TA69 · 6ème chambre — 18 mars 2025

Vu les procédures suivantes : 
 I - Par une requête et un mémoire enregistrés sous le n° 2306811,  les 8 août et 11 septembre 2023, M. C B, représenté par Me Ghachi, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des intérêts de retard et des pénalités mis à sa charge au titre des années 2010, 2011, 2013, 2014 et 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens de l'instance et la somme de 1 000 euros en application des dispositions de l'article 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification n'est pas motivée en méconnaissance des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales et de la doctrine administrative BOI-CF-10-40 ;  
 - il n'a pas été en mesure de présenter des observations dès lors que le service n'a pas précisé sa méthode de reconstitution du chiffre d'affaires et les pourcentages qu'il a retenus ;  
 - la décision de rejet de sa réclamation n'est pas motivée ; 
 - il exerce une activité d'achat revente et non pas une activité de récupération de matériaux ferreux et les taux de charge retenus par le service ne correspondent pas aux conditions d'exploitation de son activité et sont déconnectés de la réalité économique ; la doctrine administrative BOFIP BOI-CF-IOR-10-20-20120912 rappelle notamment que la reconstitution du bénéfice brut doit être effectuée à partir des conditions concrètes de fonctionnement et que les renseignements donnés par le contribuable doivent être étudiés et retenus s'ils sont jugés acceptables par le vérificateur ;  
 - il produit cinq termes de comparaison qui établissent un taux moyen de charge de 75 % pour une activité d'achats de machandises et de matière premières ;  
 - la qualification d'activité occulte doit être remise en cause dès lors qu'il a fait l'objet d'un fichage auprès de la Banque de France qui l'a empêché de procéder à l'immatriculation de son activité ; cette impossibilité matérielle implique une atténuation de la majoration de 80 % qui lui a été appliquée. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 6 décembre 2023, la direction régionale des Finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 17 juin 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 4 juillet 2024. 
 II - Par une requête et un mémoire enregistrés sous le n° 2306812,  les 8 août et 11 septembre 2023, M. C B, représenté par Me Ghachi, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des intérêts de retard et des pénalités mis à sa charge au titre des années 2016, 2017 et 2018 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens de l'instance et la somme de 1 000 euros en application des dispositions de l'article 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales ; 
 - la proposition de rectification n'est pas motivée en méconnaissance des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales et de la doctrine administrative BOI-CF-IOR-10-40 ;  
 - il n'a pas été en mesure de présenter des observations dès lors que le service n'a pas précisé sa méthode de reconstitution du chiffre d'affaires et les pourcentages qu'il a retenus ; 
 - la décision de rejet de sa réclamation n'est pas motivée ; 
 - il exerce une activité d'achat revente et non pas une activité de récupération de matériaux ferreux et les taux de charge retenus par le service ne correspondent pas aux conditions d'exploitation de son activité et sont déconnectés de la réalité économique ; la doctrine administrative BOFIP BOI-CF-ORR-10-20-20120912 rappelle notamment que la reconstitution du bénéfice brut doit être effectuée à partir des conditions concrètes de fonctionnement et que les renseignements donnés par le contribuable doivent être étudiés et retenus s'ils sont jugés acceptables par le vérificateur ; 
 - il produit cinq termes de comparaison qui établissent un taux moyen de charge de 75 % pour une activité d'achats de machandises et de matière premières ;  
 - la qualification d'activité occulte doit être remise en cause dès lors qu'il a fait l'objet d'un fichage auprès de la Banque de France qui l'a empêché de procéder à l'immatriculation de son activité ; cette impossibilité matérielle implique une atténuation de la majoration de 80 % qui lui a été appliquée. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 6 décembre 2023, la direction régionale des Finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 17 juin 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 4 juillet 2024. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Bardad, première conseillère ; 
 - les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique.   
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C B a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité d'achat-revente de métaux ferreux et de batteries usagées au titre des années 2010 à 2018 et d'un examen de situation fiscale personnelle au titre des années 2016 à 2018. A l'issue des opérations de contrôle, l'administration fiscale a estimé que M. B exerçait une activité occulte de revente de matériaux ferreux. L'intéressé a été assujetti, selon la procédure d'imposition d'évaluation d'office prévue par le 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2010 à 2011 et de 2013 à 2018 résultant du rehaussement des résultats de son activité, imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, assorties de la majoration pour activité occulte de 80 % prévue par le c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts. Par les présentes requêtes, M. B demande la décharge de ces impositions. 
 Sur la jonction :  
 2. Les requêtes enregistrées sous les n° 2306811 et 2306812 pour M. B présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur le caractère occulte de l'activité exercée par M. B : 
 3. Aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. () ". Aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises () commerciales () imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; / () Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2° ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre, dans sa rédaction applicable : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure (). Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à une mise en demeure : () / Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 () ". Aux termes enfin du deuxième alinéa de ce dernier article, dans sa rédaction applicable : " () L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable () n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. ".  
 4. Il résulte de ces dispositions que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives.   
 5. Il résulte de l'instruction et, en particulier de la propositionde rectification n° 3924-V-SD du 9 décembre 2019, qu'une mise en demeure de déposer des déclarations de bénéfices industriels et commerciaux a été adressée au requérant, le 30 septembre 2019. Toutefois, M. B n'a pas déposé, dans le délai de trente jours qui lui était imparti, de déclarations de bénéfices industriels et commerciaux pour la période allant du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2018. Par ailleurs, l'intéressé n'a pas déclaré son activité auprès d'un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Il n'établit pas avoir commis une erreur justifiant qu'il ne se soit pas acquitté de ses obligations déclaratives. S'il soutient qu'il a fait l'objet d'un fichage auprès de la Banque de France qui l'a empêché de procéder à l'immatriculation de son activité, il n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations. Par ailleurs, et en tout état de cause, un tel fichage ne faisait pas, par lui-même, obstacle à la déclaration de l'activité en cause. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale, qui apporte la preuve du caractère occulte de l'activité en litige, a imposé les bénéfices industriels et commerciaux réalisés par l'intéressé selon la procédure d'évaluation d'office prévue par le 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 6. En premier lieu, les bénéfices industriels et commerciaux réalisés par M. B au titre des années 2010 à 2018 ont été évalués d'office. Par suite, l'intéressé ne peut utilement se prévaloir de la méconnaissance des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales, relatives aux propositions de rectification notifiées dans le cadre de la procédure contradictoire qui ne lui étaient pas applicables. Au surplus, les propositions de rectification des 9 décembre 2019 mentionnent avec une précision suffisante les bases et éléments ayant servi au calcul des impositions en litige ainsi que leurs modalités de détermination. Enfin,  l'intéressé a pu présenter ses observations, le 10 février 2020, en réponse aux propositions de rectifications du 9 décembre 2019, qui lui ont été notifiés. Dans ses réponses aux observations du contribuable n° 751 du 10 mars 2020, le service a rappelé qu'il avait évalué fortaitairement le montant des charges à hauteur de 20 % et de 25 % du chiffre d'affaires réalisé au cours des années en cause, en l'absence de production de toute pièce justificative. 
 7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales : " Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. () ". 
 8. La circonstance que M. B a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2018 n'interdisait pas à l'administration de se livrer, ainsi qu'elle l'a fait, à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de l'intéressé portant sur la même période. D'une part, l'examen de situation fiscale personnelle correspond à une procédure distincte de celle de la vérification de comptabilité. D'autre part, tout rehaussement du bénéfice industriel et commercial est susceptible d'entraîner le rehaussement du revenu imposable. Dans ces conditions, le service était fondé à tirer les conséquences à l'impôt sur le revenu, dans le cadre de la procédure d'examen de situation fiscale personnelle, du bénéfice industriel et commercial établi à la suite de la vérification de comptabilité. Par suite, en se livrant à ce second contrôle, l'administration n'a pas méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales.   
 9. En dernier lieu, le requérant ne peut utilement se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-10-40, relative à la procédure contradictoire, en tout état de cause, inopérante en matière de procédure d'imposition. 
 Sur les décisions de rejet des réclamations préalables : 
 10. Les vices susceptibles d'entacher la décision par laquelle l'administration statue sur la réclamation préalable du contribuable sont sans influence sur la régularité ou le bien-fondé des impositions contestées. Par suite, le moyen tiré de ce que les décisions prises sur les réclamations préalables présentées par M. B ne seraient pas motivées doivent être écartés 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 11. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 
 12. Pour les motifs exposés précédemment, l'administration fiscale pouvait à bon droit procéder à une évaluation d'office. Par suite, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions incombe au requérant. 
 En ce qui concerne l'évaluation d'office du bénéfice industriel et commercial :  
 13. En premier lieu, il résulte de l'instruction que M. B a déclaré, lors des opérations de contrôle, être à la retraite depuis l'année 2013 et n'avoir jamais déclaré son activité au registre du commerce ni créé une entreprise dès lors que les activités réalisées constituaient un complément de revenus. Il a précisé qu'il procédait à la récupération de matériaux sans rien acheter, en utilisant une camionnette pour se déplacer et procéder au ramassage des matériaux, puis il a indiqué avoir acheté des batteries et des matériaux notamment en 2016 et 2017, années au cours desquelles il a réalisé un chiffre d'affaires plus important, auprès de " vendeurs à sauvette " sur des chantiers. Toutefois, il n'a produit aucun justificatif d'achat. Il a uniquement présenté au service une attestation d'assurance automobile pour une camionette pour un montant de 650 euros par an. 
 14. Pour évaluer les bénéfices réalisés par M. B au titre des exercices en litige, le service s'est fondé sur le droit de communication exercé auprès de la société Guy Dauphin Environnement et de la société Purfer, le 25 octobre 2019. Les produits encaissés par M. B ont été déterminés à partir des sommes payées par les sociétés Guy Dauphin Environnement et Purfer au titre des années 2010 à 2018. Par ailleurs, en l'absence de tout justificatif, les achats étant réalisés sans facture et auprès de vendeurs " à la sauvette ", le service a, par réalisme économique, retenu un pourcentage forfaitaire de 20 % représentant les charges engagées pour la réalisation de l'activité pour les années 2010 à 2015 et 2018 ainsi qu'un pourcentage de 25 % pour les années 2016 et 2017. Le requérant se prévaut alors de cinq termes de comparaison relatifs à des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (EURL) ayant pour activité l'achat, la vente, le négoce fer, métaux alliage dont le taux de charge des achats de marchandises et matières premières est en moyenne de 75 %, pour contester les taux de charge retenus par le service. Toutefois, l'intéressé, qui a exercé une activité occulte, n'a produit aucun justificatif concernant les conditions d'exploitation et les charges de cette activité, à l'exclusion de l'attestation d'assurance qu'il a produit, de nature à établir le caractère pertinent des termes de comparaison qu'il a choisis au regard de leur condition d'exploitation alors que notamment ceux-ci ont déclaré leur activité et dû s'acquitter des charges et des impôts à raison de cette activité déclarée. Par suite, M. B ne justifie pas que le taux de charges retenu par l'administration est insuffisant et ne reflète pas la réalité de son activité et il n'apporte pas ainsi la preuve qui lui incombe du caractère exagéré de l'imposition mise à sa charge. 
 15. En dernier lieu, le requérant n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-10-20 du 12 septembre 2012, qui ne procède pas une interprétation de la loi différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 Sur les pénalités : 
 16. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () ; / c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. ".   
 17. Il résulte de ce qui a été énoncé au point 5 du présent jugement que M. B n'a pas fait connaître son activité de revente de matériaux ferreux auprès d'un centre de formalité des entreprises ou greffe du tribunal de commerce, ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire du fait de cette activité imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Il n'établit pas avoir commis une erreur justifiant qu'il ne se soit pas acquitté de ses obligations déclaratives tel que cela a été précédement exposé. L'existence de la procédure de surendettement alléguée ne faisait pas davantage obstacle à la déclaration de l'activité en cause. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a estimé que M. B avait exercé une activité occulte et fait application de la majoration de 80 % prévue au c) de l'article 1728 du code général des impôts.  
 18. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des intérêts et des majorations mis à sa charge au titre des années 2010 à 2018. 
 Sur les dépens :  
 19. En l'absence de dépens dans la présente instance, les conclusions présentées par le requérant sur le fondement de l'article R.761-1 du code de justice administrative doivent être, en tout état de cause, rejetées. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 20. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par M. B et non compris dans les dépens. 
 DÉCIDE : 
 Article 1erer :  Les requêtes n° 2306811 et 2306812 de M. B sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C B et à la direction régionale des Finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône. 
 Délibéré après l'audience le 25 février 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 Mme Bardad, première conseillère, 
 Mme Boulay, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 mars 2025. 
 La rapporteure, 
 N. BardadLe président, 
 J. Segado 
 La greffière, 
 F. Abdillah 
 La République mande et ordonne au ministre de l'Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Une greffière, 
 N° 2306811, 230681