TA63 · Chambre 1 — 18 juillet 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une ordonnance de renvoi n° 2202674 du 7 octobre 2022, le magistrat désigné du tribunal administratif d'Orléans a, sur le fondement de l'article R. 351-3 du code de justice administrative, transmis au tribunal administratif de Clermont-Ferrand la requête de Mme A. 
 Par cette requête, enregistrée le 26 juillet 2022, et des mémoires complémentaires, enregistrés les 11 avril 2023 et 2 juin 2025, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, Mme B A demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de contributions sociales à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2014 et de la pénalité afférente ;  
 2°) de lever l'hypothèque sur sa maison sans frais ;  
 3°) de condamner l'Etat à lui verser des dommages et intérêts au titre des frais liés au litige et en raison du comportement abusif des services fiscaux dont elle a été victime ;  
 4°) de lui accorder le bénéfice du sursis de paiement en application de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure de vérification est entachée d'une grave irrégularité ;  
 - aucune plus-value n'a été réalisée ;  
 - il appartenait à l'administration de procéder à une évaluation de la valeur vénale du bien par comparaison avec des ventes similaires ;  
 - la valeur vénale de la maison d'habitation telle qu'elle a été évaluée à 202 000 euros par l'administration est erronée ; par des arrêts du 16 mars 2020 et du 27 février 2023, la cour d'appel d'Orléans a jugé la vente de la maison parfaite pour une valeur de 60 975,60 euros ;  
 - en l'absence d'écriture comptable, le vérificateur a fait abstraction des obligations contractuelles des parties et n'a pas pris en compte le fait que l'immeuble avait été cédé à une valeur de 60 980 euros correspondant au prix réel contracté par le futur acquéreur ;  
 - la valeur vénale des bâtiments industriels doit être fixée à la valeur résultant de leur cession finale le 28 février 2023 ;  
 - le notaire a omis de mentionner dans l'acte de cession entre la commune et la SCI du Moulin à vent les dispositions de l'article 93 quater du code général des impôts ;  
 - s'agissant des pénalités, elle est de bonne foi.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 10 février et 26 avril 2023, ce dernier n'ayant pas été communiqué, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.  
 Par une ordonnance du 17 avril 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 3 mai 2023.  
 Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'incompétence de la juridiction administrative pour connaître des conclusions de Mme A tendant à ce que la levée des hypothèques et privilèges pris par le Trésor soit ordonnée. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Caraës, 
 - les conclusions de M. Panighel, rapporteur public, 
 - et les observations de Mme A. 
 Une note en délibéré présentée par Mme A a été enregistrée le 4 juillet 2025. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Le 4 août 2014, la SCI du Moulin à Vent, qui exerçait une activité de sous-location d'un ensemble immobilier constitué d'un bâtiment à usage professionnel et d'une maison d'habitation pris en crédit-bail auprès de la commune de Noyers-sur-Cher et dont Mme A était l'associée à hauteur de 33% du capital social, a levé l'option d'achat de cet ensemble immobilier qu'elle sous-louait et en est devenue propriétaire. A la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration a constaté que la SCI du Moulin à vent n'avait pas satisfait, dans les délais impartis, à ses obligations déclaratives à la suite de son changement d'activité et n'avait pas tiré les conséquences fiscales de la levée d'option d'achat du crédit-bail. Tirant les conséquences de cette vérification et à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a notamment constaté, d'une part, que Mme A n'avait pas reporté sur sa déclaration d'impôt sur le revenu de l'année 2014 le bénéfice non commercial afférant à la levée d'option d'achat, d'autre part, l'existence d'une plus-value professionnelle imposable à court terme sur le fondement des articles 39 duodecies et 93 quater III du code général des impôts, enfin, l'absence d'option du report d'imposition de la quote-part de la plus-value correspondant à ses droits dans la SCI du Moulin à vent. En conséquence, Mme A a été assujettie, à proportion de ses droits dans la SCI du Moulin à vent et selon la procédure contradictoire, à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2014 assortie de la majoration de 40% prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts. Mme A demande au tribunal de prononcer la décharge du complément d'impôt sur le revenu résultant de la plus-value professionnelle et de la majoration correspondante.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. Par un avis du 22 octobre 2018, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a estimé qu'il ne lui appartenait pas de se prononcer sur la question de transfert de propriété ou sur les modalités du report d'imposition prévu à l'article 93 quater du code général des impôts et que le litige ne portait pas sur la détermination du bénéfice réalisé dans la mesure où la société n'apportait aucun élément de nature à remettre en cause l'évaluation effectuée par les services des domaines à l'issue du contrat de crédit-bail. 
 3. Mme A soutient que la commission aurait dû se déclarer incompétente dans la mesure où les désaccords ou les questions dont elle était saisie concernaient des droits d'enregistrement et la taxe sur la publicité foncière. Toutefois, il résulte de l'instruction que le désaccord dont a été saisi la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne portait pas sur les droits d'enregistrement et la taxe sur la publicité foncière. 
 4. Le moyen tel qu'il est formulé et tiré ce que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires empiétant illégalement sur une matière relevant de l'autorité judiciaire l'a privée d'un recours capital ne permet pas au juge d'en apprécier la portée. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition en litige : 
 5. Mme A soutient qu'aucune plus-value n'a été réalisée.  
 6. Aux termes du 1 de l'article 93 du code général des impôts, applicables aux revenus imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant () de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession () ". Si la levée de l'option d'achat d'un contrat de crédit-bail ne peut, par elle-même, faire naître de plus-value, l'administration demeure fondée à tirer les éventuelles conséquences fiscales qui s'attachent au transfert de propriété que cette levée d'option emporte. En l'espèce, il est constant, d'une part, que l'activité de la SCI du Moulin à vent consistait à donner en sous-location un immeuble qu'elle prenait en crédit-bail, activité dont les résultats sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, d'autre part, que la société, à la date à laquelle elle a levé l'option d'achat de cet immeuble, le 4 août 2014, n'avait pas changé d'activité. Il s'ensuit que l'entrée de cet immeuble dans le patrimoine de la société consécutive à la levée de l'option d'achat du contrat de crédit-bail s'est traduite par un changement de nature de l'activité exercée, la société cessant son activité de sous-location au profit d'une activité de location directe, taxable dans la catégorie des revenus fonciers. Dès lors, la cessation de l'activité initiale de la société et le changement de son régime fiscal ont eu pour effet de rendre immédiatement imposable la plus-value susceptible d'avoir été acquise à la date de la levée de l'option. 
 7. Il résulte également de l'instruction que l'administration a déterminé la valeur vénale de la maison d'habitation en se référant aux stipulations contenues dans l'acte notarié du 4 août 2014 de levée d'option d'achat du crédit-bail immobilier qui précise que, selon l'estimation du service des domaines, la valeur vénale de la maison d'habitation doit être fixée à la somme de 202 000 euros. 
 8. Si Mme A soutient que l'administration n'a pas procédé à une évaluation par comparaison avec des cessions de biens similaires intervenues dans le même secteur, l'administration peut, pour déterminer la valeur vénale des biens en litige, utilement se référer à une évaluation réalisée par le service des domaines dès lors que cette évaluation n'aboutit pas à une estimation excessive de la valeur vénale d'un bien.  
 9. En se bornant à soutenir que, par un acte notarié du 30 mai 1995, la SCI du Moulin à vent a sous-loué la maison d'habitation à M. et Mme C et promis de leur vendre ce bien pour une valeur de 60 979,50 euros lorsqu'elle en serait propriétaire après la levée d'option et que, par un arrêt avant dire-droit du 16 mars 2020, la cour d'appel d'Orléans a déclaré parfaite, à la date de levée de l'option consentie par la SCI du Moulin à vent à M. et Mme C, soit le 9 février 2015, la vente des biens et droits immobiliers situés à Noyers-sur-Cher au prix de 60 975,60 euros, Mme A ne conteste pas sérieusement l'appréciation de la valeur vénale de l'immeuble au jour de la levée de l'option le 4 août 2014 telle qu'elle a été retenue par l'administration. Par suite, par le moyen tel qu'il est invoqué, Mme A n'est pas fondée à soutenir que l'estimation de la valeur vénale de la maison d'habitation retenue par l'administration et fondée sur un avis du service des domaines serait excessive. 
 10. Si Mme A soutient que la valeur vénale des bâtiments à usage industriel doit être fixée à celle correspondant au montant de leur cession le 28 février, soit une somme de 160 000 euros, il résulte de l'instruction que l'administration a déterminé la valeur vénale des bâtiments à usage industriel en se référant aux stipulations contenues dans l'acte notarié du 4 août 2014 de levée d'option d'achat du crédit-bail immobilier qui précise que, selon l'estimation du service des domaines, la valeur vénale de ces bâtiments et des terrains doit être fixée à la somme de 140 000 euros. Par suite, Mme A n'est pas fondée à demander la décharge des impositions dont elle est redevable en se prévalant de la valeur vénale des bâtiments à usage industriel telle que résultant de leur cession le 28 février 2023. 
 11. Aux termes du I de l'article 93 quater du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 novodecies. ()/  IV. 1. Pour l'application des dispositions du premier alinéa du I aux immeubles acquis dans les conditions prévues au 6 de l'article 93 et précédemment donnés en sous-location, l'imposition de la plus-value consécutive au changement de régime fiscal peut, sur demande expresse du contribuable, être reportée au moment où s'opérera la transmission de l'immeuble ou, le cas échéant, la transmission ou le rachat de tout ou partie des titres de la société propriétaire de l'immeuble ou sa dissolution. / 2. Cette disposition s'applique aux plus-values réalisées à compter du 1er janvier 1990. / 3. L'acte qui constate le transfert de propriété des immeubles mentionnés au 1 consécutivement à l'acceptation de la promesse unilatérale de vente doit indiquer si le nouveau propriétaire, ou les associés s'il s'agit d'une société, demandent le report de l'imposition de la plus-value dans les conditions prévues au 1.A défaut, les dispositions du 1 ne sont pas applicables. () ". Aux termes de l'article 41 novovicies du code général des impôts applicable au report d'imposition de la plus-value constatée lors de la levée de l'option d'achat d'un immeuble acquis en crédit-bail et précédemment donné en sous-location : " I. - Pour l'application du IV de l'article 93 quater du code général des impôts, la demande de report d'imposition de la plus-value doit être formulée par les nouveaux propriétaires ou, si le propriétaire des immeubles est une société mentionnée à l'article 8 du code général des impôts, par ceux des associés qui entendent bénéficier du report d'imposition de la plus-value imposable à leur nom. / II. - Les nouveaux propriétaires ou, le cas échéant, les associés qui entendent bénéficier du report d'imposition doivent indiquer sur la déclaration prévue à l'article 97 du code général des impôts le montant de la plus-value dont le report est demandé. () ". 
 12. Aucune mention d'une demande de report d'imposition ne figure dans l'acte authentique signé le 4 août 2014 constatant le transfert de propriété du bien en litige consécutivement à la levée de l'option d'achat conformément au 3 du IV de l'article 93 quater du code général des impôts peu important à cet égard que cette absence de mention résulte d'une omission du notaire. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la demande de report d'imposition présentée par Mme A. 
 Sur le bien-fondé de la majoration :  
 13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 14. Pour justifier de l'application de la majoration de 40% prévu au a. de l'article 1729 du code général des impôts au complément d'impôt sur le revenu auquel Mme A a été assujettie au titre de l'année 2014 résultant de la plus-value immobilière, l'administration s'est fondée sur les circonstances que Mme A était cogérante et associée de la SCI des Grandes vignes et associée de la SCI du Moulin à vent, que les conséquences fiscales de la levée de l'option d'achat du crédit-bail, réalisée concomitamment à celle de la SCI du Moulin à vent, ont été tirées pour la SCI des grandes vignes tant sur le plan de ses obligations déclaratives que sur celui de la constatation d'une plus-value immobilière à court terme à la différence de la SCI du Moulin à vent ainsi que sur l'importance des montants en cause. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de Mme A d'éluder une partie des impositions dont elle était redevable justifiant l'application des majorations en litige. 
 15. Il résulte de ce qui précède que Mme A n'est pas fondée à demander la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre de l'année 2014 et de la pénalité afférente. Par voie de conséquence, les conclusions de la requérante tendant à la condamnation de l'Etat à lui verser des dommages et intérêts au titre des frais liés au litige et en raison du comportement abusif des services fiscaux dont elle estime avoir été victime ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur la levée de l'hypothèque :  
 16. En application des dispositions de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales, il n'appartient qu'au juge judiciaire de l'exécution de se prononcer sur une telle demande. Par suite, les conclusions tendant à la levée de l'hypothèque prise sur la résidence principale de la requérante doivent être rejetées comme portées devant une juridiction incompétente pour en connaître.  
 Sur le bénéfice du sursis de paiement : 
 17. Les dispositions de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales, qui ont pour objet de permettre de surseoir au paiement des impositions lorsqu'il a été formé contre elles une réclamation contentieuse, n'ont de portée que pendant la durée de l'instance devant le tribunal administratif. Lorsque le tribunal s'est prononcé au fond, son jugement rend à nouveau exigibles les impositions dont il n'a pas prononcé la décharge. Par suite, les conclusions de Mme A tendant au bénéfice du sursis de paiement ne peuvent, en tout état de cause, qu'être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les conclusions de Mme A tendant à la levée des hypothèques prises sur ses biens sont rejetées comme portées devant une juridiction incompétente pour en connaître. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions présentées par Mme A est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme. 
 Délibéré après l'audience du 4 juillet 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Caraës, présidente, 
 M. Jurie, premier conseiller,  
 Mme Bollon, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 juillet 2025.  
 La présidente-rapporteure, 
 R. CARAËS 
 L'assesseur le plus ancien, 
 G. JURIE La greffière, 
 F. LLORACH  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.