TA77 · 2ème chambre — 24 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 24 juin 2019 et le 26 juillet 2022,  
 M. C B et Mme D B, représentés par la société d'avocats Zamour et associés, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens. 
 M. et Mme B soutiennent, dans le dernier état de leurs écritures, que : 
 - la procédure de mise en recouvrement est irrégulière dès lors qu'en application du  
 1er alinéa de l'article 1658 du code général des impôts, l'administration fiscale était tenue, s'agissant d'impositions supplémentaires, de leur adresser un avis de mise en recouvrement, lequel constitue une garantie substantielle du contribuable au vu des mentions qui doivent y figurer en application de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, et non un avis d'imposition, réservé aux impositions primitives. L'absence de ces mentions les a empêchés de contester utilement les droits mis en recouvrement ; 
 - la procédure de mise en recouvrement est irrégulière dès lors que l'avis d'imposition qui leur a été adressé le 23 mars 2018 ne mentionne ni la proposition de rectification ayant entraîné la mise en recouvrement susvisée, ni la date de ladite proposition de rectification, ni aucun autre élément permettant d'identifier la procédure à laquelle l'avis se rattache ; 
 - le service a procédé à tort à des rehaussements du résultat de la société civile immobilière (SCI) Le Parc Condéen, laquelle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour les années 2011 à 2014, et à des rehaussements des revenus des associés, dont ils font partie, au motif qu'ils auraient tiré un profit sur le trésor, dès lors qu'ils ont démontré qu'en réalité, il n'y avait pas eu de profit sur le trésor. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 30 septembre 2019, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête. 
 Le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 Une lettre du 15 juillet 2022 a informé les parties, en application de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative, que la clôture de l'instruction était susceptible d'intervenir à compter du 2 septembre 2022. 
 Une ordonnance du 26 septembre 2022 a prononcé la clôture immédiate de l'instruction. 
 Un mémoire a été présenté par le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne, le 21 décembre 2022, postérieurement à la clôture de l'instruction, et n'a pas été communiqué. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. A,  
 - et les conclusions de Mme Vergnaud, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SCI Le Parc Condéen, au sein de laquelle les époux B détiennent des parts, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er janvier 2011 au  
 30 septembre 2013, étendue aux déclarations de TVA du 1er octobre 2013 au 30 juin 2014. M. et Mme B ont également fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle (ESFP) au titre des années 2014 et 2015. A l'issue de ces procédures, des rehaussements d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, d'une part, leur ont été notifiés selon la procédure de taxation d'office s'agissant de leurs revenus 2014 et, d'autre part, ont fait l'objet de propositions rectifications selon la procédure de rectification contradictoire s'agissant de leurs revenus 2015. Par courrier du 13 décembre 2017, les intéressés ont sollicité une prorogation du délai de 30 jours pour formuler des observations, ce que le service n'a accepté que pour l'année 2015 aux termes d'un courrier du 21 décembre 2017. Les rectifications proposées ont été mises en recouvrement le 31 mars 2018. M. et Mme B ont formé une réclamation préalable le 4 mars 2019, qui a été rejetée par une décision en date du  
 28 mars suivant. Les intéressés demandent au tribunal la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition: 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 253 du livre des procédures fiscales :  
 " Un avis d'imposition est adressé sous pli fermé à tout contribuable inscrit au rôle des impôts directs ou, pour les redevables de l'impôt sur la fortune immobilière, au rôle de cet impôt, dans les conditions prévues aux articles 1658 à 1659 A du même code. / L'avis d'imposition mentionne le total par nature d'impôt des sommes à acquitter, les conditions d'exigibilité, la date de mise en recouvrement et la date limite de paiement () ". Ce texte énumère limitativement les mentions qui doivent figurer sur les avis d'imposition. 
 3. D'une part, il ne résulte pas de ces dispositions qu'un avis d'imposition doive mentionner la proposition de rectification ayant entraîné la mise en recouvrement, ni la date de celle-ci, ni préciser la procédure à laquelle l'avis se rattache. 
 4. D'autre part, les irrégularités qui peuvent entacher l'avis d'imposition étant sans influence sur la régularité ou sur le bien-fondé de l'imposition, le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis d'imposition est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition. 
 5. En second lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales : " () Lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts () , les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. "/ Aux termes de l'article L. 61 du livre des procédures fiscales, figurant en section IV " Procédures de rectification ", chapitre 1 "Procédure de redressement contradictoire" de ce livre : " Après l'établissement du rôle ou l'émission de l'avis de mise en recouvrement, le contribuable conserve le droit de présenter une réclamation conformément à l'article L. 190. "/ Enfin, l'article R. 61 A-1 du livre des procédures fiscales dispose que : " Le montant de l'impôt exigible à la suite d'une procédure de redressement est calculé : a) Soit sur la base acceptée par le contribuable si celui-ci a donné son accord dans le délai prescrit ou s'il a présenté dans ce même délai des observations qui ont été reconnues fondées ; b) Soit sur la base fixée par l'administration à défaut de réponse ou d'accord du contribuable dans le délai prescrit ; c) Soit sur la base notifiée par l'administration au contribuable après avis de la commission compétente dans le cas où le litige lui a été soumis. Le montant de l'impôt exigible donne lieu à l'établissement d'un rôle ou à l'émission d'un avis de mise en recouvrement ". 
 6. D'autre part, aux termes de l'article 1658 du code général des impôts dans sa version en vigueur du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2020 : " Les impôts directs et les taxes y assimilées sont recouvrés en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du directeur général des finances publiques ou du préfet ou d'avis de mise en recouvrement ". 
 7. M. et Mme B ont reçu un avis d'imposition à l'issue de la procédure de rectification contradictoire litigieuse. Ils soutiennent qu'en application des dispositions précitées de l'article 1658 du code général des impôts, les impositions supplémentaires qui leur ont été réclamées auraient dû leur être notifiées par un avis de mise en recouvrement conforme aux prescriptions prévues aux articles L. 256 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales. 
 8. Toutefois, si l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 a complété l'article 1658 du code général des impôts en y ajoutant le membre de phrase " ou d'avis de mise en recouvrement", il ne résulte pas de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires et qui doivent être combinées avec les dispositions citées au point 5, que le législateur aurait ainsi entendu imposer à l'administration, à peine d'irrégularité, d'émettre un avis de mise en recouvrement lorsqu'elle souhaite établir et recouvrer des impositions supplémentaires en matière d'impôt sur le revenu. Par suite, les requérants ne peuvent utilement soutenir que la réception d'un avis d'imposition ne leur aurait pas offert des garanties analogues à celles d'un avis de mise en recouvrement, notamment l'envoi postal par courrier recommandé et la référence à la proposition de rectification. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 S'agissant de l'année 2014 
 9. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales: " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre: " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré". 
 10. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B n'ont pas déposé de déclaration de revenus au titre de l'année 2014, en dépit d'une mise en demeure. La procédure d'imposition d'office leur a donc été appliquée et ils doivent donc supporter la charge de la preuve s'agissant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014.  
 S'agissant de l'année 2015: 
 11. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales: " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ". 
 12. En l'espèce, la proposition de rectification, datée du 15 novembre 2017, a été notifiée par un courrier recommandé dont l'accusé de réception indique que le pli a été distribué le 20 novembre 2017. En réponse à cette proposition de rectification, M. et Mme B se sont bornés à réclamer un délai pour présenter leurs observations, sans refuser expressément les redressements ni émettre de réserves précises à leur sujet. Ils n'ont pas fait suite à leur demande de délai supplémentaire et ils doivent ainsi être regardés comme ayant donné leur accord aux rectifications. Par suite, la charge de la preuve de l'exagération des bases d'imposition au titre de l'année 2015 incombe à M. et Mme B. 
 En ce qui concerne les moyens : 
 13. Pour contester le bien-fondé de l'imposition, les requérants soutiennent que le service a procédé à tort à des rehaussements du résultat de la SCI Le Parc Condéen, laquelle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour les années 2011 à 2014, et à des rehaussements des revenus des associés, dont ils font partie, au motif qu'ils auraient tiré un profit sur le trésor, dès lors qu'ils ont démontré qu'en réalité, il n'y avait pas eu de profit sur le trésor. 
 14. Toutefois, pour démontrer cette absence de profit sur le trésor, les requérants se bornent à motiver leur contestation par référence au mémoire enregistré le 20 juillet 2022 dans l'instance n°1909981, sans accompagner leurs écritures d'une copie de celui-ci. Par suite, et alors au demeurant que la charge de la preuve de l'exagération de l'imposition leur incombe, le moyen soulevé par M. et Mme B ne peut être accueilli. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. et Mme B aux fins de décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015, doivent être rejetées, ainsi, par voie de conséquence, que leurs conclusions présentées au titre des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C B et Mme D B et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 9 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Lalande, président, 
 M. Allègre, premier conseiller, 
 M. Dumas, premier conseiller, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 M. DUMAS       Le président, 
 D. LALANDE        
 La greffière, 
 C. KIFFER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière, 
 N°1905767