TA83 · 4ème chambre — 26 mai 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés les 13 février 2023, 13 septembre 2023 et 27 mars 2024, la société civile immobilière (SCI) Sud Participation Masséna Holding demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2015, 31 décembre 2016 et 31 décembre 2017, et des pénalités correspondantes. 
 Elle soutient que : 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 - s'agissant des rectifications correspondant aux crédits bancaires, l'administration a méconnu l'interdiction des doubles vérifications de comptabilité, prévue à l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ; 
 - s'agissant des rectifications tirant les conséquences de celles notifiées à la SCI Alea Jacta Est, il y a lieu pour le tribunal de se référer aux requêtes n° 2200147 et 2101622 ; il a été exposé, dans la requête introductive d'instance du 11 janvier 2022 concernant la SCI Alea Jacta Est, que la période du 1er janvier 2015 au 31 mars 2016 était couverte par une vérification de comptabilité et un contrôle sur pièces antérieurs ; le service vérificateur a vérifié deux fois l'année 2015 concernant la SCI Alea Jacta Est ; il avait l'obligation d'utiliser la procédure de vérification de comptabilité et non celle de contrôle sur pièces pour la période du 1er juillet 2015 au 31 mars 2016, dès lors que la SCI Alea Jacta Est avait déjà fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015 ; 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 - les rehaussements correspondant aux encaissements constatés par l'administration sur son compte bancaire ouvert auprès de la banque Société Marseillaise de Crédit (SMC) à hauteur respectivement de 11 500, 160 369 et 22 040 euros au titre de 2015 à 2017 sont injustifiés dès lors que ces sommes ont été recomptabilisées dans les écritures de la société à responsabilité limitée (SARL) Domus ; 
 - s'agissant des rectifications consécutives à celles notifiées à la SCI Alea Jacta Est, le service vérificateur a évalué le montant de la plus-value sur la vente par cette société de son local commercial à la somme 639 375 euros ; ces modalités de calcul sont erronées ; le service vérificateur a déterminé à tort le montant de la plus-value comme si la SCI Alea Jacta Est était soumise à l'impôt sur les sociétés, alors que cette société n'est pas soumise à l'impôt sur les sociétés mais à l'impôt sur le revenu ; le service vérificateur aurait dû corriger l'erreur commise dans l'acte notarié de vente qui stipule à tort que la mutation n'entre pas dans le champ d'application des plus-values immobilières des particuliers ; il aurait ainsi dû calculer le montant de la plus-value suivant les modalités du régime fiscal des plus-values entre particuliers. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 25 septembre 2023, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Des pièces complémentaires enregistrées le 17 avril 2025 pour le directeur départemental des finances publiques du Var, en réponse à une demande de pièces pour compléter l'instruction transmise le même jour par le greffe du tribunal en application des dispositions de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative, ont été communiquées à A. 
 A a présenté des observations sur ces pièces complémentaires par un mémoire enregistré le 29 avril 2025. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique du 5 mai 2025 : 
 - le rapport de M. Cros ; 
 - et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A, qui a pour activité l'administration d'immeubles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service vérificateur lui a notifié, par une proposition de rectification du 17 décembre 2018, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, établies selon la procédure d'imposition d'office après notification de deux procès-verbaux d'opposition à contrôle et de défaut de présentation de comptabilité. La requérante demande au tribunal de prononcer la décharge de ces suppléments d'imposition, en droits et pénalités. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances ". Aux termes de l'article L. 13 du même livre : " I.- Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables () ". L'article L. 51 de ce livre dispose que : " Lorsque la vérification de comptabilité ou l'examen de comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou d'une taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes, est achevé, l'administration ne peut procéder à une vérification de comptabilité ou à un examen de comptabilité de ces mêmes écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. / Toutefois, il est fait exception à cette règle : / 1° Lorsque la vérification ou l'examen de comptabilité a été limité à des opérations déterminées ; 2° Dans les cas prévus à l'article L. 176 en matière de taxes sur le chiffre d'affaires () ". Selon l'article L. 176 du même livre : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts () ". 
 En ce qui concerne le rehaussement correspondant aux crédits bancaires : 
 3. Si A soutient que les années 2015 et 2016 ont fait l'objet d'un " double contrôle fiscal " au motif qu'une première vérificatrice a procédé à une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015 et à un contrôle sur pièces au titre de la période du 1er juillet 2015 au 31 mars 2016, tandis qu'une seconde vérificatrice a mis en œuvre une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2015 au 30 mars 2018, le moyen est dépourvu de précision suffisante pour en apprécier le bien-fondé, notamment quant au contribuable et aux impôts ou taxes concernés par ces contrôles. En tout état de cause, il ne résulte pas de l'instruction que la requérante aurait fait l'objet d'une double vérification de comptabilité au regard de l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2015, 2016 et 2017. Dès lors, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 En ce qui concerne le rehaussement consécutif à ceux notifiés à la SCI Alea Jacta Est : 
 4. Par la proposition de rectification du 18 décembre 2018, l'administration a notifié à A, au titre des exercices 2015 et 2016, des rectifications visant à tirer les conséquences de celles qu'elle avait notifiées par proposition de rectification du 17 décembre 2018, au titre des mêmes exercices, à la SCI Alea Jacta Est dont la requérante détient la totalité des parts sociales, qui est soumise au régime fiscal des sociétés de personnes et dont les bénéfices sont imposables entre les mains de la requérante à l'impôt sur les sociétés en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts. 
 5. En premier lieu, A invite le tribunal à se référer à la requête n° 2200147 qui concerne la vérification de comptabilité pour la période du 2 janvier 2015 au 31 décembre 2017 avec extension au 30 mars 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi qu'à la requête n° 2101622 qui concerne le contrôle sur pièces ayant abouti à une proposition de rectification du 18 mai 2016. Toutefois, la requérante, qui ne produit pas les deux requêtes en cause, n'identifie pas avec suffisamment de précision les moyens auxquels elle entend se référer. En tout état de cause, le tribunal a rejeté, par deux jugements des 22 décembre 2023 et 2 avril 2024, les requêtes n°s 2101622 et 2200147, introduites par la SCI Alea Jacta Est. 
 6. En deuxième lieu, A soutient avoir exposé, dans la requête introductive d'instance du 11 janvier 2022 concernant la SCI Alea Jacta Est, que la période du 1er janvier 2015 au 31 mars 2016 était couverte par une vérification de comptabilité et un contrôle sur pièces antérieurs, entraînant la " nullité de procédure ". Toutefois, la requérante ne peut se borner à renvoyer à une autre requête qu'elle ne produit pas. Le moyen est ainsi dépourvu de précisions suffisantes pour en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause, ce moyen a été écarté par le tribunal dans le jugement n° 2200147 rendu le 2 avril 2024. 
 7. En troisième lieu, A soutient que le service vérificateur a vérifié deux fois l'année 2015 dès lors que la SCI Alea Jacta Est a fait l'objet, d'une part, d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015 et, d'autre part, d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017. A supposer même que ce moyen puisse être utilement soulevé dans le cadre du présent litige, ainsi que le tribunal l'a jugé au point n° 5 du jugement n° 2200147 du 2 avril 2024, les dispositions combinées des articles L. 51 et L. 176 du livre des procédures fiscales permettent à l'administration de comprendre dans une nouvelle vérification de comptabilité, même si cela déroge aux prescriptions de l'article L. 51, une fraction de période d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée ayant déjà fait l'objet d'une vérification, dès lors que cette fraction se trouve incluse dans un exercice qui se situe à l'intérieur du délai de répétition prévu à l'article L. 176. Il est constant que la SCI Alea Jacta Est avait fait l'objet d'une première vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée portant sur la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015 et d'une seconde vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée, mise en œuvre en 2018, portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 mars 2018. Si la requérante soutient qu'une telle procédure est irrégulière dès lors que la période du 1er janvier 2015 au 30 juin 2015 a ainsi fait l'objet d'une double vérification de comptabilité prohibée par l'article L. 51, il résulte toutefois de ce qui a été dit que la période du 1er janvier 2015 au 30 juin 2015 se situait, lors de la seconde vérification de comptabilité, à l'intérieur du délai de reprise prévu à l'article L. 176, qui s'achevait le 31 décembre 2018. Par suite, c'est sans méconnaître les dispositions combinées de ces deux articles que l'administration a pu inclure dans la seconde vérification cette période qui avait déjà été précédemment vérifiée. 
 8. En dernier lieu, A soutient que, dès lors que la SCI Alea Jacta Est avait déjà fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015, le service vérificateur avait l'obligation d'utiliser la procédure de vérification de comptabilité, et non celle de contrôle sur pièces, pour la période du 1er juillet 2015 au 31 mars 2016, de sorte qu'en mettant en œuvre un contrôle sur pièces, il a privé cette société des garanties bénéficiant aux contribuables vérifiés. A supposer même que ce moyen puisse être utilement soulevé dans le cadre du présent litige, ainsi que le tribunal l'a jugé au point n° 4 du jugement n° 2200147 du 2 avril 2024, aucune disposition législative ou réglementaire ne faisait obstacle à ce que l'administration puisse contrôler sur pièces l'existence et la cohérence des déclarations souscrites par la SCI Alea Jacta Est en matière de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi qu'il a été au demeurant jugé par le jugement n° 2101622 du 22 décembre 2023 du tribunal qui a rejeté une précédente requête de la SCI Alea Jacta Est contestant la régularité du contrôle sur pièces dont elle a fait l'objet au titre de la période du 1er juillet 2015 au 31 mars 2016. Par suite, le moyen tiré de ce qu'une vérification de comptabilité aurait dû être réalisée à la place du contrôle sur pièces pour cette période et qu'en conséquence, la SCI Alea Jacta Est aurait été irrégulièrement privée des garanties bénéficiant aux contribuables vérifiés, ne peut qu'être écarté. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 9. D'une part, aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. / Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en oeuvre du contrôle dans les conditions prévues aux I et II de l'article L. 47 A () ". 
 10. D'autre part, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Selon l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". En vertu de ces dispositions, il appartient au requérant régulièrement imposé d'office d'apporter la preuve de l'exagération des impositions mises à sa charge. 
 11. Il résulte de l'instruction que les rectifications en litige ont été établies selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, dont le service vérificateur a justifié l'application par l'opposition du représentant légal de A à son droit à contrôle, ainsi qu'il en a rendu compte par un procès-verbal d'opposition à contrôle du 8 novembre 2018. Il n'est pas démontré que cette procédure serait irrégulière. Dès lors, la requérante supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions mises à sa charge. 
 En ce qui concerne le rehaussement correspondant aux crédits bancaires : 
 12. Il résulte de la proposition de rectification du 18 décembre 2018 qu'en l'absence de remise par A de ses pièces comptables, pièces justificatives et relevés bancaires au cours des opérations de contrôle, le service vérificateur a dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité et exercé son droit de communication auprès de la banque SMC qui lui a remis une copie des relevés bancaires de la société, dont il ressort que celle-ci a encaissé, sur son compte ouvert auprès de cette banque, les sommes globales de 11 500, 160 369 et 22 040 euros au titre respectivement des exercices 2015, 2016 et 2017. A défaut de pièces justificatives, le service a estimé que ces encaissements constituaient des produits imposables et rehaussé en conséquence le résultat de A à l'impôt sur les sociétés. La requérante, qui ne conteste pas l'existence des crédits bancaires, soutient dans sa requête que ces sommes ne seraient pas imposables car elles ont été " recomptabilisées " dans les écritures de la SARL Domus dont elle produit le grand livre général. Toutefois, elle ne précise pas en quoi une telle " recomptabilisation ", notion qu'elle ne définit pas, dans les comptes de cette société tierce, serait de nature à écarter le caractère imposable des sommes ainsi encaissées sur son compte bancaire. Si elle ajoute dans son mémoire en réplique que les sommes en cause constituent des loyers qui n'avaient pas pu être encaissés par la SARL Domus, sa filiale à 100 % chargée de l'administration de trois immeubles collectifs lui appartenant, dès lors que celle-ci avait été placée en procédure de sauvegarde et interdite de compte bancaire, et que son expert-comptable aurait procédé aux corrections nécessaires " l'année même " en transférant ces sommes de son compte bancaire vers celui de la SARL Domus et en passant les écritures comptables rectificatives, elle n'apporte aucun justificatif probant à l'appui de l'ensemble de ses allégations, qu'il s'agisse de la situation de sa filiale, de la nature des sommes en cause ou des prétendus transferts opérés entre les comptes bancaires des deux sociétés. Notamment, elle ne produit pas les relevés de son compte bancaire détenu auprès de la banque SMC qui démontreraient qu'après avoir encaissé les sommes globales de 11 500, 160 369 et 22 040 euros au titre respectivement des exercices 2015 à 2017, elle aurait ensuite décaissé les mêmes sommes au cours des mêmes exercices et ainsi perdu le bénéfice des produits perçus. Dans ces conditions, elle ne produit pas la preuve, qui lui incombe, du caractère exagéré des rehaussements contestés. 
 En ce qui concerne le rehaussement consécutif à ceux notifiés à la SCI Alea Jacta Est : 
 13. Il résulte de l'instruction que la SCI Alea Jacta Est, filiale à 100 % de A, a cédé, par acte notarié du 15 juin 2016, un immeuble qu'elle avait acquis le 24 octobre 2008. Il ressort de la proposition de rectification du 18 décembre 2018 qu'après avoir évalué le montant de la plus-value résultant de cette cession (639 375 euros) à la différence entre le prix de cession (1 525 000 euros) et le prix d'acquisition (1 200 000 euros) diminué des amortissements pratiqués (314 375 euros), le service vérificateur a soumis ce montant à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 2016 au niveau de A. Cette dernière, qui ne conteste pas le principe de l'imposition de la plus-value entre ses mains, fait valoir que les modalités de calcul du montant de la plus-value sont erronées dès lors que le service vérificateur, d'une part, a déterminé ce montant comme si la SCI Alea Jacta Est était soumise à l'impôt sur les sociétés alors qu'elle est soumise à l'impôt sur le revenu et, d'autre part, aurait dû corriger l'erreur commise dans l'acte notarié de vente en calculant la plus-value suivant les modalités du régime fiscal des plus-values entre particuliers. Toutefois, la requérante, qui ne se fonde sur aucune disposition législative ni réglementaire, n'assortit pas son moyen de précisions suffisantes et n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que les modalités de calcul du montant de la plus-value employées par l'administration seraient erronées. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que A n'est pas fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, de l'imposition litigieuse. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à A et au directeur départemental des finances publiques du Var. 
 Délibéré après l'audience du 5 mai 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Bernabeu, présidente, 
 M. Riffard, premier conseiller, 
 M. Cros, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 mai 2025. 
 Le rapporteur, 
 Signé  
 F. CROS 
 La présidente, 
 Signé  
 M. BERNABEU 
 La greffière, 
 Signé  
  G. BODIGER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 Et par délégation, 
 La greffière.