TA69 · 6ème chambre — 10 juin 2025

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête n° 2302327 et un mémoire, enregistrés le 23 mars 2023 et le 9 octobre 2023, la société par action simplifiée (SAS) Toilinux.com, représentée par Me Berrebi, demande au tribunal de prononcer la restitution du crédit d'impôt pour les dépenses de recherche d'un montant de 90 110 euros au titre de l'exercice 2021. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration s'est fondée sur les précédents rejets de ses demandes de restitution d'un crédit d'impôt pour dépenses de recherche ; 
 - le champ des sciences de gestion est éligible au crédit d'impôt pour dépenses de recherche ;  
 - les dépenses de recherche qu'elle a engagées en 2021 répondaient aux conditions mentionnées prévues pour bénéficier du crédit d'impôt ; 
 - les dépenses de personnel et celles liées aux amortissements sont liées au projet de recherche, peu important à cet égard que les personnels en cause ne disposent pas d'une qualification scientifique. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 26 juin 2023, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Toilinux.com ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 11 avril 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 13 mai 2024.  
 II. Par une requête n° 2308983, enregistrée le 23 octobre 2023, la société par action simplifiée (SAS) Toilinux.com, représentée par Me Berrebi, demande au tribunal de prononcer la restitution du crédit d'impôt pour les dépenses de recherche d'un montant de 131 070 euros au titre de l'exercice 2022. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration s'est fondée sur les précédents rejets de ses demandes de restitution d'un crédit d'impôt pour dépenses de recherche ; 
 - le champ des sciences de gestion est éligible au crédit d'impôt pour dépenses de recherche ;  
 - les dépenses de recherche qu'elle a engagées en 2022 répondaient aux conditions mentionnées prévues pour bénéficier du crédit d'impôt ; 
 - les dépenses de personnel sont liées au projet de recherche, peu important à cet égard que les personnels en cause ne disposent pas d'une qualification scientifique. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 24 janvier 2024, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Toilinux.com ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 13 juin 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 1er juillet 2024.  
 III. Par une requête n° 2411241, enregistrée le 8 novembre 2024, la société par action simplifiée (SAS) Toilinux.com, demande au tribunal de prononcer la restitution du crédit d'impôt pour les dépenses de recherche d'un montant de 135 632 euros au titre de l'exercice 2023. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration s'est fondée sur les précédents rejets de ses demandes de restitution d'un crédit d'impôt pour dépenses de recherche ; 
 - le champ des sciences de gestion est éligible au crédit d'impôt pour dépenses de recherche ;  
 - les dépenses de recherche qu'elle a engagées en 2023 répondaient aux conditions mentionnées prévues pour bénéficier du crédit d'impôt ; 
 - les dépenses de personnel sont liées au projet de recherche, peu important à cet égard que les personnels en cause ne disposent pas d'une qualification scientifique. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 10 février 2025, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Toilinux.com ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 20 février 2025, la clôture d'instruction a été fixée au 12 mars 2025.  
 Vu les autres pièces des dossiers.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Boulay, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.  La SAS Toilinux.com, qui appartient à la holding AO2B, dont font également partie les sociétés JDF Logistics et ITinSell, exerce une activité de vente en ligne d'articles de décoration. Elle a formé le 18 mai 2022 une demande tendant à la restitution d'une somme de 90 110 euros pour les dépenses de recherche engagées en 2021, qu'elle a complétée le 21 juillet 2022, le 5 mai 2023 une demande tendant à la restitution d'une somme de 131 070 euros pour les dépenses de recherche engagées en 2022 et le 15 mai 2024 une demande tendant à la restitution d'une somme de 135 632 euros pour les dépenses de recherche engagées en 2023. Ces demandes ont été rejetées par trois décisions des 23 janvier 2023, 24 août 2023 et 6 septembre 2024. La société Toilinux.com demande au tribunal de prononcer la restitution de ce crédit d'impôt pour les dépenses de recherche au titre des trois années considérées. 
 2. Les requêtes nos 2302327, 2308983 et 2411241 visées ci-dessus ont trait au même contribuable, présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Par suite, il y lieu d'en prononcer la jonction et d'y statuer par un même jugement. 
 Sur les dépenses engagées au titre de l'année 2021 :  
 3. En premier lieu, aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I.-Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 quindecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. Le taux du crédit d'impôt est de 30 % pour la fraction des dépenses de recherche inférieure ou égale à 100 millions d'euros et de 5 % pour la fraction des dépenses de recherche supérieure à ce montant. () / II.-Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : / a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes. () / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. () ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III du même code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : () c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté. ".  
 4. Il appartient au juge de l'impôt de constater, au vu de l'instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l'objet, qu'une entreprise remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par l'article 244 quater B du code général des impôts.  
 5. L'administration a considéré que les dépenses exposées par la société Toilinux.com pour la réalisation du projet dit " A ", visant à adresser la problématique de gestion sous-optimisée des emballages dans la chaine logistique du e-commerce et leur gestion durable et circulaire, en collaboration avec les sociétés ITinSell et JDF Logistics, n'étaient pas éligibles au crédit d'impôt mentionné par les dispositions précitées aux motifs que ce projet, qui s'inscrit dans la suite des travaux engagés depuis 2017 pour lesquels les précédentes demandes de crédit d'impôt ont également été rejetées, n'a pas le caractère d'opérations de recherche et de développement et ne présente pas de caractère de nouveauté, et, en outre, que le niveau des dépenses de personnel et les amortissements intégrés aux opérations de recherche, à hauteur de 90% du temps de travail des personnels de la société et de presque l'ensemble des amortissements, n'était pas réaliste. 
 6. Il résulte de l'instruction, notamment de la note technique produite à l'appui de la demande et de la proposition de rectification portant sur les exercices 2017 à 2019, que le projet dit A consiste dans la conception, l'expérimentation et le déploiement d'un nouveau système d'information, via le recours à un dispositif d'intelligence artificielle, pour optimiser le choix des emballages de colis pour y réduire le taux de vide et automatiser le process de sélection de l'emballage, et pour développer la réutilisation des colis à travers le développement d'une filière d'économie circulaire et la conception et le déploiement d'un nouveau système informatique. Le rôle de la société Toilinux.com, qui a une activité de plateforme de vente à distance de produits envoyés par colis, contribue à la démonstration en environnement opérationnel et à l'expérimentation des nouveaux processus et systèmes d'information, tandis que la société ITinSell est en charge de la conception et des tests des nouveaux systèmes d'information et que la société JDF Logistics, qui assure une activité de logistique, consiste dans la définition des besoins, la mise en œuvre et la démonstration des nouveaux systèmes, l'expérimentation, la mise en œuvre en environnement opérationnel du processus de gestion durable des emballages. 
 7. D'une part, il ne résulte pas de l'instruction, notamment des termes de la décision de rejet de la demande de restitution que l'administration aurait entendu exclure par principe le projet au motif qu'il relèverait en partie des sciences de gestion. 
 8. D'autre part, l'administration a procédé à un examen particulier de la demande présentée par la société Toilinux.com, sur la base du dossier fourni à l'appui de celle-ci pour 2021. Si elle s'est référée au rejet des demandes présentées au titre des années 2017 à 2020, il est constant que le projet A était déjà celui au titre desquelles ces demandes ont été présentées, et l'administration pouvait ainsi, tout en appréciant les nouveaux éléments fournis par la société, mentionner lesdits rejets, ainsi que l'avis rendu par le comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche sur les demandes présentées en 2018 et 2019.   
 9. Enfin, aucun des éléments apportés par la société à l'appui de sa demande ou de sa requête ne démontre l'identification de verrous technologiques nécessitant la réalisation d'une opération de recherche au sens des dispositions des articles 244 quater B et 49 septies G de l'annexe III du code général des impôts. Il résulte ainsi de l'instruction que l'opération mise en œuvre par la société Toilinux.com, plateforme de e-commerce, a essentiellement consisté, en lien avec la société JDF Logistics, qui assure la logistique, en la définition de besoins puis le déploiement et l'amélioration via des retours d'expérience, de nouveaux systèmes d'information lui permettant, dans le cadre normal de son activité, d'améliorer le processus de sélection et d'optimisation du format des emballages adaptés aux produits qu'elle vend, systèmes dont la conception était confiée à la société ITinSell, ainsi que dans l'identification d'un partenaire pour la mise en œuvre d'une filière de réutilisation des colis et le déploiement d'un système d'information à cette fin, également conçu par ITinSell. Le seul dépôt de quatre brevets et la circonstance que ce projet a été sélectionné dans la cadre de l'appel à projets " économie circulaire et valorisation des déchets " en 2019 ne sauraient seuls suffire à établir la réalité des opérations de recherche ainsi menées. En outre, alors que la société ne conteste pas que le projet A s'inscrit dans la continuité des travaux menés depuis 2017, pour lesquels ses précédentes demandes de restitution du crédit d'impôt recherche ont été rejetées, le comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche a notamment rendu un avis défavorable à la société le 10 mai 2023, au motif que les dépenses en cause ne portent pas sur des opérations de recherche. Dans ces conditions, l'administration a retenu à juste titre que cette opération, qui ne procédait pas de la mise en œuvre d'une démarche de recherche, mais dans l'amélioration des process et de la performance de l'activité de la société, n'était pas éligible au crédit d'impôt recherche. 
 10. En second lieu, aux termes de l'article 49 septies I du code général des impôts : " Pour la détermination des dépenses de recherche visées aux a, b, f et au 2° du h du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, il y a lieu de retenir : : a. Les dotations aux amortissements fiscalement déductibles ; / b. Au titre des dépenses de personnel, les rémunérations et leurs accessoires ainsi que les charges sociales, dans la mesure où celles-ci correspondent à des cotisations sociales obligatoires. ". Aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III du même code : " Le personnel de recherche comprend : / 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. / 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental. () / Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche. ". Pour l'application de ces dispositions, ouvrent droit au crédit d'impôt, les dépenses de personnel afférentes notamment aux salariés qui, sans posséder un diplôme d'ingénieur, se livrent à des opérations de recherche et ont acquis, au sein de leur entreprise, des compétences les assimilant, par le niveau et la nature de leurs activités, aux ingénieurs impliqués dans la recherche. 
 11. Il résulte de l'instruction, particulièrement des éléments exposés au point 9 que les personnels de la société Toilinux.com, quel que soit leur qualification, ne se livraient pas à des activités de recherche. Au surplus, la société Toilinux.com ne justifie pas que l'ensemble de ses salariés affectaient 90% de leur temps aux travaux liés au projet A, ni, au demeurant, que sans avoir le diplôme d'ingénieur, ils auraient été placés sous la conduite d'un ou plusieurs chercheurs. Dans ces conditions, et au surplus, c'est à bon droit que l'administration a considéré que les dépenses de personnel en litige n'étaient pas éligibles au crédit d'impôt recherche.  
 12. Il résulte de ce qui précède que la société Toilinux.com n'est pas fondée à solliciter la restitution du crédit d'impôt recherche correspondant aux des dépenses engagées au titre de l'année 2021. 
 Sur les dépenses engagées au titre de l'année 2022 :  
 13. Il résulte de l'instruction que les dépenses au titre desquelles la société Toilinux.com a sollicité la restitution du crédit d'impôt au titre de l'exercice 2022 ont été engagées dans le cadre du même projet A évoqué aux points précédents. Ce projet s'est poursuivi avec, outre les activités mentionnés au point 9, la mise en place d'un " observatoire de la chaine logistique du e-commerce " constitué des trois sociétés de la holding AO2B, Toilinux.com ayant le rôle de laboratoire d'observation, aux côtés de JDF Logistics, et de laboratoire d'expérimentation, tandis que la société ITinSELL est le coordonnateur de l'observatoire, en poursuivant le développement des systèmes d'informations et le recours à l'intelligence artificielle, ainsi qu'avec la mise en place d'un partenariat avec la société Valoralp pour la réutilisation des emballages et l'économie circulaire. Toutefois, pour les mêmes motifs que ceux énoncés au point 9, ces opérations ne sauraient caractériser une opération de recherche au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III du code général des impôts. Ce seul motif justifiait le rejet de la demande de restitution présentée par la société requérante, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'autre motif retenu par l'administration, tiré de l'inéligibilité des dépenses de personnel et d'amortissement. 
 14. Il résulte de ce qui précède que la société Toilinux.com n'est pas fondée à solliciter la restitution du crédit d'impôt recherche correspondant aux des dépenses engagées au titre de l'année 2022. 
 Sur les dépenses engagées au titre de l'année 2023 : 
 15. Il résulte de l'instruction que le projet A au titre duquel les dépenses en litige ont été engagées par la société Toilinux.com en 2023 est le même que celui évoqué aux points précédents du jugement. Il résulte de l'instruction que ce projet s'inscrit dans la poursuite des travaux déjà engagés, en approfondissant notamment le travail mené sur l'étape d'emballage, dont le recours à des produits pré-emballés, à la suppression d'emballage, en poursuivant les tests réalisés sur les commandes traitées auprès de Toilinux.com, ainsi que l'entrainement du système d'information via le recours à de l'intelligence artificielle pour la sélection des emballages. De tels activités ne sauraient, pour les mêmes motifs que ceux énoncés au point 9, ces opérations ne sauraient caractériser une opération de recherche au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III du code général des impôts. Ce seul motif justifiait le rejet de la demande de restitution présentée par la société requérante, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'autre motif retenu par l'administration, tiré de l'inéligibilité des dépenses de personnel et d'amortissement. 
 16. Il résulte de ce qui précède que la société Toilinux.com n'est pas fondée à solliciter la restitution du crédit d'impôt recherche correspondant aux des dépenses engagées au titre de l'année 2023. 
 17. Il résulte de tout ce qui précède que les requêtes susvisées de la société Toilinux.com doivent être rejetées.  
 D E C I D E: 
 Article 1er : Les requêtes susvisées de la société Toilinux.com sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Toilinux.com et au directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône.  
 Délibéré après l'audience du 27 mai 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 Mme Bardad, première conseillère, 
 Mme Boulay, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juin 2025. 
 La rapporteure, 
 P. Boulay 
 Le président,             
 J. Segado               La greffière, 
      F. Abdillah 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de l'industrie, de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Une greffière, 
 N°s 2302327, 2308983, 2411241