TA35 · 2ème Chambre — 19 novembre 2025

Vu les procédures suivantes : 
 
 
I. Par une requête, enregistrée le 16 janvier 2023, et un mémoire enregistré le 15 décembre 2023, la société par actions simplifiée (SAS) Renouest, représentée par la Selarl Vauban, demande au tribunal : 
 
1°) de prononcer la décharge des cotisations de taxe sur les surfaces commerciales qui lui ont été assignées au titre des années 2017 à 2019, à concurrence de 21 626 euros au titre de l’année 2017, de 30 956 euros au titre de l’année 2018 et de 35 986 euros au titre de l’année 2019 ;  
 
2°) de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que : 
- les ventes de montures assemblées avec des verres ainsi que les ventes de verres seuls réalisées par le rayon optique de son magasin Leclerc ne peuvent être assimilées à des ventes au détail de biens en l’état prises en compte dans l’assiette de la taxe sur les surfaces commerciales dès lors qu’il s’agit de ventes de produits transformés assorties d’une prestation de services consistant en des conseils dispensés par un professionnel de santé ; le polissage, le meulage et l’ajustage des verres sont réalisés sur place ; les paragraphes 60 et 65 des commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence n° BOI-TFP-TSC confirment que les ventes de produits transformés ne sont pas considérées comme des ventes au détail de biens en l’état ;  
- le chiffre d’affaires généré par le drive situé dans le quartier de Cleunay ne doit pas être pris en compte dans l’assiette de la taxe sur les surfaces commerciales dès lors que ce drive ne constitue qu’un point de retrait de commandes qui sont préparées, au préalable, à Cesson-Sévigné ; le chiffre d’affaires provenant de l’activité du drive est réalisé sans le support d’une surface de vente ; le drive ne constitue pas une vente traditionnelle mais relève du e-commerce régi par les articles 1125 et suivants du code civil, ce qui fait obstacle à ce que le chiffre d’affaires généré par le drive soit pris en compte dans l’assiette de la taxe sur les surfaces commerciales ; les paragraphes 1, 65 et 250 des commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence n° BOI-TFP-TSC ainsi que la réponse du ministère de l’industrie, du commerce et de l’artisanat à la question écrite n° 8414, publiée au Journal officiel de l’Assemblée nationale le 18 mai 1974, confirment que le drive ne relève pas d’une simple activité de commerce au détail ;  
- la prise en compte du chiffre d’affaires des ventes réalisées à distance et récupérées au drive méconnaît les principes constitutionnels d’égalité devant la loi fiscale et d’égalité devant les charges publiques entre, d’une part, les plateformes logistiques ainsi que les entreprises exerçant exclusivement une activité de vente au détail en magasin et, d’autre part, celles qui exercent, en plus de celle-ci, au sein du même établissement, une activité de vente sur internet de marchandises dont le client vient prendre livraison dans une annexe de l’établissement dédiée à cette fin ;  
- le fait de retenir le chiffre d’affaires hors taxes réalisé par un drive, en dehors de toute surface de vente, revient à taxer un chiffre d’affaires et non une surface de vente, en méconnaissance de l’article 401 de la directive 2006/11/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dite directive TVA tel qu’interprété par la Cour de justice de l’Union européenne.  
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 15 mai 2023, et un mémoire enregistré le 22 avril 2025, le directeur des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens soulevés par la SAS Renouest ne sont pas fondés. 
 
 
II. Par une requête, enregistrée le 19 décembre 2023, et un mémoire enregistré le 23 décembre 2024, la société par actions simplifiée (SAS) Renouest, représentée par la Selarl Vauban, demande au tribunal : 
 
1°) de prononcer la décharge des cotisations de taxe sur les surfaces commerciales qui lui ont été assignées au titre de l’année 2020 à concurrence de 48 696 euros ;  
 
2°) de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soulève les mêmes moyens qu’à l’appui de la requête n° 2300231. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 22 mai 2024, et un mémoire enregistré le 11 septembre 2025, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens soulevés par la SAS Renouest ne sont pas fondés. 
 
 
Vu les autres pièces des dossiers. 
 
Vu : 
- la directive 2006/11/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;  
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- la loi n° 72-657 du 13 juillet 1972 ;  
- le décret n° 95-85 du 26 janvier 1995 ; 
- le code de justice administrative.  
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Ambert, 
- et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public. 
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
 
La SAS Renouest exploite un hypermarché sous l’enseigne E. Leclerc à Rennes ainsi qu’un « drive » attenant à son magasin Leclerc. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2016 au 31 janvier 2019. Par une proposition de rectification du 21 avril 2021, l’administration a rectifié les cotisations de taxe sur les surfaces commerciales (TASCOM) mises à la charge de la SAS Renouest au titre des années 2017 à 2019. La SAS Renouest a formé des réclamations les 7 avril 2022 et 29 août 2022, qui ont été rejetées les 11 mai 2022 et 21 novembre 2022. Par une réclamation du 21 décembre 2022, la SAS Renouest a sollicité la décharge des cotisations de TASCOM mises à sa charge au titre de l’année 2020 en tant qu’elles incluent le rayon optique de son magasin Leclerc ainsi que le drive. Cette réclamation a été rejetée le 20 novembre 2023. Par les requêtes n° 2300231 et n° 2306843, la SAS Renouest demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations de TASCOM qui lui ont été assignées au titre des années 2017 à 2020. Ces requêtes présentent à juger les mêmes questions. Il y a dès lors lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 
 
Sur le bien-fondé des impositions :  
 
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :  
 
Aux termes de l’article 3 de la loi du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certaines catégories de commerçants et artisans âgés, dans sa rédaction alors applicable : « Il est institué une taxe sur les surfaces commerciales assise sur la surface de vente des magasins de commerce de détail, dès lors qu'elle dépasse 400 mètres carrés des établissements ouverts à partir du 1er janvier 1960 quelle que soit la forme juridique de l'entreprise qui les exploite. (…) / (…) La surface de vente des magasins de commerce de détail, prise en compte pour le calcul de la taxe, et celle visée à l'article L. 720-5 du code de commerce, s'entendent des espaces affectés à la circulation de la clientèle pour effectuer ses achats, de ceux affectés à l'exposition des marchandises proposées à la vente, à leur paiement, et de ceux affectés à la circulation du personnel pour présenter les marchandises à la vente. / La surface de vente des magasins de commerce de détail prise en compte pour le calcul de la taxe ne comprend que la partie close et couverte de ces magasins. / La surface de vente à retenir pour le calcul de la taxe est celle existant au 31 décembre de l'année précédant l'année d'imposition pour les établissements existant à cette date. / (…) Pour les établissements dont le chiffre d'affaires au mètre carré est inférieur à 3 000 €, le taux de cette taxe est de 5,74 € au mètre carré de surface définie au troisième alinéa. Pour les établissements dont le chiffre d'affaires au mètre carré est supérieur à 12 000 €, le taux est fixé à 34,12 €. / A l'exclusion des établissements qui ont pour activité principale la vente ou la réparation de véhicules automobiles, les taux mentionnés à l'alinéa précédent sont respectivement portés à 8, 32 € ou 35, 70 € lorsque, sur un même site ou au sein d'un ensemble commercial au sens de l'article L. 752-3 du code de commerce :- l'établissement a également une activité de vente au détail de carburants ; (…) / Lorsque le chiffre d'affaires au mètre carré est compris entre 3 000 et 12 000 euros, le taux de la taxe est déterminé par la formule suivante : 5,74 euros + [0, 00315 × (CA / S-3 000)] euros, dans laquelle CA désigne le chiffre d'affaires annuel hors taxe de l'établissement assujetti, exprimé en euros, et S désigne la surface des locaux imposables, exprimée en mètres carrés. / A l'exclusion des établissements dont l'activité principale est la vente ou la réparation de véhicules automobiles, la formule mentionnée à l'alinéa précédent est remplacée par la formule suivante : 8, 32 € + [0, 00304 × (CAS / S ― 3000)] €, lorsque, sur un même site ou au sein d'un ensemble commercial au sens de l'article L. 752-3 du code de commerce : / - l'établissement a également une activité de vente au détail de carburants ;/ (…) La taxe ne s'applique pas aux établissements dont le chiffre d'affaires annuel est inférieur à 460 000 euros. (…) ».  
 
S’agissant du chiffre d’affaires du rayon optique du magasin Leclerc : 
 
Aux termes de l’article 1 du décret du 26 janvier 1995 relatif à la taxe sur les surfaces commerciales, dans sa rédaction alors applicable : « (…) Les prestations de services, notamment la restauration, ne sont pas considérées comme des ventes au détail. Lorsqu'un établissement réalise à la fois des ventes au détail de marchandises en l'état et une autre activité, le chiffre d'affaires à prendre en considération au titre de la taxe sur les surfaces commerciales est celui des ventes au détail en l'état, dès lors que les deux activités font l'objet de comptes distincts. (…) ».  
 
La SAS Renouest soutient que les ventes de montures assemblées avec des verres ainsi que les ventes de verres seuls réalisées par le rayon optique de son magasin Leclerc ne peuvent être assimilées à des ventes au détail de biens en l’état à prendre en compte pour la détermination du taux de la TASCOM dès lors qu’il s’agit de ventes de produits transformés assorties d’une prestation de services consistant en des conseils dispensés par un professionnel de santé. Toutefois, d’une part, les opérations litigieuses relatives au façonnage des lunettes de vue ont pour seul but de permettre la vente de ces articles par assemblage ou par réglage et ne constituent pas des opérations ayant pour effet de transformer significativement ces produits. D’autre part, ces prestations d’adaptation par taille, assemblage ou réglage par l’opticien selon la morphologie et les besoins du client, de même que les prestations de conseils et de contrôle visuel, présentent toutes un caractère accessoire par rapport aux opérations de vente de lunettes de vue, dont elles sont indissociables. L’activité exercée au sein du rayon optique du magasin Leclerc de la société requérante relève ainsi, dans son ensemble, de la vente au détail. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a inclus dans le chiffre d’affaires à prendre en compte pour la détermination de la TASCOM l’intégralité de celui du rayon optique du magasin Leclerc de la SAS Renouest. 
 
S’agissant du chiffre d’affaires du « drive » de Cleunay :  
 
En premier lieu, la société requérante soutient que la prise en compte, dans le chiffre d’affaires à retenir pour la détermination de la TASCOM, des ventes réalisées à distance et récupérées au « drive » méconnaît les principes constitutionnels d’égalité devant la loi fiscale et d’égalité devant les charges publiques entre, d’une part, les plateformes logistiques ainsi que les entreprises exerçant exclusivement une activité de vente au détail en magasin et, d’autre part, celles qui exercent, en plus de celle-ci, au sein du même établissement, une activité de vente sur internet de marchandises dont le client vient prendre livraison dans une annexe de l’établissement dédiée à cette fin. Toutefois, la prise en compte du chiffre d’affaires du « drive » résulte de l’application des dispositions de l’article 3 de la loi du 13 juillet 1972 précitée. Ainsi, le moyen, qui est tiré de l’inconstitutionnalité de ces dispositions législatives, ne peut qu’être écarté dès lors qu’il n’a pas été soulevé dans le cadre d’une question prioritaire de constitutionnalité. 
 
En deuxième lieu, aux termes de l’article 1 du décret du 26 janvier 1995 précité, dans sa rédaction alors applicable : « Pour l'application de la loi du 13 juillet 1972 susvisée, l'établissement s'entend de l'unité locale où s'exerce tout ou partie de l'activité d'une entreprise. Lorsque plusieurs locaux d'une même entreprise sont groupés en un même lieu comportant une adresse unique ou sont assujettis à une même taxe professionnelle, ils constituent un seul établissement. Une présentation temporaire, telle que celle qui est réalisée dans une manifestation commerciale, n'a pas le caractère d'un établissement. (…) ».  
 
D’une part, constituent une unité locale au sens de ces dispositions les locaux d’une même entreprise formant un ensemble géographiquement cohérent pour l’exercice de tout ou partie de l’activité de cette entreprise, notamment ceux comportant une adresse unique ou assujettis à une même cotisation foncière des entreprises. 
 
D’autre part, il résulte des dispositions précitées que le chiffre d’affaires à prendre en compte pour déterminer le taux de la taxe sur les surfaces commerciales dont est redevable, à raison de ses surfaces de vente, un établissement exerçant une activité de vente au détail est celui correspondant à l’ensemble des ventes au détail en l’état que cet établissement réalise annuellement, sans qu’il y ait lieu de distinguer selon que ces ventes sont ou non réalisées dans des locaux dont la surface est prise en compte dans l’assiette de la taxe. Sont notamment incluses dans ce chiffre d’affaires les ventes relatives à des marchandises vendues par cet établissement sur internet et dont le client prend livraison dans un espace dédié du magasin, alors même que les surfaces de cet espace de livraison ne seraient pas prises en compte dans l’assiette de la taxe. 
 
Il résulte de l’instruction que la SAS Renouest exploite un hypermarché sous l’enseigne E. Leclerc dans le quartier de Cleunay, à Rennes, et dispose également d’un « drive », attenant à l’hypermarché. Par ailleurs, si les commandes récupérées dans le « drive » de Cleunay sont préparées au préalable, pour des raisons logistiques, à Cesson-Sévigné, commune de l’agglomération de Rennes, et sont transportées, par huit à dix navettes journalières, sur le site de Cleunay, ces opérations de préparation sont préalables à la livraison des marchandises aux clients finaux, laquelle a exclusivement lieu sur le site de Cleunay. Le « drive » de Cleunay et l’hypermarché qui le jouxte forment ainsi un ensemble géographiquement cohérent pour l’exercice de l’activité de la SAS Renouest et constituent ainsi une seule et même unité locale. Par suite, l’administration a pu, à bon droit, prendre en compte le chiffre d’affaires généré par le « drive » de Cleunay pour la détermination du taux de TASCOM applicable à la SAS Renouest.  
 
En troisième lieu, aux termes de l’article 401 de la directive 2006/11/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : « Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les dispositions de la présente directive ne font pas obstacle au maintien ou à l'introduction par un État membre de taxes sur les contrats d'assurance et sur les jeux et paris, d'accises, de droits d'enregistrement, et, plus généralement, de tous impôts, droits et taxes n'ayant pas le caractère de taxes sur le chiffre d'affaires, à condition que la perception de ces impôts, droits et taxes ne donne pas lieu dans les échanges entre États membres à des formalités liées au passage d'une frontière. ». L’objet de cet article est d’éviter que soient instaurés ou maintenus des impôts, droits et taxes qui, du fait qu’ils grèvent la circulation des biens et des services d’une façon comparable à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), compromettent le fonctionnement du système commun de cette dernière. Doivent être considérés comme tels les impôts, droits et taxes qui présentent les caractéristiques essentielles de cette taxe. Cet article ne fait en revanche pas obstacle au maintien ou à l’introduction d’autres types d’impôts, droits et taxes, et en particulier de taxes assises sur la surface de vente des magasins de commerce de détail, dès lors que ces impôts, droits ou taxes ne présentent pas les caractéristiques essentielles de la taxe sur la valeur ajoutée.  
 
La taxe sur les surfaces commerciales, régie par les dispositions citées au point 2, ne présente pas les caractéristiques essentielles de la TVA dès lors qu’elle n’est pas proportionnelle au prix des biens vendus, n’est pas perçue à chaque stade du processus de production et de distribution, y compris celui de la vente au détail et ne s’applique pas sur la valeur ajoutée. Elle ne s’applique en outre pas de manière générale aux transactions ayant pour objet des biens ou des services puisqu’elle ne touche pas les biens vendus effectués par les établissements de vente de commerce au détail comprenant une surface de vente de moins de 400 mètres carrés ni les établissements dont le chiffre d'affaires annuel est inférieur à 460 000 euros. Par suite, le moyen tiré de ce que les dispositions citées au point 2 ne seraient pas compatibles avec les objectifs de l’article 401 de la directive 2006/11/CE du 28 novembre 2006 précitée ne peut qu’être écarté.   
 
En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :  
 
Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « (…) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (…) ». 
 
Si la société requérante se prévaut des paragraphes 1, 60, 65 et 250 des commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence n° BOI-TFP-TSC et de la réponse du ministère de l’industrie, du commerce et de l’artisanat à la question écrite n° 8414, publiée au Journal officiel de l’Assemblée nationale le 18 mai 1974, ces documents ne comportent pas d’interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 
Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête à fin de décharge doivent être rejetées. 
 
Sur les frais liés au litige :  
 
Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à la charge de l’État au titre des frais exposés par la SAS Renouest et non compris dans les dépens. 
 
 
 
D É C I D E : 
 
 
 
Article 1er : Les requêtes de la SAS Renouest sont rejetées. 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Renouest, au directeur des vérifications nationales et internationales et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine.  
 
 
 
Délibéré après l’audience du 5 novembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Jouno, président, 
Mme Thielen, première conseillère, 
M. Ambert, conseiller. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 novembre 2025. 
 
 
Le rapporteur, 
 
 
signé 
 
 
A. AmbertLe président, 
 
 
signé 
 
 
T. Jouno 
 
La greffière, 
 
 
signé 
 
 
S. Guillou 
 
 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.