TA83 · 4ème chambre — 3 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête, enregistrée le 18 février 2021 sous le n° 2100444, Mme B C, représentée par Me Georges, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article  
 L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - la société à responsabilité limitée (SARL) Jenni, dont elle est la gérante, n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur sur les conditions d'exploitation et aucun échange n'a pu s'engager sur les éléments relevés par le vérificateur, en l'absence de communication, malgré sa demande, des relevés détaillant les dépouillements réalisés ;  
 - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société est excessivement sommaire et radicalement viciée : concernant l'activité de restauration traditionnelle, le service a retenu la méthode des vins alors que la vente de vin ne représente pas une constante en salle s'agissant de la vente des pizzas et que par ailleurs, une catégorie de bouteilles de vin est affectée essentiellement aux ventes à emporter et, concernant l'activité de ventes à emporter, le service a utilisé la méthode de reconstitution à partir des boîtes en carton alors que la consommation de farine achetée aurait permis une reconstitution plus proche de la réalité. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 31 août 2021, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 II. Par une requête enregistrée le 18 février 2021 sous le n° 2100445, Mme B C, représentée par Me Georges, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article  
 L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - la société à responsabilité limitée (SARL) Jenni, dont elle est la gérante, n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur sur les conditions d'exploitation et aucun échange n'a pu s'engager sur les éléments relevés par le vérificateur, en l'absence de communication, malgré sa demande, des relevés détaillant les dépouillements réalisés ;  
 - la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de la société est excessivement sommaire et radicalement viciée : concernant l'activité de restauration traditionnelle, le service a retenu la méthode des vins alors que la vente de vin ne représente pas une constante en salle s'agissant de la vente des pizzas et que par ailleurs, une catégorie de bouteilles de vin est affectée essentiellement aux ventes à emporter et, concernant l'activité de ventes à emporter, le service a utilisé la méthode de reconstitution à partir des boîtes en carton alors que la consommation de farine achetée aurait permis une reconstitution plus proche de la réalité. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 31 août 2021, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus, au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme D,  
 - les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Georges représentant Mme C. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Jenni, qui exerce une activité de restauration et de vente de pizzas à emporter à La Seyne-sur-Mer et dont Mme C est gérante, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 2012 à 2014. A l'issue de ce contrôle, l'administration a rehaussé les résultats de la société et, par une proposition de rectification du 20 octobre 2015, a procédé à l'imposition entre les mains de Mme C des revenus réputés distribués sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et du c. de l'article 111 du même code. L'intéressée demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi mises à sa charge au titre des années 2012 à 2014. 
 2. Les requêtes susvisées concernent la situation d'une même requérante, présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. En vertu du principe de l'indépendance des procédures concernant une société de capitaux et ses associés, l'éventuelle irrégularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard de la SARL Jenni, ne peut avoir d'autre conséquence que la décharge des impositions mises à la charge de cette société et reste sans incidence sur les conséquences tirées par l'administration du contrôle de la société sur les sommes soumises à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au nom de Mme C. Par suite, le moyen tiré de ce que la SARL Jenni n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur est inopérant et doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 4. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". L'article 111 de ce code dispose que : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". 
 En ce qui concerne l'existence et le montant des revenus regardés comme distribués : 
 5. En cas de refus des rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve, d'une part, de l'existence et du montant des revenus distribués et, d'autre part, de leur appréhension par le contribuable. Mme C, dont les rehaussements ont été notifiés selon la procédure de rectification contradictoire, n'ayant pas accepté les rectifications découlant du rattachement à son revenu global des revenus regardés comme distribués à la suite de la vérification de comptabilité de la SARL Jenni, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'existence et du montant des revenus distribués qu'elle entend imposer entre les mains de l'intéressée.  
 6. En premier lieu, lors de la vérification de comptabilité de la SARL Jenni, le vérificateur a constaté qu'en l'absence notamment des tickets de caisse, des bandes de contrôle, des notes clients et des carnets de commandes et de livraisons de ventes à emporter, la comptabilité ne comportait pas de justificatifs de recettes détaillées au titre des exercices vérifiés. En outre, aucun détail des stocks n'avait été fourni. De plus, le vérificateur a relevé que la SARL Jenni, en l'absence de sauvegarde des données de la caisse enregistreuse, n'avait pas respecté ses obligations en matière de conservation des données informatiques. Ces graves irrégularités, au demeurant non contestées par Mme C, étaient de nature à priver la comptabilité de la société toute valeur probante. Par suite, l'administration a pu à bon droit l'écarter et procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de la société. 
 7. En deuxième lieu, le vérificateur a reconstitué les recettes de la SARL Jenni en distinguant l'activité de restauration sur place de celle de ventes à emporter. Pour reconstituer les recettes de l'activité de restauration sur place, il a utilisé deux méthodes, celle des vins et celle des liquides, et in fine a retenu la première, plus cohérente avec les caractéristiques de l'exploitation et plus favorable à la société, et a évalué les recettes de l'activité de vente à emporter, dont il est constant qu'elle concerne essentiellement les ventes de pizzas, à partir des achats de boîtes de pizzas. En l'absence de justificatifs de recettes détaillées au titre des exercices vérifiés, le vérificateur a demandé à la gérante de conserver les doubles des notes clients et des carnets de commandes des ventes à emporter pour la période du 7 mai au 30 juin 2015 et a procédé à leur dépouillement. Si la requérante semble remettre en cause l'échantillonnage ainsi retenu, d'une part, la société n'a pas été en mesure de présenter les pièces justificatives des recettes détaillées portant sur une période supérieure à celle susvisée et d'autre part, elle n'établit pas qu'une autre période de référence aurait permis une ventilation plus précise et plus pertinente des recettes issues de la vente des produits solides et des produits liquides. Au demeurant, elle n'allègue pas que les conditions d'exploitation des exercices ont varié. Le service a également dépouillé l'ensemble des achats réalisés pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 et un droit de communication a été exercé auprès des fournisseurs de produits liquides, boîtes à pizzas et farine, identifiés à partir des données figurant dans la comptabilité. S'agissant de l'activité de restauration sur place, le vérificateur, à partir de l'exploitation des doubles des notes clients et des conditions d'exploitation, dont les prix de vente, les pertes, la consommation du personnel, la vente de vin en bouteilles et en " vrac - pichet et verre ", a déterminé la part de consommation de vin dans le chiffre d'affaires total de la société, soit 9,08 %, et a appliqué ce coefficient aux recettes afférentes aux ventes de vin pour déterminer le montant des recettes totales. S'agissant de l'activité de ventes à emporter, à partir de l'exploitation des carnets de commandes, le vérificateur a évalué à 92,80 % le chiffre d'affaires des pizzas dans le chiffre d'affaires total. Il a déterminé le nombre de pizzas vendues à partir du nombre de boîtes à pizzas acheté auprès des fournisseurs, en tenant compte d'un taux de perte de 2 % et de la consommation du personnel, selon les données fournies par la société. Sur la base d'un prix moyen unitaire des pizzas vendues, proposé par la société, il a ensuite multiplié le nombre de pizzas revendues par le prix moyen d'une pizza et a appliqué le coefficient de 92,80 % au chiffre d'affaires pizzas pour obtenir le chiffre d'affaires total. Le service a conforté les résultats obtenus en vérifiant que les achats de farine réalisés par la société étaient suffisants pour la réalisation des ventes à emporter de pizzas ainsi reconstituées. 
 8. D'une part, concernant la reconstitution du chiffre d'affaires de l'activité de restauration sur place, si Mme C fait valoir qu'une catégorie de bouteilles de vin est réservée aux ventes à emporter, il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification, que le vérificateur a tenu compte, dans la reconstitution du chiffre d'affaires de l'activité de restauration sur place, des ventes de vin dans le cadre des ventes à emporter et qu'il n'a pas pris en compte les achats revendus de vin auprès du fournisseur DVB (vin de pays). Par ailleurs, elle n'assortit d'aucun justificatif de nature à permettre d'en retenir le bien-fondé son allégation selon laquelle le vin ne représenterait pas une constante représentative pour la consommation sur place des pizzas alors que l'administration fait valoir sans être contredite que l'analyse des doubles des notes clients révèle que les ventes de pizzas comportent quasiment pour moitié un verre de vin. De même, si la requérante propose de retenir que les achats de vin revendus sur la période de référence représentent un taux 2,77 % du chiffre d'affaires de l'activité de restauration traditionnelle, hors pizzas, ce taux n'est pas justifié et ainsi qu'il a été dit, les ventes de pizzas sur place ne sont pas exclusives de ventes de vin. Enfin, Mme C se borne à faire valoir sans aucune précision ou élément permettant d'en apprécier le bien-fondé que des erreurs de traitement des données d'exploitation conduisent à des chiffres excessifs, que le ratio fixé à 9,08 % est faible au regard des ratios usuels de la profession et qu'une méthode de reconstitution fondée sur les serviettes et sur le prix moyen du couvert aurait été plus pertinente.  
 9. D'autre part, concernant la reconstitution du chiffre d'affaires de ventes à emporter, la requérante entend proposer une autre méthode basée sur la farine non utilisée après la préparation des pizzas destinées à la vente à emporter et à l'affecter à la fabrication des pizzas servies en salle. Toutefois, une telle proposition ne peut être retenue dès lors, ainsi que le fait valoir l'administration, qu'elle ne quantifie pas les pertes en matière et en produits non fabriqués. Par ailleurs, à partir de l'exploitation des carnets de commandes, le vérificateur a déterminé, dans le cadre des ventes à emporter, un nombre de bouteilles de vin, en corrélation avec les ventes de pizzas, qui n'a donc pas été retenu au titre de la détermination du chiffre d'affaires des vins utilisés dans le cadre de la reconstitution du chiffre d'affaires de la restauration sur place. Toutefois, faute pour Mme C d'apporter une quelconque justification, elle n'est pas fondée à soutenir que le nombre de bouteilles de vin affecté à la vente à emporter est minoré. 
 10. Il résulte de ce qui précède que l'administration doit être regardée comme établissant l'existence et le montant des sommes réputées distribuées. 
 En ce qui concerne l'appréhension des revenus distribués : 
 11. En réponse à la demande formulée par l'administration fiscale sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts, Mme C a été désignée comme l'unique bénéficiaire des distributions de la SARL Jenni. Elle est donc présumée avoir appréhendé ces sommes, ce qu'elle ne conteste d'ailleurs pas. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C n'est pas fondée à demander la décharge des impositions en litige. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de Mme C sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B C et au directeur départemental des finances publiques du Var. 
 Délibéré après l'audience du 13 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Bernabeu, présidente, 
 - Mme Carotenuto, première conseillère,  
 - M. Sportelli, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 3 avril 2023. 
 La rapporteure, 
 signé 
 S. DLa présidente, 
 signé 
 M. A 
 La greffière, 
 signé 
 F. OUJABER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 Et par délégation,  
 Le greffier 
 2, 2100445