TA59 · 4ème Chambre — 8 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 15 septembre 2020, la société par actions simplifiée Promaxim, représentée par Me Coulon, doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période de mai à juillet 2015, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le service ayant modifié le fondement légal et les motifs de la rectification après avoir dégrevé les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis en recouvrement par avis du 14 décembre 2018, en se fondant non plus sur les énonciations du paragraphe n° 10 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-TVA-IMM-10-20-10, mais sur la réponse ministérielle à M. A, sénateur, du 17 mai 2018, il était tenu de lui adresser une nouvelle proposition de rectification ; en l'absence de nouvelle proposition de rectification ouvrant un nouveau délai de réponse, la procédure d'imposition est irrégulière ; 
 - la lettre d'information du 27 novembre 2018 ne mentionne pas le délai de réponse de trente jours qui lui était ouvert ; 
 - la lettre d'information du 23 septembre 2019 a été adressée postérieurement à l'expiration du délai de reprise, de sorte que le service ne pouvait pas régulièrement mettre en recouvrement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour les périodes correspondant aux exercices clos les 31 mai 2013 et 31 mai 2014 ; 
 - en méconnaissance du 1 du IV de l'article 1727 du code général des impôts, les intérêts de retard ont été calculés jusqu'au 31 décembre 2016, dernier jour du mois de la proposition de rectification, et non jusqu'au dernier jour du mois du paiement, qui est intervenu le 24 décembre 2015 ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré infligées ne sont pas motivées, en méconnaissance de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées, en l'absence d'intention délibérée de se soustraire à l'impôt. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 15 décembre 2020, la directrice spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la société Promaxim ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance en date du 18 juin 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 19 juillet 2021. 
 En application de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative, l'instruction a été rouverte pour les éléments demandés en vue de compléter l'instruction par lettres du 14 mars 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Lemaire, 
 - et les conclusions de Mme Lançon, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société Promaxim a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service a mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période de mai à juillet 2015. Ces rappels résultent de la taxation, selon le régime de la marge prévu par l'article 268 du code général des impôts, des livraisons de terrains à bâtir réalisées au cours de cette période. La société Promaxim demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Il résulte de l'instruction que, par une proposition de rectification du 22 décembre 2016, le service vérificateur a informé la société Promaxim qu'il envisageait de rectifier les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle avait souscrites au titre de la période de mai à juillet 2015, lesquelles ne mentionnaient aucun chiffre d'affaires alors qu'elle était redevable de la taxe collectée, qui devait être liquidée sur le prix total des cessions, à raison des livraisons de terrains à bâtir réalisées au cours de cette période. Par une lettre du 27 novembre 2018, le service vérificateur a indiqué à la société Promaxim que la taxe due devait être liquidée selon le régime de la marge prévu à l'article 268 du code général des impôts et il a, par suite, corrigé à la baisse les rectifications proposées. Par une décision du 22 juillet 2019, la directrice spécialisée de contrôle fiscal Nord a procédé au dégrèvement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui avaient été mis en recouvrement sur cette base par avis du 14 décembre 2018, en informant la société Promaxim de la persistance de son intention de l'imposer. Par une lettre du 23 septembre 2019, le service a de nouveau indiqué à cette société, outre la période d'imposition, les motifs et les montants des rectifications envisagées, ainsi que leur fondement légal, et il lui a ouvert un délai de trente jours pour présenter ses observations. En l'absence de nouvelles observations du contribuable, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis en recouvrement par avis du 24 décembre 2019. 
 3. En premier lieu, la circonstance que la lettre du 27 novembre 2018 n'ait pas ouvert à la société Promaxim un délai de trente jours pour présenter ses observations est par elle-même sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition en litige, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis en recouvrement à la suite de cette lettre ayant été dégrevés par une décision du 22 juillet 2019, ainsi qu'il a été dit au point précédent, et le service ayant repris la procédure d'imposition en envoyant la lettre du 23 septembre 2019 mentionnée au même point, qui a ouvert un nouveau délai de réponse de trente jours et sur le fondement de laquelle les rappels contestés par la société requérante ont été mis en recouvrement. 
 4. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () ". 
 5. Il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été dit au point 2, que si, par la lettre du 23 septembre 2019, le service vérificateur a modifié la base légale des rectifications, en décidant de liquider les rappels de taxe sur la valeur ajoutée dus par la société Promaxim à raison des livraisons de terrains à bâtir réalisées de mai à juillet 2015 en appliquant le régime de la marge prévu à l'article 268 du code général des impôts, et non sur la base du prix total des cessions, cette lettre, qui mentionnait la période d'imposition, les motifs et les montants des rectifications envisagées, ainsi que leur fondement légal, et qui a ouvert un nouveau délai de trente jours pour permettre à la société contribuable de présenter ses observations sur ces rectifications, équivalait à une nouvelle proposition de rectification. Dans ces conditions, la société Promaxim n'est pas fondée à soutenir que le service vérificateur a modifié la base légale des rectifications sans lui adresser une nouvelle proposition de rectification et que la procédure d'imposition est, pour ce motif, irrégulière. 
 Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 6. Aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. / () ". Aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification () ". 
 7. Il résulte de l'instruction que, par la proposition de rectification du 22 décembre 2016, la société Promaxim a été régulièrement informée des rectifications que le service vérificateur entendait apporter aux bases imposables à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période de mai à juillet 2015. Cette proposition de rectification, qui mentionnait les motifs et les montants des rectifications envisagées, leur fondement légal, l'imposition et la période d'imposition concernées, était suffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Par ailleurs, elle a été régulièrement notifiée le 26 décembre 2016 à la société Promaxim, qui a présenté des observations le 23 février 2017, dans le délai de réponse de soixante jours qui lui avait été imparti pour ce faire, conformément aux dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Cette proposition de rectification a dès lors eu pour effet d'interrompre le délai de prescription du droit de reprise, conformément aux dispositions de l'article L. 189 du livre des procédures fiscales, sans que cette interruption soit remise en cause par le dégrèvement intervenu le 22 juillet 2019 et la modification de la base légale des rectifications par la lettre du 23 septembre 2019. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Promaxim au titre de la période de mai à juillet 2015 ont été mis en recouvrement par un avis émis et rendu exécutoire le 24 décembre 2019, régulièrement notifié le 27 décembre 2019, soit avant l'expiration du délai de reprise. Par suite, le moyen tiré de l'expiration du délai de prescription du droit de reprise ne peut qu'être écarté. 
 Sur les pénalités : 
 8. En premier lieu, aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. () / () / IV. - 1. L'intérêt de retard est calculé à compter du premier mois du jour suivant celui au cours duquel l'impôt devait être acquitté jusqu'au dernier jour du mois du paiement. / () / 4. Lorsqu'il est fait application de l'article 1729, le décompte de l'intérêt de retard est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification () ". 
 9. Il résulte de l'instruction, et notamment du tableau des conséquences financières annexé à la proposition de rectification du 22 décembre 2016, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Promaxim au titre de la période de mai à juillet 2015 à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, majorés de pénalités de 40 % pour manquement délibéré, sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts, ont donné lieu à des intérêts de retard, dont le décompte a été arrêté au 31 décembre 2016, dernier jour du mois de cette proposition de rectification. Si la société Promaxim soutient que le décompte aurait dû être arrêté au 31 décembre 2015 dès lors qu'elle s'est acquittée le 24 décembre 2015 de la taxe due à raison des livraisons de terrains à bâtir réalisées de mai à juillet 2015, elle n'apporte aucun élément de nature à l'établir, alors qu'il résulte de l'instruction que les lignes 3C " Régularisations " des déclarations 3310-CA3 souscrites au titre des mois de novembre 2015 et décembre 2015 n'ont pas été renseignées. Dans ces conditions, c'est à bon droit que le service a arrêté le décompte des intérêts de retard dus par la société requérante au dernier jour du mois de la proposition de rectification qui lui avait été adressée le 22 décembre 2016. 
 10. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées () quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ". 
 11. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales que l'administration a l'obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités visées par le second alinéa de ce texte, d'adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu'elle envisage de lui appliquer et indiquant qu'il dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations. 
 12. Il résulte de l'instruction que, par la proposition de rectification en date du 22 décembre 2016 et la lettre du 23 septembre 2019, qui ont été reçues par la société Promaxim plus de trente jours avant la mise en recouvrement des pénalités qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts, le service vérificateur lui a indiqué la base légale, le taux et le montant de ces pénalités, a exposé de façon précise les motifs pour lesquels il envisageait de les infliger et l'a informée du délai de trente jours dont elle disposait pour faire valoir ses observations. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales doit dès lors être écarté. 
 13. En dernier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt () entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre () de la taxe sur la valeur ajoutée (), la preuve de la mauvaise foi () incombe à l'administration ". 
 14. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 22 décembre 2016 et de la lettre du 23 septembre 2019, que la société Promaxim, dont le gérant et associé unique est un spécialiste du secteur de l'immobilier et de la vente immobilière, a cédé de nombreux terrains à bâtir de mai à juillet 2015, qui n'avaient pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée lors de leur acquisition. Alors que les actes de cession mentionnent l'option de la société Promaxim pour le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge et que cette société a comptabilisé au titre du mois de mai 2015, au compte 445712 " Taxe collectée à 20 % ", la taxe sur la marge correspondant aux cessions réalisées au cours de ce mois, les déclarations de taxe qu'elle a souscrites au titre de la période de mai à juillet 2015 ne mentionnent aucun chiffre d'affaires. L'administration fiscale, qui se prévaut de ces circonstances, doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, conformément aux dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de l'intention délibérée de la société requérante de se soustraire à l'impôt et, par suite, du bien-fondé des pénalités de 40 % qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que la société Promaxim n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période de mai à juillet 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. Ses conclusions à fin de décharge doivent dès lors être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles qu'elle a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de la société Promaxim est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Promaxim et à la directrice spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 15 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 - M. Lemaire, président, 
 - Mme Bergerat, première conseillère, 
 - Mme Courtois, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 juin 2023. 
 L'assesseure la plus ancienne, 
 Signé 
 S. BERGERATLe président-rapporteur, 
 Signé 
 O. LEMAIRE 
 La greffière, 
 Signé 
 S. RANWEZ 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,