TA63 · Chambre 1 — 9 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 7 juillet 2020, M. A B, représenté par Me Sonet demande au tribunal : 
 1°) de le déclarer éligible au dispositif d'allègement d'impôt prévu à l'article 44 quindeciès du code général des impôts ; 
 2°) de prononcer le dégrèvement au titre des bénéfices non commerciaux 2016, 2017 et 2018 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - il remplit les conditions légales pour bénéficier de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 44 quindeciès du code général des impôts ; 
 - en considérant qu'une entreprise qui ne remplit pas toutes les conditions dès sa création ou sa reprise ne peut pas bénéficier du dispositif prévu à l'article 44 quindeciès du code général des impôts et en se fondant sur la doctrine administrative, l'administration fiscale rajoute à la loi ce qui entraine une rupture d'égalité devant les charges publiques. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 3 novembre 2020, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - le requérant n'a acquitté aucun impôt au titre de l'année 2018 ; par conséquent, aucun droit n'est en litige pour cette année ; 
 - aucun des moyens soulevés par M. B n'est fondé. 
 Par une ordonnance du 24 novembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 15 décembre 2022.  
 Par un courrier du 22 mai 2023, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R.611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle M. B a été assujetti au titre de l'année 2018, dès lors que ces conclusions étaient dépourvues d'objet à la date d'enregistrement de la requête, dans la mesure où, compte tenu du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement instituée par l'article 60 de la loi n°2016-1917 du 28 décembre 2016, l'intéressé n'a pas acquitté d'impôt au titre des revenus perçus au cours de l'année 2018. 
 Un mémoire en réponse au moyen d'ordre public présenté pour M. B a été enregistré le 24 mai 2023 et a été communiqué.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Bordes, 
 - les conclusions de M. Jurie, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B exerce l'activité de médecin à titre libéral sur le territoire de la commune de Chadrac (Haute-Loire) depuis le 13 juin 2016. Le 11 décembre 2019, le requérant a déposé une réclamation auprès de la direction départementale des finances publiques de la Haute-Loire afin d'obtenir l'application, à sa situation, de la fiscalité applicable aux zones de revitalisation rurales en matière de bénéfice non commercial prévu par l'article 44 quindéciès du code général des impôts. Par une décision du 12 mai 2020 l'administration a rejeté cette demande. Par la présente requête, M. B doit être regardé comme demandant la décharge des cotisations mises à sa charge au titre de l'impôt sur le revenu des années 2016, 2017 et 2018. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Aux termes du II de l'article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : "  A. - Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l'article 204 A du code général des impôts, tel qu'il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l'absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l'impôt sur le revenu. / B. - Le crédit d'impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2018 résultant de l'application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l'article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l'article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l'article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. Le montant obtenu est diminué des crédits d'impôt prévus par les conventions fiscales internationales afférents aux revenus mentionnés au 1 du même article 204 A. / C. - Sont pris en compte au numérateur du rapport prévu au B du présent II, pour le calcul du crédit d'impôt prévu au A, les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères, à l'exception : / 1° Des indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail, à l'exception des indemnités compensatrices de congé mentionnées à l'article L. 3141-28 du code du travail, des indemnités compensatrices de préavis mentionnées à l'article L. 1234-5 du même code, des indemnités de fin de contrat de travail à durée déterminée mentionnées à l'article L. 1243-8 dudit code et des indemnités de fin de mission mentionnées à l'article L. 1251-32 du même code ; () ". 
 3. Cet article 60 de la loi du 28 décembre 2016 de finances pour 2017, modifié par l'ordonnance du 22 septembre 2017 relative au décalage d'un an de l'entrée en vigueur du prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu, instaure, à compter des revenus de l'année 2018 et pour ceux qui entrent dans son champ d'application, le prélèvement à la source de l'impôt sur le revenu. Ce prélèvement est opéré, pour les revenus salariaux et les revenus de remplacement, par l'employeur ou l'organisme versant. Les dispositions du paragraphe I de l'article 60 déterminent les modalités de ce prélèvement. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l'impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l'impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l'année 2018 et sur ceux de l'année 2019, en instituant un crédit d'impôt dit de modernisation du recouvrement ayant pour objet d'effacer le montant de l'impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année. 
 4. Il résulte de l'instruction, et il est constant, que dans le cadre de la mise en place du prélèvement à la source, M. B a bénéficié d'un crédit d'impôt exceptionnel " modernisation du recouvrement " et n'a dès lors pas acquitté l'impôt sur ses revenus 2018. Par suite, les conclusions qu'il présente, tendant à la décharge de ses cotisations d'impôt sur le revenu pour l'année 2018, sont irrecevables et doivent être rejetées. 
 Sur le bien-fondé des impositions restant en litige : 
 5. Aux termes de l'article 44 quindeciès du code général des impôts : " I. - Dans les zones de revitalisation rurale mentionnées à l'article 1465 A, les entreprises qui sont créées ou reprises entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2020, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale (), sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés, à l'exclusion des plus-values constatées lors de la réévaluation des éléments d'actif, jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de leur création ou de leur reprise () ". 
 6. D'une part, le II de l'article 1465 A du code général des impôts précisait, dans sa rédaction applicable lors du commencement d'activité de M. B le 13 juin 2016 : " Les zones de revitalisation rurale comprennent les communes membres d'un établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre, incluses dans un arrondissement ou un canton caractérisé par une très faible densité de population ou par une faible densité de population et satisfaisant à l'un des trois critères socio-économiques suivants : / a. un déclin de la population constaté sur l'ensemble de l'arrondissement ou du canton ou dans une majorité de leurs communes dont le chef-lieu ; / b. un déclin de la population active ; / c. une forte proportion d'emplois agricoles ", et renvoyait ses modalités d'application à un décret en Conseil d'Etat. L'arrêté du 10 juillet 2013 constatant le classement de communes en zone de revitalisation rurale, pris en application de l'article 8 du décret du 26 juin 2013 pris pour l'application du II de l'article 1465 A du code général des impôts, ne mentionnait pas Chadrac parmi les communes de Haute-Loire remplissant les critères légaux pour être classée en zone de revitalisation rurale. 
 7. D'autre part, l'article 45 de la loi de finances rectificative du 29 décembre 2015 a modifié ainsi qu'il suit le II de l'article 1465 A du code général des impôts, en prévoyant l'entrée en vigueur du nouveau texte le 1er juillet 2017 : " II. - A. - Sont classées en zone de revitalisation rurale les communes membres d'un établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre qui satisfait aux conditions suivantes : 1° Sa densité de population est inférieure ou égale à la densité médiane nationale des établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre métropolitains ; / 2° Son revenu fiscal par unité de consommation médian est inférieur ou égal à la médiane des revenus médians par établissement public de coopération intercommunale à fiscalité propre métropolitain. / Les données utilisées sont établies par l'Institut national de la statistique et des études économiques à partir de celles disponibles au 1er janvier de l'année de classement. La population prise en compte pour le calcul de la densité de population est la population municipale définie à l'article R. 2151-1 du code général des collectivités territoriales. / Le classement des communes en zone de revitalisation rurale est établi par arrêté des ministres chargés du budget et de l'aménagement du territoire. Il est révisé au 1er janvier de l'année qui suit le renouvellement général des conseils communautaires () " Le B de l'article 45 de la loi du 29 décembre 2015 prévoit expressément : " Le classement des communes en zone de revitalisation rurale en vigueur à la date de publication de la présente loi demeure applicable jusqu'au 30 juin 2017 ".  Par un arrêté du 16 mars 2017, le ministre de l'économie et des finances, le ministre de l'aménagement du territoire et le secrétaire d'Etat chargé du budget et des comptes publics ont constaté le classement de la commune de Chadrac en zone de revitalisation rurale pour la période du 1er juillet 2017 au 31 décembre 2020. Aux termes de l'article 3 de cet arrêté : " Le classement constaté par le présent arrêté prend effet au 1er juillet 2017 ".  
 8. En premier lieu, même si les données à partir desquelles les ministres chargés du budget et de l'aménagement du territoire ont classé en zone de revitalisation rurale la commune de Chadrac, où le requérant exerce son activité, sont celles qui étaient disponibles avant le commencement de son activité, c'est-à-dire celles qui étaient disponibles au 1er janvier 2017, il résulte des dispositions légales rappelées ci-dessus que l'exonération instituée à l'article 44 quindeciès du code général des impôts, qui n'a pas pour objet de subventionner des activités existantes, mais d'encourager, dans les zones de revitalisation rurale, la création de nouvelles activités ou la reprise d'activités existantes, ne peut être ouverte à une entreprise créée ou ayant commencé son activité avant que la commune dans laquelle cette activité est exercée ait été classée en zone de revitalisation rurale, au sens de l'article 1465 A du code général des impôts, c'est-à-dire avant la date à laquelle les ministres ont décidé de faire prendre ses effets de droit au classement qu'il leur appartient d'établir. Il existe donc, au regard de l'objet de la loi, une différence de situation objective entre les entreprises qui ont été créées ou qui ont commencé à exercer leur activité avant le classement en zone de revitalisation rurale, et celles qui ont été créées ou qui ont commencé à exercer leur activité après cette date. Dans ces conditions, dès lors qu'il est constant que l'activité de M. B a été créée le 13 juin 2016 et que celui-ci a commencé à exercer son activité avant le 1er juillet 2017, c'est-à-dire avant la date à laquelle le classement de la commune de Chadrac en zone de revitalisation rurale a pris ses effets de droit, c'est à bon droit que l'administration fiscale lui a refusé le bénéfice de l'exonération au titre des activités exercées dans une telle zone.  
 9. En second lieu, dès lors que, pour les motifs exposés ci-dessus, les impositions en litige résultent de dispositions législatives que l'administration fiscale était tenue d'appliquer, M. B ne peut utilement invoquer le moyen tiré de la rupture d'égalité devant les charges publiques. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. B doit être rejetée, y compris les conclusions présentées au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er: La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme. 
 Délibéré après l'audience du 26 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Courret, présidente, 
 M. Bordes, premier conseiller,   
 M. Panighel, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 juin 2023. 
 Le rapporteur, 
 JF. BORDES       La présidente, 
 C. COURRET       La greffière, 
 F. LLORACH 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.