TA14 · 2ème chambre — 9 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 28 mai 2021 et le 9 janvier 2024, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, M. C A et Mme B A demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, en droits et pénalités, auquel ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 S'agissant des suites de la vérification de la société CND Invest : 
 - l'administration fiscale ne pouvait mettre en œuvre la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, dès lors que la société CND Invest ne s'est pas opposée aux opérations de contrôle, ce qui doit conduire à la décharge des cotisations supplémentaires d'imposition fixées au terme d'une procédure irrégulière ; 
 - les honoraires juridiques et comptables ont été à bon droit déduits des revenus imposables de la société CND Invest dès lors qu'ils ont été engagés dans l'intérêt de celle-ci ; 
 - les frais de voyage et de déplacement remboursés à Mme A ont été à bon droit déduits des revenus imposables de la société CND Invest, dès lors qu'ils ont été engagés dans l'intérêt de celle-ci dont Mme A est la salariée ; 
 - la société CND Invest était fondée à constituer une provision pour la dépréciation d'un terrain acquis par la société Chiprade, dont elle détient la moitié des parts, et financé par un emprunt qu'elle rembourse par des avances en compte courant à la société Chiprade pour la moitié de la somme due. 
 S'agissant des suites de la vérification de la société Elocle : 
 - dès lors que l'administration fiscale a admis le principe de la déduction des charges exposées par la société Elocle dans le cadre de la mission de " tiers temps " effectuée par M. A pour le groupement Les Mousquetaires suivant l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, elle ne pouvait limiter la déduction de ces frais aux seuls déplacements effectués à Bandoufle ni opposer un motif tiré de l'absence de pièces justificatives dont elle ne s'est pas prévalue dans le cadre de la proposition de rectification du 13 juillet 2018. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 2 novembre 2021, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts ; 
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Silvani, 
 - et les conclusions de M. Blondel, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Les sociétés CND Invest et Elocle, dont M. A est le gérant, ont fait l'objet de vérifications de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. L'administration ayant estimé que la société CND Invest avait adopté une attitude traduisant une opposition à contrôle fiscal au sens de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal a été établi le 7 septembre 2018. Les conclusions du contrôle lui ont été notifiées dans le cadre d'une proposition de rectification en date du 8 octobre 2018. A la suite des vérifications de comptabilité de ces deux sociétés, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme A une proposition de rectification en date du 11 décembre 2018 au titre des conséquences de ces contrôles sur la situation personnelle des intéressés. Ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux assorties de la majoration de 40% prévue à l'article 1729 a) du code général des impôts, à hauteur de 267 598 euros au titre de l'année 2015 et de 168 525 euros au titre de l'année 2016. M. et Mme A ont formé une première réclamation le 15 juillet 2019, à la suite de laquelle une décision d'admission partielle est intervenue le 25 mai 2020 conduisant à un dégrèvement, en droits et pénalités, de 79 818 euros au titre de l'année 2015 et de 54 620 euros au titre de l'année 2016. Un autre dégrèvement a été prononcé par une décision en date du 2 avril 2021 à hauteur de 87 672 euros au titre de l'année 2015 et de 56 683 au titre de l'année 2016, en suite de la réclamation présentée le 9 décembre 2020. Par leur requête, M. et Mme A demandent la décharge, en droits et pénalités, du supplément d'imposition auquel ils restent assujettis à hauteur de 100 108 euros au titre de l'année 2015 et de 57 222 euros au titre de l'année 2016.  
 Sur les impositions : 
 2. Aux termes du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. ". L'article 47 de l'annexe II dudit code précise que : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées. ".  
 En ce qui concerne la charge de la preuve :  
 3. Aux termes de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (). ".  
 4. Il résulte de l'instruction que M. et Mme A n'ont pas présenté d'observations dans le délai de trente jours en réponse à la proposition de rectification qui leur a été adressée le 11 décembre 2018. Par suite, la charge d'établir l'exagération des impositions en litige leur incombe.  
 En ce qui concerne les revenus distribués par la société CND Invest : 
 5. Selon le 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () ". Il résulte de ces dispositions que les charges financières supportées au cours d'un exercice ne sont au nombre des charges déductibles qu'à la condition d'avoir été effectivement exposées dans l'intérêt de l'entreprise. 
 6. En premier lieu, en vertu du principe d'indépendance des procédures, les requérants ne peuvent utilement soutenir que la procédure d'évaluation d'office menée à l'encontre de la société CND Invest, du fait de l'opposition à contrôle fiscal constatée par l'administration, serait viciée pour obtenir la décharge des impositions consécutives mises à leur charge à titre personnel. Par suite, ce moyen ne peut qu'être écarté. 
 7. En deuxième lieu, alors que l'administration fiscale soutient qu'il n'est pas établi que les dépenses juridiques et comptables déduites des bénéfices de la société CND Invest au titre des exercices clos au 31 décembre 2015 et au 31 décembre 2016 ont été exposées dans l'intérêt de cette société, les requérants ne produisent aucun justificatif propre à apporter une telle démonstration. Par suite, M. et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge des revenus distribués, déterminés en application des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, sur la base des rectifications du bénéfice imposable de la société CND Invest opérées à ce titre. 
 8. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que Mme A a exposé des frais de déplacements à hauteur de 46 514 euros au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2015 et de 47 910 euros au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2016 en sa qualité de directrice des sociétés Elocle et Tiviga, filiales de la société CND Invest. Si les requérants soutiennent que ces charges pouvaient être déduites des bénéfices de la société CND Invest dès lors que Mme A était salariée de cette entreprise, une telle circonstance est toutefois sans incidence sur le droit à déduction exercé par la société CND Invest dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que celles-ci ont été engagées dans l'intérêt de cette société. Dans ces conditions, ces charges financières, qui ne sont au demeurant établies par aucun justificatif précis, notamment s'agissant du nombre de kilomètres parcourus, ne pouvaient être déduites du bénéfice net de la société CND Invest en application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts citées au point 5. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à demander la décharge des revenus distribués correspondant à la réintégration dans le résultat imposable de la société CND Invest de ces sommes. 
 9. En quatrième lieu, les requérants soutiennent que l'administration fiscale ne pouvait réintégrer dans le résultat imposable des exercices clos au 31 décembre 2015 et au 31 décembre 2016 de la société CND Invest la provision pour dépréciation d'un terrain propriété de la société Chiprade, détenue à 50% par la société CND Invest, et financé par un emprunt que la société CND Invest remboursait par des avances en compte courant à cette société pour la moitié de la somme due. 
 10. Si les requérants soutiennent que la société CND Invest sera dans l'impossibilité de récupérer la totalité de ses avances en compte courant après la vente du terrain, il ne résulte pas de l'instruction que la société Chiprade aurait pour seule activité l'exploitation de ce terrain et qu'elle ne sera pas ainsi en mesure de rembourser les sommes dues à la société CND Invest. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a réintégré dans le résultat imposable des exercices clos au 31 décembre 2015 et 2016 de la société CND Invest la provision pour dépréciation du terrain concerné. Il en résulte que M. et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été assignés à ce titre.  
 En ce qui concerne les revenus distribués par la société Elocle : 
 11. Il résulte de l'instruction que dans le cadre de la proposition de rectification en date du 13 juillet 2018, l'administration fiscale a refusé de déduire des résultats imposables de la société Elocle, au titre des exercices clos au 31 décembre 2015 et 2016, des charges à hauteur de 8 689,10 euros et 8 091,11 euros correspondant aux déplacements de M. A, au motif qu'elles se rapportent à des dépenses exposées dans le cadre du " tiers temps " réservé aux missions exercées dans l'intérêt du groupement les Mousquetaires, qui détient la société ITM, actionnaire de la société Elocle, et que la justification des déplacements au titre de ce " tiers temps " n'avait pas été fournie. Par un avis du 14 novembre 2019, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a estimé que les frais engagés par la société Elocle dans le cadre de la mission de " tiers temps " de M. A, notamment ses déplacements à Bondoufle, étaient déductibles des résultats de la société Elocle dès lors que cette mission et la prise en charge des frais en résultant par la société Elocle était imposée par le contrat d'enseigne conclu entre celle-ci et la société Les Mousquetaires. Par une décision du 28 novembre 2019, suivant l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement des seuls frais de déplacements de M. A à Bondoufle à hauteur de 5 223,96 euros et 1 621,35 euros au titre des exercices clos les 31 décembre 2015 et 2016. 
 12. Les requérants contestent le refus de déductibilité des charges restantes à hauteur de 3 465,14 euros et 6 469,76 euros. Ils font valoir que dès lors que l'administration fiscale a admis le principe de la déduction des charges exposées dans le cadre de la mission de " tiers temps ", suivant l'avis de cette commission, elle ne pouvait limiter la déduction de ces frais aux seuls déplacements effectués à Bondoufle ni ne pouvait opposer un motif tiré de l'absence de pièces justificatives dont elle ne s'était pas prévalue dans le cadre de la proposition de rectification du 13 juillet 2018. 
 13. Toutefois, ainsi qu'il a été indiqué au point 11, dans le cadre de la proposition de rectification en date du 13 juillet 2018, l'administration fiscale avait notamment justifié le refus de déductibilité des charges en cause par l'absence de justification des déplacements au titre de ce " tiers temps ". Dans ces conditions, la circonstance que l'administration fiscale a, suivant l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, admis que certains frais engagés par la société Elocle au titre de la mission de " tiers temps " effectuée par M. A devaient être regardés comme exposés dans l'intérêt de celle-ci et qu'ils étaient par suite déductibles de ces résultats imposables, ne faisait pas obstacle à ce qu'elle maintienne la réintégration dans le revenu imposable de la société Elocle des charges pour lesquelles l'entreprise n'avait pas fourni les justificatifs propres à établir qu'elles correspondaient à des déplacements au titre de la mission de " tiers temps ", lesquels n'avaient au demeurant pas davantage été communiqués à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Or, les requérants n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, de ce que les charges dont ils demandent la déduction étaient justifiées tant dans leur montant qu'au regard du lien qu'elles présentaient avec la mission dévolue à M. A. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a réintégré ces charges dans les revenus imposables de la société Elocle et les a regardées comme des revenus distribués au bénéfice de M. et Mme A. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels M. et Mme A ont été assujettis doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A et Mme B A et à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 25 janvier 2024, à laquelle siégeaient :  
 M. Marchand, président, 
 Mme Pillais, première conseillère, 
 Mme Silvani, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 février 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. SILVANI 
 Le président, 
 Signé 
 A. MARCHAND              La greffière, 
 Signé 
 A. D'OLIF 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 Pour expédition conforme, 
 le greffier, 
 J. Lounis