TA25 · 1ère chambre — 15 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 3 décembre 2021 et 25 juillet 2022, la société à responsabilité limitée (SARL) la Grange de la Dole, représentée par Me Henky, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 mars 2015, 31 mars 2016 et 31 mars 2017 ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de prononcer la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période allant du 1er avril 2014 au 30 juin 2015 ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - la procédure est irrégulière, les avis de mise en recouvrement sont entachés d'une erreur substantielle dans la mesure où l'adresse du destinataire est incorrecte ; 
 - la méthode de reconstitution utilisée par l'administration fiscale est sommaire et viciée du fait de l'exagération des bases d'imposition de la part du service au titre des exercices clos les 31 mars 2015, 2016 et 2017 ; 
 - le coefficient multiplicateur d'achats revendus retenu par l'administration ne correspond à rien et ne peut qu'être rejeté, le service ne s'est basé que sur les données issues du ticket Z relatif à l'exercice clos le 31 mars 2015 sans prendre en compte d'autres éléments disponibles ; 
 - l'administration a retenu à tort un rapport entre le chiffre d'affaires " boissons " et celui de la partie " restaurant " compte tenu de l'activité réellement exercée par la société, l'exploitation d'un snack-restaurant à proximité des pistes de ski impliquant le matin une consommation de cafés et chocolats chauds, de bières l'après-midi sans consommation de repas et donc de " restaurant " ; 
 - il aurait été davantage pertinent de ne prendre en compte que certaines boissons comme le café et certains types de vins pour les associer à la partie " restauration ", et de distinguer la restauration traditionnelle de celle de type snack ; 
 - l'administration aurait dû tenir compte des boissons comprises dans les formules repas ; 
 - les montants de chiffres d'affaires reconstitués par l'administration excèdent le montant des encaissements de la société ; 
 - il ne saurait lui être reproché l'absence de respect des conditions prévues à l'article 46 quater-0 ZZ bis A de l'annexe III au code général des impôts pour lui refuser le bénéfice du taux réduit d'impôt sur les sociétés prévu au b du I de l'article 219 du code général des impôts ;  
 - dès lors que la procédure suivie est irrégulière et que les rappels se fondent sur des montants erronés, les pénalités appliquées sont illégales. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 31 mai et 28 juillet 2022, le directeur départemental des finances publiques du Doubs demande au tribunal :  
 1°) de prononcer un non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements intervenus en cours d'instance pour un montant de 30 615 euros ; 
 2°) de rejeter le surplus des conclusions de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la requête est irrecevable s'agissant des impositions visées par les avis de mise en recouvrement des 30 avril 2018 et 31 août 2018 (R. 199-1 LPF) ; 
 - les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme Diebold, première conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SARL la Grange de la Dole exploite un établissement de restauration, snack et vente de boissons à Prémanon dans le Jura. Cette société, qui clôture ses exercices au 31 mars de chaque année, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos les 31 mars 2015, 2016 et 2017. Le vérificateur, après avoir rejeté la comptabilité présentée comme irrégulière et non probante pour l'ensemble de la période vérifiée, a procédé à une reconstitution de recettes. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a, par des propositions de rectification en date des 9 et 23 octobre 2017, notifié à la SARL la Grange de la Dole des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée. La requérante a présenté des réclamations préalables le 17 janvier 2019, rejetée les 18 février, 29 mars et 1er août 2019, le 31 décembre 2020 rejetée le 2 avril 2021, et le 28 septembre 2021, rejetée le 6 octobre suivant. La SARL la Grange de la Dole demande au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 mars 2015, 31 mars 2016 et 31 mars 2017. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 31 mai 2022, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques du Doubs a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme de 30 615 euros, des impositions en litige. Les conclusions de la requête de la SARL la Grange de la Dole relatives à ces impositions et pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition () ". 
 4. Il résulte de ces dispositions qu'une proposition de rectification doit, en principe, pour satisfaire aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, être notifiée à la dernière adresse communiquée par le contribuable à l'administration fiscale aux fins d'y recevoir ses courriers. 
 5. Il n'est pas contesté que les propositions de rectification et avis de mis en recouvrement ont été adressés à la requérante à son adresse, en comportant de manière erronée la mention du lieu-dit " le Balancier ". Cependant, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 9 octobre 2017 a fait l'objet d'un accusé réception le 11 octobre 2017, celle du 23 octobre 2017 d'un accusé de réception le 27 octobre 2017, et que les avis de mise en recouvrement des 15 mars, 30 avril et 31 août 2018 ont fait respectivement l'objet d'accusés de réception les 27 mars, 17 mai et 13 septembre 2018. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 Sur la charge de la preuve :  
 6. La SARL la Grange de la Dole, qui n'a pas souscrit ses déclarations de résultats au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 malgré les mises en demeure adressées à cet effet par l'administration fiscale, a été taxée d'office à l'impôt sur les sociétés en application du 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. En outre, sa comptabilité a été regardée comme comportant de graves irrégularités et l'imposition a été établie conformément à l'avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Par suite, en application des dispositions combinées des articles L. 192 et L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombe à la requérante. 
 Sur le bienfondé des impositions :  
 7. Il résulte de l'instruction que la SARL La Grange de la Dole, qui relève du régime de l'imposition d'après le bénéfice réel, n'a pas été en mesure de présenter au vérificateur les journaux et journaux auxiliaires, le grand-livre, le livre d'inventaire et l'inventaire détaillé des stocks, en méconnaissance de l'article 54 du code général des impôts. Il résulte également de l'instruction que la société a utilisé temporairement la caisse enregistreuse d'une autre société exploitée par sa dirigeante, n'a produit qu'un nombre limité de tickets Z issus de cette caisse et un seul ticket X issu d'une autre caisse que cette dernière, et que le vérificateur n'a donc pas été en mesure de procéder au contrôle de cohérence et de concordance entre, d'une part, les opérations de vente et de retour qui auraient été retracées sur des bandes de contrôle électronique de la caisse et, d'autre part, les documents comptables et déclarations fiscales de la société, prévu à l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Le 25 août 2017, l'administration a donc dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité et défaut de présentation de comptabilité sous forme dématérialisée. Par ailleurs, la comparaison du ticket Z général disponible pour l'exercice clos le 31 mars 2015 et les quantités vendues a fait apparaître des discordances. Le vérificateur a en conséquence regardé comme irrégulière et dépourvue de valeur probante la comptabilité de la SARL la Grange de la Dole et a procédé à une reconstitution des recettes de cette dernière. 
 8. En premier lieu, la méthode de reconstitution des recettes suivie par le vérificateur a consisté à reconstituer les ventes à partir des achats revendus au vu des bandes de caisse, factures d'achat et données produites par la société quant aux doses, pertes, offerts, vins de cuisine ou encore consommation du personnel, et des éléments communiqués par les principaux fournisseurs dans le cadre de l'exercice par l'administration fiscale de son droit de communication. Il a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires " liquides ", puis à la détermination du chiffre d'affaires total à partir de la proportion de chaque chiffre d'affaires " liquides " dans le chiffre d'affaires total. Les quantités de boissons consommées ont été déterminées à partir des quantités achetées, la société n'ayant remis aucun inventaire de stock et ayant précisé ne disposer de quasiment aucun stock en fin de saison. Il a ainsi tout d'abord reconstitué le chiffre d'affaires du " snack " installé au bas des pistes de ski en constatant que les indications données par la gérante concernant une ouverture annuelle de trois mois étaient erronées, des achats relatifs à cette activité ayant été observés durant tout l'exercice, puis en déterminant les achats destinés exclusivement au snack en retenant tous les achats de canettes, bières issues d'un certain type de fût, de café et de chocolat pour le dernier mois de l'exercice clos le 31 mars 2015 et ceux relatifs aux trois derniers mois des exercices clos les 31 mars 2016 et 2017. Le vérificateur a ensuite reconstitué le chiffre d'affaires boissons en distinguant sept familles de boissons. Il a ainsi établi le chiffre d'affaires " bières " et celui des " liqueurs et apéritifs " en se référant aux achats effectués. S'agissant des " vins ", le vérificateur a déterminé des proportions en se fondant sur le ticket Z général de l'exercice clos au 31 mars 2015, puis, après avoir totalisé les quantités disponibles à la vente selon leur volume, a procédé à une répartition en fonction de ces proportions. Il a considéré que les bouteilles bouchées d'un litre étaient vendues à l'unité et estimé leur prix de vente au double du tarif du pichet de 50 centilitres faute de disposer d'une carte des vins, que les vins bouchés de 37,5 et 70 centilitres avaient été vendus à l'unité, et que les champagnes et crémants avaient été vendus à la coupe en l'absence de mention sur le ticket Z général. S'agissant des sodas hors activité " snack ", les bouteilles vendues à l'unité ont été traitées comme telles et les bouteilles de sirop et limonades ont été valorisées en retenant une dose de quatre centilitres pour le sirop et 25 centilitres pour la limonade. Les chocolats chauds et thés, consommés en dehors du " snack ", correspondent à celles ne relevant pas des achats du dernier mois de l'exercice clos au 31 mars 2015 et des trois derniers mois clos au 31 mars 2016 et 31 mars 2017, les quantités disponibles à la vente ayant été déterminées selon des doses établies au regard des déclarations de la gérante. Enfin, les bouteilles d'eau ont été considérées comme vendues à l'unité et répertoriées selon leur fournisseur. Le vérificateur a pratiqué des décotes et pondérations pour tenir compte des consommations du personnel, de l'usage de vin blanc et cognac en cuisine, des pertes et casses et des offerts et a ainsi déterminé le chiffre d'affaires " boissons ". Il a ensuite reconstitué le chiffre d'affaires " restauration " pour les trois exercices en se basant sur la proportion mise en évidence par l'exploitation des éléments issus de la caisse informatique sur l'exercice clos au 31 mars 2015. 
 9. En deuxième lieu, contrairement à ce qui est allégué par la requérante, il résulte de l'instruction et en particulier de la proposition de rectification, que, si l'activité du " snack " implanté au bas des pistes de ski génère des ventes de boissons différentes au gré de la journée ainsi que des produits alimentaires à emporter, le restaurant permet d'assurer 45 couverts par service à l'intérieur, outre les places assurées pour une capacité similaire sous une tente extérieure. Ces seuls éléments ne permettent pas d'établir qu'une distinction entre le type de boissons consommées sur les deux sites s'imposaient. Ainsi, la SARL la Grange de la Dole n'établit pas que la corrélation entre le chiffre d'affaires " boissons " et celui issu de l'activité restauration déterminé par l'administration en appliquant le coefficient résultant de l'exploitation des données issues de la caisse informatique sur l'exercice clos au 31 mars 2015 soit erronée.  
 10. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que le grammage retenu pour le café résulte des déclarations effectuées par sa gérante de sorte que l'estimation effectuée au sujet d'un autre établissement exploité par cette dernière est sans incidence sur la pertinence du chiffrage retenu par l'administration.  
 11. En quatrième lieu, les " formules repas " inscrites par le restaurant à sa carte ne comportaient pas de boisson de sorte qu'il n'y avait pas lieu de procéder à la distinction évoquée par la requérante.  
 12. En cinquième lieu, la circonstance que le vérificateur se soit fondé sur le seul ticket Z général produit pour l'exercice clos le 31 mars 2015, qu'il avait pourtant estimé comme affecté d'incohérences, n'est pas à elle seule de nature à révéler l'incohérence de la méthode de reconstitution des recettes dès lors que la circonstance que la comptabilité de la société a été regardée comme non probante ne faisait pas obstacle à ce que des éléments tirés de cette comptabilité soient retenus pour opérer des redressements.  
 13. Enfin, si la requérante fait valoir que les chiffres d'affaires reconstitués dépassent le montant des encaissements relevés par l'administration pour chaque exercice, il résulte de l'instruction que le vérificateur a relevé, notamment, la faiblesse des remises en devises suisses, la forte baisse des remises espèces sur l'exercice clos le 31 mars 2017 mais aussi des articles manquants de sorte que le montant des encaissements sur le compte bancaire de la requérante ne correspond pas à l'intégralité de son activité. 
 14. Il résulte de ce qui précède que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires employée par le service vérificateur n'est ni radicalement viciée, ni excessivement sommaire. 
 Sur les pénalités : 
 15. La requérante, qui se borne à soutenir que les pénalités appliquées sont illégales en raison de l'irrégularité de la procédure suivie et du caractère erroné du montant des rappels, n'est pas fondée à demander la décharge de ces pénalités. 
 16. Il résulte de ce qui précède et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir partielle opposée en défense, que la SARL la Grange de la Dole n'est pas fondée à demander la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle reste assujettie. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit à ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
     
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence du dégrèvement de 30 615 euros prononcé en cours d'instance. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL le Grange de la Dole est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la SARL la Grange de la Dole et à la directrice départementale des finances publiques du Doubs. 
 Délibéré après l'audience du 9 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Schmerber, présidente, 
 - Mme Diebold, première conseillère, 
 - Mme Kiefer, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 mai  2024. 
 La rapporteure, 
 N. DieboldLa présidente, 
 C. Schmerber 
 La greffière, 
 E. Cartier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière