TA69 · 6ème chambre — 18 mars 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 7 septembre 2021 et le 27 novembre 2024, M. A B, représenté par Me Chetail et Me Delong, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 en raison de la remise en cause par l'administration du bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies C du code général des impôts ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - l'administration a commis une erreur de base légale en se fondant sur un texte qui n'était pas encore en vigueur à la date de l'investissement ; elle devait se placer à la date de souscription des parts dans la SCI Celmar pour apprécier s'il avait droit à la réduction d'impôt en litige ; 
 - la condition tenant au rôle de l'organisme de logement social n'est pas prévue par les textes applicables ; 
 - une telle condition n'a pas été méconnue ; 
 - il a respecté les conditions posées par la documentation fiscale s'agissant du rôle de l'organisme de logement social.   
 Par un mémoire en défense, enregistré le 8 décembre 2021, l'administrateur général de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 Un mémoire présenté par l'administrateur général de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est a été enregistré le 3 décembre 2024. 
 Par ordonnance du 28 novembre 2024, la clôture d'instruction a été reportée au 16 décembre 2024.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Boulay, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Par une proposition de rectification du 22 octobre 2019, l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies C du code général des impôts, concernant des investissements réalisés dans le secteur du logement social, en outre-mer, dans le cadre du programme Nov'Accès, dont M. B a bénéficié au titre de l'année 2016 et de l'année 2017, à raison de ses investissements dans les sociétés civiles immobilières (CSI) Celmar, Certain et Peronet. M. B demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2016 pour un montant en droits et pénalités de 60 000 euros et de l'année 2017, pour un montant de 67 800 euros. 
 Sur le motif tiré de la tardiveté de l'acquisition du logement par la SCI Celmar :  
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa version de l'article en vigueur du 2 mars 2017 au 1 janvier 2018 : " () III. - La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure. / Lorsque le montant de la réduction d'impôt excède l'impôt dû par le contribuable ayant réalisé l'investissement, le solde peut être reporté, dans les mêmes conditions, sur l'impôt sur le revenu des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement. () / V. - La réduction d'impôt fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle : / 1° Les conditions mentionnées au I ou, le cas échéant, au IV ne sont pas respectées ; / VI. - La réduction d'impôt prévue au présent article est également ouverte au titre de l'acquisition de logements, qui satisfont aux conditions fixées au I, achevés depuis plus de vingt ans faisant l'objet de travaux de réhabilitation définis par décret permettant aux logements d'acquérir des performances techniques voisines de celles des logements neufs. Dans ce cas, la réduction d'impôt est assise sur le prix de revient des logements majoré du coût des travaux de réhabilitation et minoré, d'une part, des taxes et des commissions d'acquisition versées et, d'autre part, des subventions publiques reçues. La limite mentionnée au II est applicable. La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement des travaux. () / IX. - Le présent article est applicable aux acquisitions ou constructions de logements réalisées entre la date de promulgation de la loi n° 2009-594 du 27 mai 2009 pour le développement économique des outre-mer et le 31 décembre 2017, en Guadeloupe, en Guyane, en Martinique, à Mayotte et à La Réunion, () / Toutefois, le présent article reste applicable, pour les investissements réalisés en Guadeloupe, en Guyane, en Martinique, à Mayotte et à La Réunion : / 2° Aux acquisitions de logements faisant l'objet de travaux de réhabilitation pour lesquels des acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix ont été versés au plus tard le 31 décembre 2017 et qui sont achevés au plus tard le 31 décembre 2018. () ". L'article 30 de la loi n° 2018-1317 de finances pour 2019, a modifié le IX de cet article : " IX. - Le présent article est applicable aux acquisitions ou constructions de logements réalisées entre la date de promulgation de la loi n° 2009-594 du 27 mai 2009 pour le développement économique des outre-mer et le 24 septembre 2018, en Guadeloupe () ".  
 3. Pour remettre en cause la réduction d'impôt dont a bénéficié M. B au titre de l'année 2016, en raison de son investissement dans la SCI Celmar dont il a souscrit des parts sociales le 29 octobre 2016, l'administration a considéré qu'il n'avait pas respecté la date maximale d'acquisition du logement mentionné au IX de l'article 199 undecies C du code général des impôts. En application du VI de ce même article, le droit à la réduction d'impôt prévue par ces dispositions peut être demandé par le contribuable au titre de l'année d'achèvement des travaux, tandis qu'au terme de son IX, l'acquisition du logement doit intervenir au plus tard le 24 septembre 2018. Enfin, le bénéfice de cette réduction fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle les conditions mentionnées au I, qui prévoit notamment les modalités d'acquisition du logement, ne sont pas remplies. Dès lors, contrairement à ce soutient M. B, l'administration ne devait pas se placer à la date de la souscription des parts sociales dans la SCI Celmar pour apprécier son droit au bénéfice la réduction d'impôt en litige, alors qu'il est constant que le logement n'avait pas été acquis, ni a fortiori rénové, à cette date. L'administration pouvait, sans commettre d'erreur de droit, se placer à la date de son contrôle, pour apprécier le respect de la condition tenant à la date maximale d'acquisition du logement, laquelle en l'espèce, est intervenue le 19 septembre 2019, soit postérieurement au 24 septembre 2018.  
 Sur le motif tiré du rôle jour par l'organisme de logement social : 
 4. Aux termes de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa version alors applicable :  " I. - Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de l'acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer, () si les conditions suivantes sont réunies : / 1° Les logements sont donnés en location nue, dans les six mois de leur achèvement ou de leur acquisition si elle est postérieure et pour une durée au moins égale à cinq ans, à un organisme d'habitations à loyer modéré mentionné à l'article L. 411-2 du code de la construction et de l'habitation, à l'exception des sociétés anonymes coopératives d'intérêt collectif pour l'accession à la propriété, à une société d'économie mixte exerçant une activité immobilière outre-mer, à un organisme mentionné à l'article L. 365-1 du même code ou, dans les collectivités d'outre-mer, à tout organisme de logement social agréé conformément à la réglementation locale par l'autorité publique compétente. L'opération peut prendre la forme d'un crédit-bail immobilier ; / 2° Les logements sont donnés en sous-location nue ou meublée par l'organisme mentionné au 1° et pour une durée au moins égale à cinq ans à des personnes physiques qui en font leur résidence principale et dont les ressources n'excèdent pas des plafonds fixés par décret en fonction du nombre de personnes destinées à occuper à titre principal le logement et de la localisation de celui-ci ; / () / 7° A l'issue de la période de location mentionnée au 1°, les logements ou les parts ou actions des sociétés qui en sont propriétaires sont cédés, dans des conditions, notamment de prix, définies par une convention conclue entre leur propriétaire et l'organisme locataire au plus tard lors de la conclusion du bail, à l'organisme locataire ou à des personnes physiques choisies par lui et dont les ressources, au titre de l'année précédant celle de la première occupation du logement, n'excèdent pas des plafonds fixés par décret en fonction du nombre de personnes destinées à occuper à titre principal le logement et de la localisation de celui-ci. () ". 
 5. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf disposition contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention. Toutefois, les éléments de preuve qu'une seule partie est en mesure de détenir, ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient au juge de l'impôt d'apprécier au terme de son instruction si le contribuable remplit les conditions pour bénéficier du crédit d'impôt institué par l'article 199 undecies C du code général des impôts. 
 6. L'administration a remis en cause les réductions d'impôt sur le revenu dont le requérant avait initialement bénéficié au titre de l'impôt sur le revenu pour l'année 2016 et l'année 2017, en application de l'article 199 undecies C du code général des impôts, au motif que la condition prévue au 7° du I de cet article n'avait pas été remplie. 
 7. Il résulte de l'instruction que les investissements réalisés en 2016 et 2017 par M. B par l'intermédiaire des SCI Celmar, Certain et Peronet s'inscrivent dans le cadre du programme de défiscalisation outre-mer Nov'Accès initié par la société NB Finances et Patrimoine, visant à réhabiliter des biens immobiliers vétustes, achevés depuis plus de vingt ans, appartenant à des propriétaires ultra-marins disposant de faibles ressources. Dans cette perspective, ils cèdent leur logement à des SCI créées pour les besoins de l'opération, en contrepartie d'une part sociale de ladite société et d'une créance en compte courant d'associé équivalente au montant du prix de cession de leur bien. Les travaux de réhabilitation des logements sont financés par la souscription à une augmentation de capital des SCI par les investisseurs particuliers souhaitant bénéficier de l'avantage fiscal attaché au dispositif " Girardin social ". Une fois les travaux achevés, les SCI louent les biens rénovés à l'association Soliha Antilles, agence immobilière sociale, tenue pour sa part de les sous-louer durant au moins cinq ans à leurs anciens propriétaires, en respectant les conditions de plafonnement de ressources et de loyers prévues par les dispositions des 2° et 3° du I de l'article 199 undecies C du code général des impôts. Au terme de la période de cinq ans, l'agence immobilière sociale doit renoncer à son option d'achat de l'immeuble au profit des sous-locataires, à qui les investisseurs cèdent leurs parts de SCI pour un montant symbolique, et qui redeviendront ainsi propriétaires de leur logement. 
 8. Il résulte de ce qui vient d'être dit qu'alors que le 7° du I de l'article 199 undecies C du code général des impôts prévoit que l'organisme social choisit lui-même les personnes physiques qui pourront occuper puis acquérir les logements réhabilités, les ménages sous-locataires accédant ensuite à la propriété du logement sont, dans la présente affaire, sélectionnés en amont de l'opération par le monteur du programme Nov'Accès lui-même, à savoir la société NB Finances et Patrimoine, à l'origine du montage de défiscalisation dont a entendu bénéficier le requérant. Dans ces conditions et pour ce premier motif, qui n'est entaché d'aucune erreur de droit, le service était fondé à relever la méconnaissance des dispositions précitées et à remettre en cause la réduction d'impôt dont M. B a bénéficié au titre des investissements en litige.  
 9. En second lieu, M. B soutient avoir respecté les conditions posées par la documentation administrative pour l'application des dispositions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, il n'assortit pas ce moyen des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause, à supposer que le requérant ait entendu se prévaloir de la doctrine référencée n° BOI-IR-RICI-380-10-20, paragraphe 1, pour considérer qu'elle viendrait restreindre le rôle attribué par la loi à l'organisme de logement social, la circonstance que ce paragraphe résume les conditions applicables aux investissements sans citer intégralement la condition prévue au 7° de l'article 199 undecies c du code général des impôts, auquel il renvoie, n'est pas de nature à permettre de considérer qu'il s'agirait d'une interprétation différente des dispositions légales dont il s'agit.  
 10. Il résulte de tout ce qui précède c'est à bon droit que l'administration a estimé que les opérations au titre desquelles M. B a entendu bénéficier d'une réduction d'impôt ne respectaient pas les conditions prévues au I de l'article 199 undecies C du code général des impôts et a ainsi remis en cause le bénéfice de ces réductions d'impôt. Par suite, M. B n'est pas fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 en raison de la remise en cause, par l'administration fiscale, de cette réduction d'impôt. 
 Sur les frais liés au litige : 
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. B demande au titre des frais liés au litige. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et à la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 25 février 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 Mme Bardad, première conseillère, 
 Mme Boulay, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 mars 2025. 
 La rapporteure, 
 P. Boulay 
 Le président,             
 J. Segado               La greffière, 
      F. Abdillah 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de l'industrie, de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Une greffière,