TA25 · 1ère chambre — 3 février 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête, enregistrée le 11 juillet 2024, la société civile immobilière (SCI) « La casa del lupo », représentée par Me Perret, demande au tribunal : 
 
1°) d’annuler le rehaussement en base des résultats des exercices 2020 et 2021 et l’application des dispositions de l’article 1729 du code général des impôts au titre des manquements délibérés ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
La SCI « La casa del lupo » soutient que : 
- elle n’a commis aucun acte anormal de gestion dès lors que la surface utilisée pour l’habitation principale de M. A... et Mme D... est inférieure à celle retenue par l’administration fiscale pour la détermination du loyer ; 
- elle n’a commis aucun acte anormal de gestion dès lors que l’état du bien justifie un loyer inférieur à celui évalué par l’administration fiscale ; 
- l’application de majorations pour manquement délibéré n’est pas fondée. 
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 21 janvier 2025, la directrice départementale des finances publiques du Doubs conclut au rejet de la requête. 
 
Elle soutient que les moyens soulevés par la SCI « La casa del lupo » ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Debat, premier conseiller, 
- et les conclusions de Mme Kiefer, rapporteure publique. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
 
La SCI « La casa del lupo », créée le 11 novembre 2019, dont le siège social est situé à Vauvillers dans le département de la Haute-Saône et dont Mme B... D... et M. C... A... détiennent 97 % des parts, a pour activité principale l’acquisition, l’apport, la propriété, la mise en valeur, la transformation, la construction, l’aménagement, l’administration, la mise à disposition à titre gratuit au profit de ses associés, location et vente exceptionnelle de tous biens et droits immobiliers.  Elle est soumise à l’impôt sur les sociétés. Le 24 décembre 2019, Mme B... D... lui a revendu la maison qu’elle détenait à Vauvillers, en déclarant que cette habitation était sa résidence principale effective et habituelle. A la suite d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er novembre 2019 au 31 décembre 2021, l’administration fiscale, par une proposition de rectification du 30 novembre 2022, a procédé au rehaussement des résultats de la SCI « La casa del lupo » en raison d’une insuffisance de loyers et de charges locatives relative à la partie louée à titre personnel à Mme D... et M. A..., considérée comme constitutive d’un acte anormal de gestion. Par décision du 6 mai 2024, la réclamation du 17 avril 2024 de la SCI « La casa del lupo » a été rejetée. En conséquence, par la présente requête, la SCI demande au tribunal d’annuler le rehaussement en base des résultats imposables à l’impôt sur les sociétés au titre de son déficit reportable à la clôture des exercices 2020 et 2021 à hauteur de 9 404 euros pour chacun des exercices, et l’application des dispositions de l’article 1729 du code général des impôts au titre des manquements délibérés. 
 
Sur le bien-fondé de l’imposition : 
 
Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / Les sommes incorporées aux capitaux propres à l'occasion d'une fusion ou scission sans échange de titres au sens du 3° du II de l'article L. 236-3 du code de commerce viennent également diminuer le bénéfice net déterminé dans les conditions prévues au premier alinéa du présent 2. / 2 bis. Pour l'application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services. / Toutefois, ces produits doivent être pris en compte : / a. Pour les prestations continues rémunérées notamment par des intérêts ou des loyers et pour les prestations discontinues mais à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, au fur et à mesure de l'exécution (…) ». 
 
En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. 
 
Pour procéder au rehaussement des résultats imposables à l’impôt sur les sociétés de la SCI « La casa del lupo » au titre des années 2020 et 2021 et réduire à cet effet les déficits reportables à hauteur de 9 404 euros pour chacun des exercices concernés, l’administration fiscale a considéré que le loyer et les charges locatives de la résidence principale de Mme D... et de M. A..., versés à la SCI « La casa del lupo » pour un montant total de 350 euros mensuels, soit 300 euros de loyer et 50 euros de charges, sans toutefois qu’un bail ait été conclu, avaient été insuffisamment évalués au cours de ces années d’imposition. En effet, par la reconstitution du loyer et des charges à laquelle elle a procédé, l’administration fiscale a évalué ce loyer à une somme de 942 euros par mois au cours de cette période. Elle a donc considéré que l’insuffisance constatée constituait un acte anormal de gestion. La SCI « La casa del lupo » soutient quant à elle que le rehaussement opéré sur cette base repose sur une évaluation erronée de la surface et de l’état de l’habitation principale de Mme D... et de M. A.... 
 
En ce qui concerne l’évaluation de la surface de l’habitation en litige : 
 
A cet égard, la SCI « La casa del lupo » soutient que cette surface est de 110 m² au rez-de-chaussée et de 25 m² au premier étage. Elle fait valoir à l’appui de cette estimation que les autres pièces sont dédiées au stockage de matériel de rénovation lui appartenant, que l’occupation de certaines pièces par les enfants du couple, qui ne résident pas en permanence dans l’habitation, est ponctuelle, et que la majeure partie de la surface relevée par l’administration est destinée à la création de chambres d’hôtes. Pour sa part, l’administration fiscale se fonde sur une surface totale de 350 m² avant pondération et de 252 m² après pondération.  
 
Or, d’une part, s’agissant des années d’imposition en litige, il n’est pas sérieusement contesté que le domicile de Mme D... et de M. A... n’était pas adapté à un usage en tant que chambre d’hôtes. De plus, la circonstance alléguée par la SCI qui n’est au demeurant établie par aucune pièce figurant au dossier, que cette situation résulte d’un retard dans les travaux en raison d’autres travaux réalisés pendant cette période par M. A... dans un autre bâtiment lui appartenant est sans incidence sur ce constat. De même, la circonstance que les enfants du couple ne soient que ponctuellement présents est sans incidence sur le droit d’occupation des locataires. Enfin, il est constant que le matériel de rénovation stocké dans une partie de l’habitation n’est pas inscrit dans l’inventaire des stocks à l’actif de la SCI.  
 
D’autre part, il résulte de l’instruction que l’administration fiscale s’est fondée pour établir son estimation sur les surfaces déclarées par Mme D... et M. A..., associés de la SCI « La casa del lupo ». Ainsi, Mme D..., dans ses déclarations au centre des impôts fonciers au titre des années 2017 et 2018, alors qu’elle était propriétaire du bien, avait mentionné une surface totale dédiée à l’habitation de 220 m², hors garage et grenier, en 2017 et de 350 m² hors garage, grenier, terrasse et piscine en 2018. Or, ces déclarations ont été confirmées par un constat du géomètre de l’administration fiscale le 13 janvier 2021. De même, par un mail du 24 octobre 2022 à l’administration fiscale, M. A... a confirmé l’évaluation globale de 350 m² servant de base aux calculs.  
 
Il résulte enfin de l’instruction que l’administration fiscale a fixé l’évaluation de la surface du bien considéré à 252 m² à partir d’un calcul fondé sur la méthode par analogie avec retraitement de la superficie développée pondérée hors œuvres, prenant en compte les aménagements extérieurs et les dépendances, mais excluant le deuxième étage et le garage. Dans ces conditions, alors que la SCI « La casa del lupo » n’établit pas la réalité de la surface de 135 m² dont elle se prévaut et que le service justifie la méthode d’évaluation choisie, ainsi que les bases de calcul utilisées, la société requérante n’est pas fondée à contester l’évaluation des surfaces de l’habitation principale de Mme D... et de M. A... à laquelle l’administration fiscale a procédé. 
 
En ce qui concerne l’état du bien loué : 
 
Sur ce point, la SCI « La casa del lupo » soutient que l’état de vétusté de l’habitation n’en permet pas la mise en location et que seul le propriétaire des lieux peut envisager d’y résider, ce qui justifierait le loyer appliqué. A cet égard, le procès-verbal du constat d’huissier réalisé à la demande de la SCI le 12 janvier 2023 fait état notamment que la chaufferie-débarras au rez-de-chaussée est très encombrée et inhabitable, que la partie habitation n’a pas fait l’objet de travaux importants, que le plafond de la cuisine est en mauvais état, qu’il présente des cloques et des tracs d’humidité, que l’enduit de la salle de bains se décolle des murs et que des traces d’humidité et des fissures sont apparentes dans les pièces du premier étage.  
 
Cependant, il est constant que le bien en litige appartient à la SCI « La casa del lupo » et que Mme D... et M. A..., bien qu’associés de la SCI, n’en sont donc pas propriétaires. De plus, l’administration fiscale établit avoir procédé, pour l’évaluation du loyer estimé à 942 euros par mois, à une pondération à la baisse de ses calculs en appliquant une réduction de 15 % au titre de la vétusté et en tenant compte des dépenses de chauffage liées à la mauvaise isolation thermique de l’habitation. Par conséquent, la SCI « La casa del lupo » n’est pas fondée à soutenir que l’évaluation de la valeur locative du bien par l’administration fiscale n’aurait pas pris en compte son état de vétusté.  
 
Eu égard à l’ensemble des éléments qui précèdent, et alors que l’administration fiscale fait valoir sans être sérieusement contredite que le montant du loyer appliqué par la SCI est très inférieur au marché locatif local à partir de la comparaison à laquelle elle a procédé en se fondant sur les données de l’enquête annuelle des niveaux et évolution des loyers dans le parc locatif privé en Franche-Comté au 1er janvier 2019 pour la communauté de communes de Haute Comté, dont fait partie la commune de Vauvillers, la SCI « La casa del lupo » n’est donc pas fondée à soutenir que l’administration fiscale aurait à tort considéré que le loyer appliqué pour l’habitation principale de Mme D... et M. A... était insuffisamment évalué. Par suite, dès lors que la SCI s’est appauvrie dans un but contraire à son intérêt, le moyen tiré de l’absence d’acte anormal de gestion doit être écarté. 
 
Sur les pénalités : 
 
Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :  / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / b. 80 % en cas d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; elle est ramenée à 40 % lorsqu'il n'est pas établi que le contribuable a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire ; / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis. (…) ». 
 
La pénalité pour mauvaise foi prévue par le 1 de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir cette mauvaise foi, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. Si l'administration se fonde également sur des éléments tirés du comportement du contribuable pendant la vérification, tels que son défaut de collaboration, la mention d'un tel motif, qui ne peut en lui-même justifier l'application d'une telle pénalité, ne fait toutefois pas obstacle à ce que la mauvaise foi soit regardée comme établie dès lors que les conditions rappelées ci-dessus sont satisfaites. 
 
Il résulte de l’instruction, comme il l’a été dit aux points précédents, que la SCI « La casa del lupo » a inexactement déterminé ses résultats imposables au titre des années 2020 et 2021. Ainsi, d’une part, alors même que la location de biens immobiliers fait partie de ses activités, la SCI n’a pas conclu de bail avec ses locataires occupants du logement dont elle est propriétaire. D’autre part, Mme D... et M. A... sont associés de la SCI à hauteur de 97 % des parts et locataires du bien litigieux contre le versement d’un loyer anormalement bas, et interviennent par ailleurs sur le marché local de la location de biens immobiliers. Ils ne pouvaient donc ignorer le caractère insuffisant de l’évaluation locative de leur habitation. Par suite, la SCI « La casa del lupo » n’est pas fondée à soutenir à soutenir que l’administration fiscale lui a appliqué à tort des pénalités pour manquement délibéré. 
 
Sur les frais liés au litige : 
 
Il n’y a pas lieu de mettre à la charge de l’Etat qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante, une quelconque somme au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
 
D E C I D E : 
 
Article 1er : La requête de la SCI « La casa del lupo » est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SCI « La casa del lupo » et à la directrice départementale des finances publiques du Doubs. 
 
 
 
 
Délibéré après l'audience du 13 janvier 2026, à laquelle siégeaient : 
 
- Mme Michel, présidente, 
- M. Debat, premier conseiller,  
- Mme Fessard-Marguerie, conseillère. 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 février 2026. 
 
 
 
 
Le rapporteur, 
 
P. Debat 
La présidente, 
 
F. Michel 
 
La greffière, 
 
 
 
 
 
E. Cartier 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 
Pour expédition conforme, 
La greffière