TA78 · 5ème chambre — 6 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête enregistrée le 19 novembre 2021 sous le n°2110124, la société à responsabilité limitée (SARL) Sparte immobilier, représentée par Me Baux, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er septembre 2015 au 31 août 2019 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les charges sociales réintégrées par le service au résultat de l'année 2016 à hauteur de 28 411 euros sont déductibles ; en effet, cette dépense résulte de la prise en charge par la société des charges sociales dues par Mme B, sa gérante, au titre de la rémunération qui lui a été versée en 2016 ; cette prise en charge a été validée par une délibération de l'assemblée générale de la société comme en atteste les deux procès-verbaux du 31 janvier 2017 et du 31 janvier 2018 ; 
 - la position du service est, sur ce point, contraire à la doctrine exprimée dans la réponse ministérielle à la question de M. D, publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale du 11 juin 1954 et référencée AN 12-6-1954 n°11451, D. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 15 avril 2022, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 -la quantum du litige en matière d'impôts sur les sociétés s'élève à la somme de 28 411 euros correspondant au rehaussement en base au titre de l'exercice clos en 2016, la société n'ayant soulevé aucun moyen à l'encontre des autres rehaussements  notifiés au titre des trois exercices contrôlés ; 
 -les moyens développés par la société à l'encontre des revenus distribués mis à la charge de Mme B sont inopérants, aucune imposition n'ayant été mise en recouvrement, à ce titre, auprès de la SARL Sparte immobilier ; 
 -les autres moyens ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 18 avril 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 2 mai 2023 à 10h00.  
 Des pièces présentées par la SARL Sparte Immobilier ont été enregistrées le 18 juillet 2023. 
 II. Par une requête enregistrée le 19 novembre 2021 sous le numéro 2110123, Mme E B et M. C B, représentés par Me Baux, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils a été assujettis au titre des années 2016, 2017 et 2018, à hauteur d'un montant total de 109 833 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 -les rehaussements apportés au  résultat 2016 de la SARL Sparte immobilier constituent en réalité des charges déductibles de ce résultat et ne révèlent, par conséquent, aucune distribution effectuée à son profit ; 
 -la somme de 29 851 euros comptabilisée en 2017 par la société correspond également à la prise en charge, par celle-ci, des cotisations sociales dont elle s'est acquittée au titre de sa rémunération ; elles sont donc également déductibles du résultat de la société et ne révèlent aucune distribution à son profit ; 
 -la société était fondée à déduire ces dépenses de son résultat conformément à la doctrine exprimée dans la réponse ministérielle à la question de M. D, publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale du 11 juin 1954 et référencée AN 12-6-1954 n°11451, D. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 15 avril 2022, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 21 juillet 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 31 août 2023 à 10h00.  
 Des pièces présentées par Mme B ont été enregistrées le 18 juillet 2023. 
 Les parties ont été informées, par courrier du 12 juillet 2023, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de l'irrecevabilité des conclusions de la requête tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu 2018 pour un montant de 45 592 euros, en l'absence de moyens au soutien de ces conclusions. 
 Par un mémoire enregistré le 20 juillet 2023 la M. et Mme B ont présenté des observations en réponse au moyen soulevé d'office par le tribunal.  
 Ils soutiennent que : 
 -les charges réintégrées au bénéfice de la SARL Sparte Immo au titre de l'exercice clos en 2018 étaient justifiées et ne sauraient, par conséquent, être imposées entre leurs mains au titre des revenus distribués. 
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Thivolle, 
 - et les conclusions de Mme Mathé, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 Sur la jonction 
 1. Les affaires enregistrées sous les numéros 2110123 et 2110124 présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un même jugement. 
 Sur les conclusions de la requête n°2110124 
 2. La SARL Sparte immobilier exerce une activité d'agence immobilière. Elle est détenue par Mme E B et M. C B à hauteur de, respectivement, 900/1000e et 100/1000e des parts sociales. Elle a fait l'objet d'une vérification de sa comptabilité au titre des exercices clos et des périodes comprises entre le 1er septembre 2015 et le 31 août 2018, étendue en matière de taxe sur la valeur ajoutée à la période comprise entre le 1er septembre 2018 et le 31 août 2019. A l'issue de ce contrôle, le service lui a notifié une proposition de rectification datée du 13 décembre 2019 confirmée par un courrier daté du 28 janvier 2020, faisant application de la procédure d'imposition d'office en matière d'imposition sur les sociétés, par lesquels il a procédé, notamment, à un rehaussement du résultat de l'exercice 2016 à hauteur de 33 322 euros, ramené à 28 411 euros à l'issue du recours hiérarchique qui s'est tenu le 7 juillet 2020. La société demande au tribunal de prononcer la décharge des suppléments d'imposition en résultant. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige 
 3. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale 
 4. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais ". Aux termes de l'article 211 du même code : " I. - Dans les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues au IV de l'article 3 du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié et dont les gérants sont majoritaires, dans les sociétés en commandite par actions, de même que dans les sociétés en commandite simple, les sociétés en nom collectif, les sociétés en participation et les sociétés civiles ayant exercé l'option prévue à l'article 206 3, les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont, sous réserve des dispositions du 3 de l'article 39 et 211 bis, admis en déduction du bénéfice de la société pour l'établissement de l'impôt, à la condition que ces rémunérations correspondent à un travail effectif. / Les sommes retranchées du bénéfice de la société en vertu du premier alinéa sont soumises à l'impôt sur le revenu au nom des bénéficiaires dans les conditions prévues à l'article 62 ".  
 5. En l'espèce, il résulte des dispositions rappelées au point 3 qu'il appartient, en tout état de cause, à la SARL Sparte immobilier, taxée d'office en application du 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve du caractère exagéré des impositions qu'elle conteste. 
 6. Il résulte de l'instruction que la société a comptabilisé une somme de 33 322 euros au titre des charges sociales de l'exercice clos en 2016, correspondant à une somme d'un même montant crédité sur le compte courant d'associé de sa gérante, Mme A B, montant ramené à 28 411 euros à l'issue du recours hiérarchique qui s'est tenu le 7 juillet 2020. La société requérante soutient que cette somme résulte de la prise en charge, parelle -même, des cotisations sociales dont Mme B est, en principe et en sa qualité de gérant majoritaire, personnellement redevable, mais qui peuvent être pris en charge par la société et déduites de son résultat conformément l'article 62 du code général des impôts. A l'appui de ses conclusions, la société se prévaut de deux délibérations de son assemblée générale, dont la première, en particulier, datée du 31 janvier 2017, indique que la société a résolu de prendre en charge lesdites cotisations, assises sur la rémunération versée en 2016 à sa gérante, à hauteur de 26 526 euros. Toutefois, la société n'apporte pas, par la seule production des délibérations de son assemblée générale, qui ne permettent que d'établir que la société a décidé, dans son principe, de la prise en charge des cotisations sociales de sa gérante, la preuve qui lui incombe du montant des cotisations qu'elle aurait effectivement payées pour Mme B au régime social des indépendants et par suite, du caractère déductible des dépenses ainsi comptabilisées. 
 7. Par ailleurs et en tout état de cause, les moyens invoqués par la société à l'encontre des rectifications mises à la charge de Mme B, sa gérante et associée majoritaire, en matière d'impôt sur le revenu sont sans incidence sur le bien-fondé des cotisations  en litige en matière d'impôt sur les sociétés. 
 8. Enfin, si la société Sparte Immo doit être regardée comme contestant également les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période en litige, elle ne fait toutefois valoir aucun moyen propre au soutien de ses conclusions qui ne peuvent, dès lors, qu'être rejetées. 
 S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale 
 9. Ne peuvent être invoquées sur le fondement des  dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales que les interprétations formelles des textes fiscaux, admises par l'administration, qui diffèrent du sens et de la portée que ces textes doivent légalement recevoir. 
 10. Par instruction 13 A-2-12 du 7 septembre 2012 publiée au bulletin officiel des impôts du même jour, le ministre de l'économie et des finances et son ministre délégué chargé du budget ont indiqué que la section " impôts " du bulletin officiel des finances publiques se substituait notamment au " Bulletin officiel des impôts ", à la documentation administrative de base et à la rubrique " rescrits " du portail "www.impots.gouv.fr " et qu'à compter du 12 septembre 2012, seuls les commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques-impôts seraient opposables à l'administration en application du deuxième alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. La même instruction indique que, par voie de conséquence, à compter de cette même date, sont rapportés " tous autres commentaires publiés antérieurement sous forme de documentation administrative de base, d'instructions, de réponses ministérielles, de rescrits de portée générale et de réponses apportées dans le cadre du comité fiscal de la mission d'organisation administrative () ". 
 11. En l'espèce, à supposer même que la société, qui n'invoque pas expressément les dispositions précitées de l'article L. 80 A, ait entendu se prévaloir de la doctrine qu'elle mentionne à l'appui de ses conclusions, issue de la réponse ministérielle à la question de M. D, publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale du 11 juin 1954  et  référencée AN 12-6-1954 n°11451, D, cette doctrine qui prévoit notamment que " Lorsqu'une SARL prend à sa charge les cotisations dont il s'agit, les sommes qu'elle verse à ce titre présentent le caractère de suppléments de rémunération, qui peuvent - par application de l'article 211 du CGI - être admis en déduction des bénéfices pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés () " ne comporte toutefois aucune interprétation différente de la loi fiscale et n'est en tout état de cause pas opposable à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A dès lors que, n'ayant pas été reprise au Bofip, elle est réputée avoir été rapportée à la date du fait générateur des imposition en litige, conformément à ce qui a été indiqué au point précédent. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la SARL Sparte immobilier aux fins de décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices 2016 à 2018 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déclarée redevable au titre de la période en litige doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions relatives aux frais d'instance. 
 Sur les conclusions de la requête n°2110123 : 
 13. Tirant les conséquences de la vérification de comptabilité de la SARL Sparte immobilier, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme B, par une proposition de rectification du 21 janvier 2020, annulant et remplaçant une première proposition de rectification datée du 16 décembre 2019, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des rappels de prélèvements sociaux au titre des années 2016, 2017, mis en recouvrement le 31 décembre 2020 pour un montant total de 109 833 euros en droits, majorations et intérêts de retard. M. et Mme B demandent au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige 
 S'agissant de l'année 2016 
 14. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ".  
 15. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 16. Il est constant que la SARL Sparte immobilier a porté en 2016 une somme de 33 322 euros au crédit du courant d'associé de Mme B, sa gérante et associée majoritaire. Le service ayant estimé au stade du recours contentieux que la société justifiait du caractère déductible des sommes ainsi versées par la production d'une attestation de l'URSSAF mentionnant des cotisations dues, au titre de cette même année, pour un montant de 4 911 euros, et a, par conséquent, ramené le rehaussement en résultant au montant de 28 411 euros, auquel il a appliqué, pour le calcul des cotisations d'impôt sur le revenu en résultant, la majoration de 1,25 prévue par les dispositions du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. En se bornant à soutenir que la somme litigieuse correspondrait au montant des cotisations sociales dont elle était personnellement redevable au titre de cette même année et à se référer, à cet égard, à la délibération de l'assemblée générale datée du 31 janvier 2017 par laquelle la SARL Sparte Immobilier a résolu de prendre en charge lesdites cotisations, la requérante n'apporte pas la preuve qui lui incombe, qu'elle n'aurait pas disposé des sommes en litiges et alors que, ainsi qu'il a été dit au point 6, la société n'établit pas avoir acquitté cette somme auprès du régime social des indépendants . Par suite, le moyen tiré de ce que la somme en litige ne constituerait pas un revenu distribué doit être écarté comme infondé. 
 S'agissant de l'année 2017 
 17. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. () ". 
 18. En application des articles 109, 111 et du 3° de l'article 120 du code général des impôts (CGI), doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d'une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts au 31 décembre de l'année en cause. En cas de variation de ce solde d'une année civile sur l'autre, seule la différence positive entre ces deux soldes peut légalement être incluse dans le revenu imposable de l'associé, l'actionnaire ou le porteur de parts pour l'année en cause. 
 19. Il résulte de l'instruction que le compte courant d'associé dont disposait Mme A B au sein de la société Sparte immobilier présentait à la clôture de l'exercice 2017 un solde débiteur de 29 851 euros. La requérante soutient également que les montants ainsi prélevés sur son compte courant d'associé correspondent aux montants des cotisations sociales dont elle s'est acquittée au titre de cette même année, conformément à la délibération de l'assemblée générale de la société constatée par le procès-verbal du 31 janvier 2018, lequel mentionne toutefois un montant de cotisation à prendre en charge par la société de 15 389 euros. En outre, en ne produisant aucune pièce susceptible de corroborer le montant des cotisations dont elle se serait effectivement acquittée et alors qu'elle ne conteste pas les mentions portées dans la proposition de rectification du 21 janvier 2020, par lesquelles le service a relevé que " lors du contrôle des pièces justificatives mises à disposition de la vérificatrice dans les locaux du cabinet comptable, il a été constaté un courrier de l'URSSAF du 11/02/2017 indiquant une radiation à compter du 31/12/2016 pour Mme B A ", la requérante n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, qu'elle n'aurait pas disposé des sommes en litige. Dans ces conditions, le service a pu à bon droit réintégrer les montants ainsi distribués au revenu imposable 2017 de Mme B. 
 S'agissant de l'année 2018 
 20. Il résulte de l'instruction, en particulier des termes de la proposition de rectification notifiée à M. et Mme B le 10 janvier 2020, que les impositions mises à leur charge au titre de l'année 2018 ont été établies sur la base de leur déclaration et que l'administration leur a seulement refusé le bénéfice du crédit d'impôt modernisation du recouvrement au motif qu'ils n'avaient pas souscrit leur déclaration dans les délais.  
 21. Par suite, le moyen soulevé par M. et Mme B contre les cotisations d'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux de l'année 2018 est inopérant et ne peut qu'être écarté. 
 S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale 
 22. Pour les mêmes motifs que ceux qui ont été exposés aux points 9 à 11 de la présente décision, le moyen tiré de la doctrine ne peut en tout état de cause qu'être écarté. 
 23. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. et Mme B aux fins de décharge des impositions en litige ne peuvent qu'être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, leurs conclusions relatives aux frais d'instance. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes n° 210123 et n° 210124 de SARL sparte immobilier et de M. et Mme B sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Sparte immobilier, à Mme E et M. C B et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.  
 Délibéré après l'audience du 3 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Féral, président, 
 Mme Bartnicki, première conseillère,  
 M. Thivolle, conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 novembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 G. Thivolle 
 Le président, 
 Signé 
 R. Féral Le greffier, 
 Signé 
 C. Gueldry  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 2, 2110124