TA38 · 7ème Chambre — 21 février 2025

Vu les procédures suivantes : 
 I - Par une requête, enregistrée sous le n° 2204378 le 13 juillet 2022, la SARL JG clean, représentée par la SELARL Arbor, Tournoud et associés, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2017, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 2 400 euros au titre des frais non compris dans les dépens. 
 Elle soutient que : 
 - l'existence d'une libéralité n'est pas caractérisée ; 
 - la réévaluation de la valeur du fonds de commerce acquis et inscrite à l'actif n'aboutit à aucune variation sur l'exercice en cause et n'a pas d'incidence sur la détermination du bénéfice net. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 13 janvier 2023, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. 
 II - Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 2305297, le 10 août 2023 et le 7 janvier 2025, la SARL JG clean, représentée par la SELARL Arbor, Tournoud et associés, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2017 et 2018, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 2 400 euros au titre des frais non compris dans les dépens. 
 Elle soutient que : 
 - la proposition de rectification du 6 septembre 2019 est insuffisamment motivée, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, faute de préciser les entreprises d'où proviennent les comparables utilisés ; 
 - elle méconnaît également les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, faute de préciser l'origine et la teneur des renseignements obtenus de tiers à la suite de l'exercice par l'administration de son droit de communication. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 16 février 2024, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Lefebvre, rapporteur, 
 - les conclusions de Mme Bourion, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL JG clean, qui exerce une activité de nettoyage courant des bâtiments, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 31 mars 2016, 2017 et 2018, à l'issue de laquelle, par une proposition de rectification du 6 septembre 2019, l'administration lui a notifié, selon la procédure contradictoire, des rehaussements d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2017 et 2018, résultant notamment de la minoration de la valeur d'acquisition du fonds de commerce de nettoyage de locaux. Ces suppléments d'impôt ont été assortis, selon les rappels, de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts. Ils ont été soumis à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qui, par un avis du 6 avril 2021, a partiellement confirmé la position de l'administration. Après s'être conformée à cet avis, l'administration a mis en recouvrement les impositions supplémentaires le 30 avril 2021, pour un montant en droit et pénalités de 22 115 euros. Dans la requête n° 2305297, la SARL JG clean en sollicite la décharge après le rejet implicite de sa réclamation préalable du 26 décembre 2022. Dans la requête n° 2204378, la SARL JG clean n'en sollicite la décharge qu'à hauteur du rehaussement en base de 55 500 euros opéré au titre de l'exercice clos en 2017, après le rejet implicite de sa réclamation préalable du 12 mai 2021. 
 2. Les requêtes visées ci-dessus et présentées pour la SARL JG clean, concernent le même contribuable, ainsi que les mêmes impositions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur l'étendue du litige : 
 3. Si dans sa requête enregistrée sous le n° 2305297, la SARL JG clean demande la décharge intégrale des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés résultant de la proposition de rectification du 6 septembre 2019, sa contestation ne porte que sur le rehaussement en base de 55 500 euros résultant de la réévaluation de l'actif net au titre de l'exercice clos en 2017. Le litige doit donc être circonscrit dans cette mesure, ainsi que le demande le directeur départemental des finances publiques de l'Isère en défense. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ". Lorsque l'administration entend fonder au moins en partie un redressement, non sur des pratiques habituelles à la profession ou au secteur d'activité, mais sur des éléments de comparaison issus de données chiffrées provenant d'autres entreprises, elle doit, pour assurer le caractère contradictoire de la procédure sans méconnaître le secret professionnel protégé par l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, désigner nommément ces entreprises mais ne fournir au contribuable que des moyennes ne lui permettant pas de connaître, fût-ce indirectement, les données propres à chacune d'elles. Cette obligation, dont le respect constitue une garantie pour le contribuable, s'impose à l'administration même si ce dernier disposait d'éléments relatifs à sa propre situation pour contester les évaluations du vérificateur et si la recherche par l'administration d'informations relatives à d'autres entreprises était la conséquence du refus du contribuable de communiquer des informations dont il disposait. 
 5. Si la proposition de rectification du 6 septembre 2019 ne précise pas l'identité des entreprises dont les données chiffrées sont mentionnées en tant que comparables pour la détermination de la valeur vénale du fonds de commerce acquis le 1er septembre 2016 par la société, il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas employé ces comparables pour déterminer la valeur vénal du fonds de commerce, mais uniquement pour vérifier que les méthodes d'estimation par bénéfice et par chiffre d'affaires, dont elle a ensuite pondéré les résultats, n'aboutissaient pas à un résultat incohérent. Ainsi, dès lors que l'utilisation de comparables n'avait qu'une valeur indicative et n'a pas participé à la détermination de la valeur vénale du fonds de commerce, dont l'évaluation repose sur l'utilisation précise et détaillée de critères internes à la société, l'absence de mention de l'identité des entreprises utilisées comme comparable n'a pas, en l'espèce, privé la société de la garantie qu'elle tire des dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 
 6. Par ailleurs, la société requérante fait grief à l'administration de ne pas avoir précisé, dans la proposition de rectification du 6 septembre 2019, quels sont les contrats de la société Balme repris par elle à la suite de l'acquisition du fonds de commerce de cette société. Toutefois, dès lors que l'évaluation de la valeur réelle du fonds de commerce acquis par la société requérante a été effectuée sur la base du chiffre d'affaires et des bénéfices dégagés par la société Balme sur les trois années précédant la cession, l'administration n'avait pas à préciser les contrats de la société Balme réellement repris par la société requérante, ultérieurement à l'acquisition de ce fonds de commerce. Ainsi, la proposition de rectification du 6 septembre 2019 est suffisamment motivée. 
 7. En second lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". L'obligation ainsi faite à l'administration fiscale d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus de tiers qu'elle a utilisés pour procéder à des rectifications a pour objet de permettre à celui-ci, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, afin qu'il puisse vérifier l'authenticité de ces documents et en discuter la teneur ou la portée. Les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales instituent ainsi une garantie au profit de l'intéressé. Toutefois, la méconnaissance de ces dispositions par l'administration demeure sans conséquence sur le bien-fondé de l'imposition s'il est établi qu'eu égard à la teneur du renseignement, nécessairement connu du contribuable, celui-ci n'a pas été privé, du seul fait de l'absence d'information sur l'origine du renseignement, de cette garantie. 
 8. En l'espèce, si la société requérante se plaint de l'absence de précision de l'origine et de la nature des renseignements obtenus de tiers à la suite de l'exercice par l'administration de son droit de communication, il résulte de l'instruction que ces renseignements sont issus des seuls cocontractants de la société Balme qui ont confirmé être en relations contractuelles avec la société requérante. Par suite, cette dernière, qui avait nécessairement connaissance de la teneur de ces renseignements, n'a pas été privée de la garantie qu'elle tient des dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 9. Aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III à ce code : " 1. Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. / Cette valeur d'origine s'entend : / a. Pour les immobilisations acquises à titre onéreux, du coût d'acquisition, c'est-à-dire du prix d'achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d'utilisation du bien et des coûts d'emprunt dans les conditions prévues à l'article 38 undecies. / () / b. Pour les immobilisations acquises à titre gratuit, de la valeur vénale () ". 
 10. Il résulte des dispositions de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts que, dans le cas où le prix de l'acquisition d'une immobilisation a été volontairement minoré par les parties pour dissimuler une libéralité faite par le vendeur à l'acquéreur, l'administration est fondée à corriger la valeur d'origine de l'immobilisation, comptabilisée par l'entreprise acquéreuse pour son prix d'acquisition, pour y substituer sa valeur vénale, augmentant ainsi son actif net dans la mesure de l'acquisition faite à titre gratuit. La preuve d'une telle libéralité doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre la rémunération convenue pour l'acquisition et la valeur vénale du bien cédé et, d'autre part, d'une intention, pour le cédant, d'octroyer et, pour l'acquéreur, de recevoir une libéralité du fait des conditions de la cession. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d'intérêts. 
 11. En premier, lieu, si la SARL JG clean fait valoir que l'évaluation du fonds de commerce acquis le 1er septembre 2016 auprès de la société Balme faite par l'administration serait erronée en ce qu'elle repose sur le bénéfice déclaré de la société Balme, lequel tient compte du résultat du travail de l'exploitant, il résulte de l'instruction que cette société, transparente fiscalement, ne versait aucun salaire à son exploitant et que ses résultats étaient imposés au titre de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Ainsi, aucune somme ne devait être déduite des bénéfices déclarés de la société Balme en vue de l'évaluation de la valeur du fonds de commerce. Au surplus, la méthode par bénéfice employée par l'administration pour déterminer la valeur vénale de ce fonds de commerce a été combinée avec la méthode par chiffre d'affaires, laquelle conduisait à une évaluation très largement supérieure de la valeur dudit fonds de commerce par rapport à celle finalement retenue. Il s'ensuit que la société requérante n'est pas fondée à contester la valeur vénale du fonds de commerce retenue par l'administration, pour un montant de 55 500 euros. 
 12. Contrairement à ce qu'affirme la société requérante, la valeur vénale de 55 500 euros du fonds de commerce retenue par l'administration après déduction des éléments corporels pour un montant de 15 000 euros, demeure plus de cinq fois supérieure à celle d'acquisition de ces éléments incorporels pour un montant de 10 000 euros et constitue un écart significatif. 
 13. En l'absence de liens d'intérêt entre les parties, il appartient à l'administration d'établir l'intention, pour le cédant, d'octroyer et, pour l'acquéreur, de recevoir une libéralité. Pour ce faire, l'administration indique que les éléments incorporels cédés comprennent essentiellement la clientèle de la société Balme, dont la SARL JG clean a repris les contrats, ce qui a permis l'augmentation de près de 50 % de son chiffre d'affaires entre les exercices 2016 et 2017. Elle indique également que, compte tenu des caractéristiques de cette clientèle, par essence peu volatile s'agissant de syndics de copropriété, et de la qualité de professionnels du secteur des sociétés Balme et JG clean, ces dernières ne pouvaient ignorer la valeur réelle du fonds de commerce cédé, significativement supérieure au montant de la transaction convenu. Elle doit ainsi être regardée comme apportant la preuve d'une intention libérale pour le cédant comme pour l'acquéreur. 
 14. En second lieu, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que la minoration délibérée de la valeur du fonds de commerce acquis par la SARL JG clean est constitutive d'une libéralité. Dès lors, et conformément au principe rappelé au point 10 du présent jugement, la SARL JG clean n'est pas fondée à soutenir que la réévaluation de cet actif était sans incidence sur la détermination de son bénéfice net au titre de cet exercice. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que les demandes de décharge de la SARL JG clean doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de la SARL JG clean sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL JG clean et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère. 
 Délibéré après l'audience du 24 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. L'Hôte, président, 
 M. Lefebvre, premier conseiller, 
 M. Ruocco-Nardo, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 février 2025. 
   
 Le rapporteur, 
 G. LEFEBVRE 
   
 Le président, 
 V. L'HÔTE        
 La greffière, 
 L. ROUYER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 2, 2305297