TA93 · 1ère chambre — 10 avril 2025

Vu la procédure suivante :  
   
 Par une requête, enregistrée le 31 mars 2022, la société française de radiotéléphone (SFR), représentée par Me Maes et Me Lambert, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, et des intérêts de retard mis à sa charge, pour des montants totaux respectifs de 2 025 899 euros et de 443 929 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
  Elle soutient que :  
 - les indemnités versées à cinq anciens salariés dans le cadre de la rupture de leurs contrats de travail n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations tel que défini par le A du II de l'article 15 de la loi de finances pour 2014 ; 
 - en matière de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, la taxe due en contrepartie de l'attribution de ressources en numérotation, la contribution au fonds de service universel et la taxe administrative, qui sont prévues respectivement par l'article L. 44 du code des postes et des télécommunications électroniques, l'article L. 35-3 du même code et l'article L. 35-3 de ce code et le VII de l'article 45 de la loi de finances pour 1987, sont déductibles de l'assiette imposable. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 15 septembre 2022, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête. 
  Il fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante sont infondés. 
  Vu les autres pièces du dossier. 
   
  Vu :  
 - le code des postes et des télécommunications électroniques ; 
 - la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
  Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
   
  Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Aymard, premier conseiller, 
 - et les conclusions de M. Iss, rapporteur public. 
   
  Considérant ce qui suit :  
   
 1. La société anonyme SFR a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos les 31 décembre 2014 et 31 décembre 2015. En ce qui concerne l'exercice clos en 2014, le service vérificateur a, par une proposition de rectification en date du 18 décembre 2017, rectifié l'assiette de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations prévue par l'article 15 de la loi de finances pour 2014, en y ajoutant notamment les indemnités versées à d'anciens salariés à l'occasion de la rupture de leur contrat de travail. Cette proposition de rectification a porté également sur l'assiette de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, le service ayant rejeté la déduction de dépenses de mécénat, de la taxe due en contrepartie de l'attribution de ressources en numérotation, de la contribution au fonds de service universel et de la taxe administrative. A la suite des observations présentées le 15 février 2018 par la société SFR, le service l'a informée, dans la réponse aux observations du contribuable en date du 5 juillet 2019, du maintien de ces redressements en matière de taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. 
 2. En ce qui concerne l'exercice clos en 2015, le service vérificateur a, par une proposition de rectification en date du 18 décembre 2018, notamment rectifié l'assiette de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, en rejetant la déduction de la taxe due en contrepartie de l'attribution de ressources en numérotation, de la contribution au fonds de service universel et de la taxe administrative. A la suite des observations présentées par la société SFR le 15 février 2019, le service l'a informée, dans la réponse aux observations du contribuable en date du 5 juillet 2019, du maintien de ce redressement en matière de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. 
 3. Les rappels précités ont fait l'objet d'un avis en mise recouvrement en date du 31 janvier 2020 pour des montants totaux, intérêts de retard inclus, de 702 860 euros au titre de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de 5 529 145 euros au titre de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations. Par une réclamation du 31 janvier 2022, la société SFR a sollicité la décharge de ces rappels et des intérêts de retard correspondants. Par une décision du 31 janvier 2022, l'administration fiscale a partiellement fait droit à cette réclamation en prononçant un dégrèvement de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises relative à l'année 2014 au titre seulement des dépenses de mécénat. La société SFR demande au tribunal de prononcer la décharge des autres sommes en cause. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations : 
 4. Aux termes de l'article 15 de la loi du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 : " I. - Les entreprises individuelles, les personnes morales et les sociétés, groupements ou organismes non dotés de la personnalité morale qui exploitent une entreprise en France acquittent une taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014. / II. - La taxe est assise sur la part des rémunérations individuelles qui excède un million d'euros. / A- La rémunération individuelle s'entend de la somme des montants bruts suivants susceptibles d'être admis en déduction du résultat imposable, avant éventuelle application du second alinéa du 1° du 1 et du 5 bis de l'article 39 et des articles 154 et 210 sexies du code général des impôts : / a) Les traitements, salaires ou revenus assimilés ainsi que tous les avantages en argent ou en nature ; / b) Les jetons de présence mentionnés à l'article 117 bis du même code ; / c) Les pensions, compléments de retraite, indemnités, allocations ou avantages assimilés attribués en raison du départ à la retraite ; / d) Les sommes attribuées en application du livre III de la troisième partie du code du travail ; / e) Les attributions d'options de souscription ou d'achat d'actions en application des articles L. 225-177 à L. 225-186-1 du code de commerce ainsi que les attributions gratuites d'actions en application des articles L. 225-197-1 à L. 225-197-6 du même code ; / f) Les attributions de bons de souscription de parts de créateur d'entreprise mentionnées à l'article 163 bis G du code général des impôts ; / g) Les remboursements à d'autres entités d'éléments de rémunération mentionnés aux a à f du présent A ". 
 5. Aux termes de l'article 80 duodecies du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " 1. Toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable, sous réserve des dispositions suivantes. / Ne constituent pas une rémunération imposable : / 1° Les indemnités mentionnées aux articles L. 1235-1, L. 1235-2, L. 1235-3 et L. 1235-11 à L. 1235-13 du code du travail ; / () ". 
 6. Il résulte des travaux préparatoires ayant précédé l'adoption de l'article 15 précité de la loi du 29 décembre 2013 que la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations attribuées en 2013 et 2014 a pour objectif de faire participer au rétablissement des comptes publics les entreprises versant des rémunérations individuelles supérieures à un million d'euros par an, en raison de la capacité contributive particulière de ces entreprises, et que le législateur a entendu que l'assiette de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations soit large. Pour la définition des revenus assimilés aux salaires, il ressort en particulier du tome II du rapport de M. A devant la commission des finances, de l'économie générale et du contrôle budgétaire, que le législateur a entendu se référer aux sommes que le code général des impôts considère comme des salaires pour l'imposition sur le revenu, ce qui inclut notamment les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail, comme le prévoit le premier alinéa du 1 de l'article 80 duodecies de ce code. 
 7. Il résulte de l'instruction, tout d'abord, que les cinq cadres ayant perçu les indemnités en litige ont été licenciés par la société SFR pour cause réelle et sérieuse par des décisions prises courant novembre ou décembre 2014. Ensuite, chacun de ces cadres ayant contesté le bien-fondé de son licenciement pour cause réelle et sérieuse, la société SFR et chaque cadre ont conclu un protocole transactionnel qui prévoit, en son article 2 intitulé " terme du préavis et solde de tout compte ", le versement de plusieurs sommes, dont une indemnité conventionnelle de licenciement déterminée conformément à la convention collective nationale des télécommunications. Enfin, l'article 3 de ces accords transactionnels, relatif aux concessions des parties, stipule que la société SFR verse à chacun de ces cadres, en sus des sommes mentionnées à l'article 2, une indemnité transactionnelle forfaitaire et définitive, le montant cumulé de ces indemnités s'établissant à 4 225 678,70 euros. 
 8. Alors que l'administration fiscale a considéré que les indemnités transactionnelles forfaitaires et définitives versées aux cinq salariés concernés en vertu de l'article 3 des accords transactionnels entraient dans l'assiette de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations relative à l'année 2014, la société SFR soutient que les revenus mentionnés à l'article 80 duodecies du code général des impôts sont en dehors du champ d'application de cette taxe tel qu'il ressort des dispositions du A du II de l'article 15 de la loi de finances pour 2014. Toutefois, eu égard à ce qui a été dit au point 6, le moyen invoqué par la société SFR doit être écarté, dès lors que les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail constituent une rémunération imposable à l'impôt sur le revenu et, dès lors, un revenu assimilé au sens du a) du A du II de la loi de finances pour 2014, et doivent ainsi être prises en compte dans l'assiette de la taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations. En outre, il ne résulte pas de l'instruction et n'est d'ailleurs pas soutenu que les indemnités en cause ne seraient pas en l'espèce soumises à l'impôt sur le revenu en application des deuxième alinéa et suivants du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts. Il résulte de tout ce qui précède que, en l'état de l'instruction, la société requérante n'est pas fondée à contester le redressement en matière de taxe exceptionnelle sur les hautes rémunérations dont elle a fait l'objet au titre de l'année 2014. 
 En ce qui concerne la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises : 
 9. De première part, aux termes de l'article 1586 sexies du code général des impôts : " I. - Pour la généralité des entreprises, à l'exception des entreprises visées aux II à VI : / () / 4. La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D'une part, le chiffre d'affaires tel qu'il est défini au 1, majoré : / () / b) Et, d'autre part : / - les achats stockés de matières premières et autres approvisionnements, les achats d'études et prestations de services, les achats de matériel, équipements et travaux, les achats non stockés de matières et fournitures, les achats de marchandises et les frais accessoires d'achat ; / - diminués des rabais, remises et ristournes obtenus sur achats ; / - la variation négative des stocks ; / - les services extérieurs diminués des rabais, remises et ristournes obtenus, à l'exception des loyers ou redevances afférents aux biens corporels pris en location ou en sous-location pour une durée de plus de six mois ou en crédit-bail ainsi que les redevances afférentes à ces biens lorsqu'elles résultent d'une convention de location-gérance ; toutefois, lorsque les biens pris en location par le redevable sont donnés en sous-location pour une durée de plus de six mois, les loyers sont retenus à concurrence du produit de cette sous-location ; / - les taxes sur le chiffre d'affaires et assimilées, les contributions indirectes, la taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques ; / - les autres charges de gestion courante, autres que les quotes-parts de résultat sur opérations faites en commun ; / - les dotations aux amortissements pour dépréciation afférentes aux biens corporels donnés en location ou sous-location pour une durée de plus de six mois, donnés en crédit-bail ou faisant l'objet d'un contrat de location-gérance, en proportion de la seule période de location, de sous-location, de crédit-bail ou de location-gérance ; / - les moins-values de cession d'éléments d'immobilisations corporelles et incorporelles, lorsqu'elles se rapportent à une activité normale et courante. / () ". Les dispositions précitées de l'article 1586 sexies du code général des impôts fixent la liste limitative des catégories d'éléments comptables qui doivent être pris en compte dans le calcul de la valeur ajoutée en fonction de laquelle sont plafonnées les cotisations de contribution économique territoriale. Pour déterminer si une charge ou un produit se rattache à l'une de ces catégories, il y a lieu de se reporter aux dispositions du plan comptable général dans leur rédaction en vigueur lors de l'année d'imposition concernée. 
 10. De deuxième part, aux termes de l'article 514-1 du règlement n° 2014-03 du 5 juin 2014 de l'autorité des normes comptables relatif au Plan comptable général, concernant le compte 63 intitulé " impôts, taxes et versements assimilés" : " Les impôts, taxes et versements assimilés sont des charges correspondant : d'une part, à des versements obligatoires à l'État et aux collectivités locales pour subvenir aux dépenses publiques ; d'autre part, à des versements institués par l'autorité publique, notamment pour le financement d'actions d'intérêt économique ou social ". 
 11. De troisième part, aux termes de l'article L. 44 du code des postes et des télécommunications électroniques : " I.- Le plan national de numérotation téléphonique est établi par l'Autorité de régulation des communications électroniques et des postes et géré sous son contrôle. Il garantit un accès égal et simple des utilisateurs aux différents réseaux et services de communications électroniques et l'équivalence des formats de numérotation. () / () / II.- Chaque attribution par l'Autorité de régulation des communications électroniques et des postes de ressources de numérotation à un opérateur donne lieu au paiement par cet opérateur d'une taxe due par année civile, y compris l'année de l'attribution. / Pour le calcul de la taxe, un arrêté signé du ministre chargé des communications électroniques et du ministre chargé du budget fixe la valeur d'une unité de base " a ", qui ne peut excéder 0,023 euros. Cette valeur est fixée après avis de l'Autorité de régulation des communications électroniques et des postes. / Le montant de la taxe dû par l'opérateur est fixé : / 1° Pour chaque numéro à dix chiffres attribué, à la valeur de l'unité " a " ; / 2° Pour chaque numéro à six chiffres attribué, à un montant égal à 2 000 000 a ; / 3° Pour chaque numéro à quatre chiffres attribué, à un montant égal à 2 000 000 a ; / 4° Pour chaque numéro à un chiffre attribué, à un montant égal à 20 000 000 a. / () ". Aux termes de l'article L. 35-3 du même code : " I.- Les coûts nets imputables aux obligations de service universel sont évalués sur la base d'une comptabilité appropriée tenue par les opérateurs désignés pour assurer ces obligations et auditée, à leurs frais, par un organisme indépendant désigné par l'Autorité de régulation des communications électroniques et des postes. / () / II.- La contribution de chaque opérateur au financement du service universel est calculée au prorata de son chiffre d'affaires réalisé au titre des services de communications électroniques, à l'exclusion de celui réalisé au titre des prestations d'interconnexion et d'accès faisant l'objet des conventions définies au I de l'article L. 34-8 et des autres prestations réalisées ou facturées pour le compte d'opérateurs tiers. / () / III.- Un fonds de service universel des communications électroniques assure le financement des coûts nets des obligations du service universel définis au I. Toutefois, quand les coûts nets d'un opérateur soumis à des obligations de service universel ne représentent pas une charge excessive pour cet opérateur, aucun versement ne lui est dû. / Le montant des contributions nettes dont les opérateurs sont redevables au fonds en application du II et le montant des sommes dues par le fonds aux opérateurs désignés pour assurer les obligations du service universel sont déterminés par l'Autorité de régulation des communications électroniques et des postes. () ". Aux termes de l'article L. 33-1 de ce code : " I.- L'établissement et l'exploitation des réseaux ouverts au public et la fourniture au public de services de communications électroniques sont libres sous réserve d'une déclaration préalable auprès de l'Autorité de régulation des communications électroniques et des postes. / () / L'établissement et l'exploitation des réseaux ouverts au public et la fourniture au public de services de communications électroniques sont soumis au respect de règles portant sur : / () / m) L'acquittement des taxes dues par l'exploitant pour couvrir les coûts administratifs occasionnés par la mise en œuvre des dispositions du présent livre, dans les conditions prévues par les lois de finances ; / () ". Aux termes de l'article 45 de la loi de finances pour 1987 : " VII.- Les opérateurs exerçant les activités de communications électroniques mentionnées à l'article L. 33-1 du code des postes et des communications électroniques sont, à compter de l'année 2005, assujettis au paiement d'une taxe administrative dans les conditions prévues ci-après : / 1° Le montant annuel de la taxe administrative est fixé à 20 000 euros. () ". 
 12. La société requérante soutient que la taxe due en contrepartie de l'attribution de ressources en numérotation, la contribution au fonds de service universel et la taxe administrative, qui sont prévues respectivement par l'article L. 44 du code des postes et des télécommunications électroniques, l'article L. 35-3 du même code et l'article L. 35-3 de ce code et le VII de l'article 45 de la loi de finances pour 1987, sont déductibles de l'assiette imposable en matière de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. 
 13. Tout d'abord, le droit mis à la charge des opérateurs par les dispositions précitées de l'article L. 44 du code des postes et des télécommunications électroniques n'est pas une redevance correspondant à un service rendu, mais a la nature d'une taxe destinée à couvrir les coûts de gestion du plan de numérotation téléphonique et du contrôle de son utilisation. Ensuite, en ce qui concerne les contributions réclamées au titre du financement du service universel des télécommunications en application des dispositions précitées de l'article L. 35-3 du code des postes et des télécommunications électroniques, ces contributions obligatoires mises à la charge des opérateurs de télécommunications ne sont pas le prix d'un service qui serait rendu à ses opérateurs, mais constituent un impôt permettant de financer les missions de service public qu'assure ce service universel. Enfin, la taxe administrative due par les opérateurs exerçant les activités de communications électroniques, prévue par les dispositions précitées l'article L. 35-3 de ce code et le VII de l'article 45 de la loi de finances pour 1987, constitue un impôt appelé à couvrir les coûts administratifs occasionnés par la mise en œuvre des dispositions législatives du livre II du code des postes et des communications électroniques. Eu égard à ces caractéristiques de la taxe due en contrepartie de l'attribution de ressources en numérotation, de la contribution au fonds de service universel et de la taxe administrative, ces charges relèvent, au regard du plan comptable général applicable en l'espèce, du compte 63 intitulé "impôts, taxes et versements assimilés" dès lors qu'il s'agit de versements obligatoires à l'État pour subvenir aux dépenses publiques. Par suite, et dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que les impositions en cause grèveraient comptablement le prix des biens et services vendus par la société SFR, cette dernière n'est pas fondée à soutenir que ces charges devraient être déductibles de son assiette imposable à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la société SFR doivent être rejetées. 
 Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société SFR est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société SFR et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 20 mars 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Toutain, président, 
 M. Aymard, premier conseiller, 
 Mme Ghazi Fakhr, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 avril 2025. 
 Le rapporteur,Le président,F. AymardE. ToutainLa greffière,C. Yen Pon 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.