - s'agissant des déclarations complètes de l'impôt de solidarité sur la fortune concernant la succession de Mme D épouse A au titre des années 2015 et 2016 ainsi que les avis d'imposition émis, ces documents n'existent pas ;  
 - s'agissant des contrats d'assurance vie de Mme G D au bénéfice de  
 Mme C A, c'est à tort que la CADA a estimé que des héritiers d'un défunt non bénéficiaire d'un contrat d'assurance-vie devaient être regardés comme des personnes intéressées au sens de l'article L. 311-6 du code des relations entre le public et l'administration ; une telle communication contreviendrait au droit au respect de la vie privée des bénéficiaires ; la seule qualité d'héritier d'un souscripteur ne suffit pas à permettre la communication de la déclaration partielle de succession déposée à la suite du décès du contribuable en l'absence de la preuve que l'héritier est bénéficiaire du contrat d'assurance-vie souscrit par le défunt ;  
 - s'agissant des autres documents demandés, ils ont pour seul objet de faire valoir leur droit civil dans la succession et non de contester une quelconque imposition, dans ces conditions, l'administration fiscale est fondée à soutenir qu'ils ne peuvent être communiqués qu'aux seuls bénéficiaires des assurances-vie. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code civil ; 
 - le code des assurances ; 
 - le code général des impôts ; 
 - le code des relations entre le public et l'administration ; 
 - le code de justice administrative. 
 La présidente du tribunal a désigné Mme B, pour statuer sur les litiges relevant de l'article R. 222-13 du code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme B, 
 - et les conclusions de Mme Beneteau, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme G A est décédée le 6 juillet 2014. Le 22 janvier 2015, le notaire en charge de la succession a établi une déclaration de succession indiquant que l'actif net successoral s'élevait à la somme de 617 187 euros. A titre d'observations préliminaires, la déclaration de succession indique que la personne décédée avait souscrit des contrats d'assurance vie au bénéfice de Mme C A. Les consorts H, également héritiers de Mme A, ont été destinataires le 6 mars 2015 d'une proposition de rectification émise le 9 février 2015 portant sur le passif de la défunte au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 2012, 2013 et 2014 dont ils sont tenus de s'acquitter à proportion de leurs droits dans la succession. Le 31 juillet 2015, 1'administration fiscale a émis un avis d'impôt de solidarité sur la fortune 2015, au nom de feue Mme G A, faisant état d'une base nette imposable de 2 124 701 €, à la date du 1er janvier 2015, et d'un montant à payer de 8 273 €. Les consorts H ont demandé à l'administration fiscale, par un courrier du 10 décembre 2018 copie 1) des déclarations et justificatifs fiscaux concernant l'encaissement des sommes versées au titre de ces assurances vie, ainsi que les déclarations fiscales complémentaires et/ou rectificatives émises. Ils ont également demandé copie 2) des justificatifs de prélèvement de 20 % sur les sommes perçues dépassant 152 500 euros et les attestations sur l'honneur établies par les bénéficiaires en application de l'article 990-I du CGI, ainsi que les justificatifs du versement des droits. Enfin, ils ont demandé copie 3) des déclarations ISF complètes de la succession de Mme G A au titre des années 2015 et 2016 ainsi que des avis d'imposition émis et ont souhaité savoir 4) si l'administration fiscale disposait d'indications sur d'éventuelles déclarations d'avoirs détenus à l'étranger par la défunte. En l'absence de réponse ils ont saisi la commission d'accès aux documents administratifs de cette demande par un courrier du 10 janvier 2019. Par une réponse du 16 janvier 2019, le centre des finances publiques d'Auch a indiqué que Mme G A est décédée le 6 juillet 2014, et donc qu'aucune déclaration d'ISF n'a été déposée au titre des années 2015 et 2016. Pour ce qui est des éventuelles déclarations de la bénéficiaire des contrats d'assurance, il a indiqué que l'administration fiscale était tenue au secret professionnel en application de l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, et qu'il ne pouvait donner les renseignements sollicités qui portent sur des contrats qui n'ont pas fait l'objet d'une déclaration par les bénéficiaires auprès des services fiscaux du Gers, et que les demandeurs ne pouvaient être destinataires des déclarations d'assurance vie prévues par l'article 757 B du code général des impôts dont ils ne sont pas bénéficiaires. Enfin, le centre des finances publiques d'Auch a précisé qu'il n'a aucune information sur l'existence d'un compte en suisse détenu par la défunte. Par un jugement rendu le 24 décembre 2020, le tribunal administratif de Pau a rejeté la requête. Par une décision du 8 avril 2022, le Conseil d'Etat a annulé le jugement rendu par le tribunal administratif et a renvoyé l'affaire devant lui. Par une requête enregistrée le 7 avril 2022, les consorts H demandent au tribunal administratif d'annuler la décision implicite de refus du 19 septembre 2019 par laquelle l'administration fiscale a refusé de leur communiquer les documents énoncés dans l'avis favorable de la CADA du 19 juillet 2019, d'enjoindre à l'administration fiscale de procéder à la communication desdits documents sous astreinte de 1 000 euros par jour de retard ainsi que de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 2. Par un avis du 19 juillet 2019, la CADA a considéré que " Messieurs Arthur et Ludovic H ayant la qualité d'héritiers de Madame G A, ils doivent être regardés comme des personnes intéressées au sens de l'article L311-6 du code des relations entre le public et l'administration auxquelles les documents mentionnés aux points 1) et 4) de la demande sont librement communicables, sans qu'y fassent obstacle les dispositions de l'article L103 du livre des procédures fiscales, et sans qu'il leur soit nécessaire de faire état des motifs pour lesquels ils entendent bénéficier du droit qui leur est reconnu par la loi. () ". Par ce même avis, la CADA ajoute que faute de déclaration de Mme G A au titre de l'ISF pour les années 2015 et 2016, la demande des documents mentionnés au 3) de la demande est sans objet. Par la présente requête, les consorts H demandent au tribunal d'annuler le refus implicite de l'administration fiscale né du silence gardé pendant deux mois suite à la communication de l'avis du 19 juillet 2019 et demandent au tribunal d'enjoindre à l'administration de lui communiquer les documents sollicités. 
 Sur l'étendue du litige : 
 3. Si les consorts H ont demandé la communication des déclarations au titre de l'impôt sur la fortune complètes de la succession de Mme G A pour les années 2015 et 2016 ainsi que des avis d'imposition émis, il est constant, ainsi que l'a répondu le centre des finances publiques d'Auch dans sa réponse du 16 janvier 2019 à la commission d'accès aux documents administratifs que la défunte étant décédée en 2014, aucune déclaration n'a été émise par elle au titre des années 2015 et 2016. Dans ces conditions, la demande tendant à la communication de ces documents est, ainsi que l'a indiqué la CADA dans son avis du 19 juillet 2019, sans objet.  
 4. Il résulte de ce qui précède que le présent litige porte uniquement sur les documents mentionnés au 1), 2) et 4) du premier paragraphe du présent jugement, c'est-à-dire d'une part des déclarations et justificatifs fiscaux concernant l'encaissement des sommes versées au titre de ces assurances vie, ainsi que les déclarations fiscales complémentaires et/ou rectificatives émises, et d'autre part, les justificatifs de prélèvement de 20 % sur les sommes perçues dépassant  
 152 500 euros et les attestations sur l'honneur établies par les bénéficiaires en application de l'article 990-I du CGI, ainsi que les justificatifs du versement des droits mais aussi si l'administration fiscale disposait d'indications sur d'éventuelles déclarations d'avoirs détenus à l'étranger par la défunte. 
 Sur les conclusions à fin d'annulation : 
 5. Aux termes de l'article L. 103 du livre des procédures fiscales : " L'obligation du secret professionnel, telle qu'elle est définie aux articles 226-13 et 226-14 du code pénal, s'applique à toutes les personnes appelées à l'occasion de leurs fonctions ou attributions à intervenir dans l'assiette, le contrôle, le recouvrement ou le contentieux des impôts, droits, taxes et redevances prévus au code général des impôts./Le secret s'étend à toutes les informations recueillies à l'occasion de ces opérations. Pour les informations recueillies à l'occasion d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, l'obligation du secret professionnel nécessaire au respect de la vie privée s'impose au vérificateur à l'égard de toutes personnes autres que celles ayant, par leurs fonctions, à connaître du dossier. " 
 6. Le secret professionnel auquel sont soumis les agents des impôts en vertu des dispositions de l'article L. 103 du livre des procédures fiscales n'est pas, s'agissant du débiteur solidaire de l'impôt, opposable à celui-ci dans la mesure où les pièces couvertes par le secret sont utiles à l'exercice de son droit de réclamation, dans la limite de la solidarité prononcée à son encontre. Ainsi, les dispositions législatives protégeant le secret professionnel, telles que l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, ou la vie privée peuvent faire obstacle à la communication par l'administration à un contribuable de renseignements concernant un tiers, sauf si le contribuable est débiteur solidaire de l'impôt dû par ce tiers, sans le consentement de celui-ci de toute personne habilitée à cet effet.  
 7. Aux termes des dispositions de l'article L. 311-6 du code des relations entre le public et l'administration : " Ne sont communicables qu'à l'intéressé les documents administratifs : 1° Dont la communication porterait atteinte à la protection de la vie privée, au secret médical et au secret des affaires, lequel comprend le secret des procédés, des informations économiques et financières et des stratégies commerciales ou industrielles et est apprécié en tenant compte, le cas échéant, du fait que la mission de service public de l'administration mentionnée au premier alinéa de l'article L. 300-2 est soumise à la concurrence ; 2° Portant une appréciation ou un jugement de valeur sur une personne physique, nommément désignée ou facilement identifiable ; 3° Faisant apparaître le comportement d'une personne, dès lors que la divulgation de ce comportement pourrait lui porter préjudice. Les informations à caractère médical sont communiquées à l'intéressé, selon son choix, directement ou par l'intermédiaire d'un médecin qu'il désigne à cet effet, dans le respect des dispositions de l'article L. 1111-7 du code de la santé publique ". 
 8. Aux termes de l'article 1709 du code général des impôts : " Les droits des déclarations des mutations par décès sont payés par les héritiers, donataires ou légataires. /Les cohéritiers, à l'exception de ceux exonérés de droits de mutation par décès, sont solidaires. ". Aux termes de l'article 870 du code civil : " Les cohéritiers contribuent entre eux au paiement des dettes et charges de la succession, chacun dans la proportion de ce qu'il y prend. ". Et aux termes de l'article 873 du code civil : " Les héritiers sont tenus des dettes et charges de la succession, personnellement pour leur part successorale, et hypothécairement pour le tout ; sauf leur recours soit contre leurs cohéritiers, soit contre les légataires universels, à raison de la part pour laquelle ils doivent y contribuer. ". 
 9. Si l'administration fiscale soutient que les consorts H n'ont d'intérêt à obtenir les documents demandés que pour faire valoir leurs intérêts civils, il ressort des pièces du dossier que, d'une part, les consorts H ont qualité de cohéritiers à la succession et, d'autre part, les requérants ont qualité de personnes intéressées au sens de l'article L. 311-6 du code des relations entre le public et l'administration.  
 10. Par avis de la commission d'accès aux documents administratifs rendu le 19 juillet 2019, cette dernière a émis un avis favorable à la communication des documents demandés par les consorts H, ne faisant pas obstacle aux dispositions de l'article L. 103 du livre des procédures fiscales.  
 11. En premier lieu, pour les déclarations et justificatifs fiscaux au sujet de l'encaissement des sommes versées au titre des contrats d'assurance vie de Mme G A ainsi que les déclarations fiscales complémentaires et/ou rectificatives émises notamment les déclarations partielles de succession pour l'assurance vie, la CADA ne s'oppose pas à ce que ces documents soient transmis aux requérants, sans que l'application des dispositions de l'article     L. 103 du livre des procédures fiscales n'y fasse obstacle. Dès lors, ces documents doivent être communiqués de plein droit aux consorts H. Par suite, l'administration ne peut valablement opposer un refus de communiquer lesdits documents aux requérants. 
 12. En deuxième lieu, pour les justificatifs de prélèvement de 20 % sur les sommes perçues dépassant 152 500 euros et les attestations sur l'honneur établies par les bénéficiaires en application de l'article 990-1 du code général des impôts ainsi que pour les justificatifs du versement des droits, la CADA précise que les documents sont communicables aux requérants sous réserve que l'administration fiscale soit en possession de ceux-ci. En effet, s'il n'existe pas d'obligation légale pour l'administration de mettre en œuvre des recherches afin de retrouver lesdits documents, l'administration fiscale qui les possède est tenue de les communiquer lorsqu'aucune raison n'y fait obstacle. En l'espèce, la communication de ces documents ne fait pas obstacle à l'application des dispositions de l'article L. 103 du livre des procédures fiscales. Par suite, l'administration fiscale ne peut valablement opposer un refus de communiquer lesdits documents aux requérants.  
 13. En troisième lieu, pour la déclaration des avoirs détenus à l'étranger au nom de feue Mme A et la demande de régularisation éventuelle déposée auprès d'un pôle de régularisation relative au compte ouvert par M. A en Suisse dans les années 1980, la CADA n'émet pas un avis défavorable à ce que les informations soient communiquées aux requérants. Cependant, dès lors que l'administration fiscale a répondu qu'elle ne disposait pas de tels documents, la demande est devenue sans objet.  
 14. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que les requérants sont fondés à demander la communication des documents sollicités. Par suite les conclusions de la requête à fin d'annulation doivent donc être accueillies.  
 Sur l'injonction :  
 15. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, d'enjoindre à l'administration fiscale de procéder à la communication des documents sollicités par les consorts H à savoir, les déclarations et justificatifs fiscaux au sujet de l'encaissement des sommes versées au titre des contrats d'assurance vie de Mme G A ainsi que les déclarations fiscales complémentaires et/ou rectificatives émises notamment les déclarations partielles de succession pour l'assurance vie, les justificatifs de prélèvement de 20 % sur les sommes perçues dépassant 152 500 euros et les attestations sur l'honneur établies par les bénéficiaires en application de l'article 990-1 du code général des impôts ainsi que les justificatifs du versement des droits. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, d'assortir les conclusions d'injonction d'une astreinte. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 16. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 200 euros à verser à MM. H en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La décision implicite de refus du 19 septembre 2019 par laquelle l'administration fiscale a refusé de communiquer à MM. H les documents énoncés dans l'avis favorable de la commission d'accès aux documents administratifs du 19 juillet 2019 est annulée.  
 Article 2 : Il est enjoint à l'administration fiscale de procéder à la communication des documents sollicités par MM. H à savoir les déclarations et justificatifs fiscaux au sujet de l'encaissement des sommes versées au titre des contrats d'assurance vie de Mme G A ainsi que les déclarations fiscales complémentaires et/ou rectificatives émises notamment les déclarations partielles de succession pour l'assurance vie, les justificatifs de prélèvement de 20 % sur les sommes perçues dépassant 152 500 euros et les attestations sur l'honneur établies par les bénéficiaires en application de l'article 990-1 du code général des impôts ainsi que les justificatifs du versement des droits.  
 Article 3 : L'Etat versera aux consorts H la somme de 1 200 euros au titre de l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 4 : Le surplus des conclusions des parties est rejeté. 
 Article 5 : La présente décision sera notifiée à MM. Arthur et Ludovic H et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques. 
 Rendue publique par mise à disposition au greffe le 27 novembre 2023.  
 La magistrate désignée, 
 Signé 
 M. B     La greffière, 
 Signé 
 M. F 
  La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique  en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition : 
 La greffière,